Úrskurður yfirskattanefndar

  • Teknategund
  • Atvinnurekstur
  • Hrossarækt
  • Álag

Úrskurður nr. 90/2017

Gjaldár 2015

Lög nr. 90/2003, 7. gr. B-liður og C-liður 8. tölul., 16. gr., 108. gr. 2. mgr.  

Ríkisskattstjóri færði kæranda til skattskyldra tekna greiðslu frá K ehf. vegna sölu á hryssu á þeim grundvelli að salan hefði farið fram í atvinnurekstri kæranda. Fram kom í úrskurði yfirskattanefndar að ekkert lægi fyrir með öryggi um viðskipti kæranda með hross á árinu 2014, önnur en sölu á umræddri hryssu, eða rekstrartengd umsvif hans á sviði hestamennsku að öðru leyti á því ári. Þótti skírskotun ríkisskattstjóra til hrossaviðskipta kæranda á fyrri árum langsótt þar sem ekki varð séð að kærandi hefði haft með höndum atvinnurekstur á sviði hrossaræktar eða umboðssölu með lífdýr í þrjú ár fyrir söluna. Var talið verða að byggja á því að hryssan hefði verið eign utan atvinnurekstrar þegar sala hennar fór fram á árinu 2014. Kröfu kæranda um niðurfellingu 25% álags vegna vanframtalinna tekna að öðru leyti var hafnað.

Ár 2017, miðvikudaginn 10. maí, er tekið fyrir mál nr. 210/2016; kæra A, dags. 2. nóvember 2016, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2015. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 2. nóvember 2016, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 6. september 2016, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2015. Með úrskurði þessum færði ríkisskattstjóri 2.500.000 kr. til tekna í skattframtali kæranda umrætt ár sem hreinar tekjur af atvinnurekstri, sbr. B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, auk þess sem ríkisskattstjóri beitti 25% álags að fjárhæð 625.000 kr. á hækkun skattstofna. Kærandi krefst þess að tekjufærsla ríkisskattstjóra lækki um 1.500.000 kr. og að álag verði fellt niður.

II.

Málavextir eru þeir að með bréfi, dags. 15. febrúar 2016, fór ríkisskattstjóri fram á að kærandi legði fram gögn og veitti upplýsingar varðandi skattskil sín tekjuárið 2014, sbr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 1. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að samkvæmt launamiða hefði kærandi fengið verktakagreiðslu að fjárhæð 2.500.000 kr. frá K ehf. á árinu 2014, sem ekki hefði verið talin fram í skattframtali kæranda árið 2015. Var um skattskyldu í því sambandi vísað til B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Kom fram að ef kærandi teldi sig eiga rétt á frádrætti á móti rekstrartekjunum þá skyldi lögð fram rekstrarskýrsla. Þá var óskað eftir upplýsingum um tegund starfsemi kæranda vegna greindra greiðslna þannig að unnt yrði að leggja mat á hvort að um virðisaukaskattsskylda starfsemi væri að ræða. Loks fór ríkisskattstjóri fram á að kærandi ákvarðaði sér reiknað endurgjald vegna sjálfstæðrar starfsemi á árinu 2014, sbr. 2. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Til skýringar ofangreindri greiðslu lagði kærandi þann 18. febrúar 2016 fram starfslokasamning sinn við K ehf., dags. 22. maí 2014. Í samningnum var í nokkrum liðum gert grein fyrir tilteknum atriðum er koma skyldu til framkvæmda í tengslum við starfslok kæranda hjá einkahlutafélaginu. Í lið 2 í samningnum kom fram að K ehf. myndi greiða kæranda 1.500.000 kr. vegna sölu kæranda á hryssunni B, að því áskildu að reikningur frá kæranda lægi fyrir. Í lið 4 kom fram að K ehf. myndi gera upp skuld félagsins við kæranda vegna kaupa á hestinum D að fjárhæð 1.000.000 kr., að því áskildu að reikningur frá kæranda lægi fyrir. Samkvæmt samningnum skyldu greiðslur þessar inntar af hendi þann 1. júlí 2014 að því tilskildu að reikningar lægju fyrir. Kærandi kom þeim skýringum á framfæri við ríkisskattstjóra varðandi lið 2 í samningnum að um væri að ræða sölu sem farið hefði fram fyrir löngu. Varðandi lið 4 þá væri um að ræða kostnað sem kærandi hefði sjálfur lagt út fyrir og verið væri að endurgreiða.

Með bréfi, dags. 6. apríl 2016, óskaði ríkisskattstjóri eftir upplýsingum um kaupverð hrossanna B og D, sbr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og 1. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988. Óskaði ríkisskattstjóri eftir öllum gögnum er tengdust greindum viðskiptum. Þá óskaðist skýring á því hvers vegna greiðslurnar hefði ekki verið færðar til tekna sem rekstrartekjur í skattframtali árið 2015. Kærandi svaraði ekki þessari fyrirspurn ríkisskattstjóra.

Með bréfi, dags. 9. júní 2016, tilkynnti ríkiskattstjóri kæranda að fyrirhugað væri að endurákvarða opinber gjöld hans gjaldárið 2015, sbr. 1. og 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Ríkisskattstjóri gerði grein fyrir því að embættið hefði óskað eftir upplýsingum um verktakagreiðslu að fjárhæð 2.500.000 kr. til kæranda á árinu 2014 frá K ehf. sem kærandi hefði ekki talið fram í skattframtali árið 2015. Kærandi hefði lagt fram afrit af starfslokasamningi sínum við K ehf. þar sem fram kæmi að hluti af starfslokum kæranda við félagið væri uppgjör vegna sölu á tveim hrossum, samtals að fjárhæð 2.500.000 kr. Í framhaldinu hefði ríkisskattstjóri árangurslaust óskað eftir frekari upplýsingum í tengslum við greind viðskipti. Að virtum fyrirliggjandi gögnum og með hliðsjón af atvinnurekstri kæranda á tekjuárinu 2015, þar sem hann hefði m.a. átt viðskipti með hesta, væri það mat ríkisskattstjóra að greind viðskipti á tekjuárinu 2014 teldust til atvinnurekstrar kæranda og væru tekjurnar því skattskyldar samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003. Væri fyrirhugað að færa greiðslu að fjárhæð 2.500.000 kr. til tekna sem hreinar tekjur af eigin atvinnurekstri í reit 62 í skattframtali árið 2015. Þá væri fyrirhugað að beita álagsheimild 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, enda lægi ekkert fyrir um að um væri að ræða óviðráðanleg atvik eða atvik sem kæranda yrði ekki kennt um.

Með bréfi, dags. 20. júlí 2016, andmælti umboðsmaður kæranda fyrirhuguðum breytingum ríkisskattstjóra. Fram kom að umrædd greiðsla að fjárhæð 2.500.000 kr. væri tvískipt. Annars vegar væri um að ræða uppgjör á 1.000.000 kr. skuld K ehf. við kæranda vegna kaupa á hestinum D. Kærandi hefði lánað K ehf. fjárhæðina til kaupa á D frá þriðja aðila. Greiðslan væri endurgreiðsla á láninu og því ekki um skattskyldar tekjur að ræða. Hins vegar væri um að ræða 1.500.000 kr. sölu á hryssunni B til K ehf. Hryssan B væri fædd framteljanda, svo sem þar sagði. Eins og skattframtal kæranda árið 2015 bæri með sér hefði hann starfað sem launþegi og ekki stundað neina sjálfstæða starfsemi á því ár eða mörg næstu ár þar á undan. Væri því um að ræða óskattskylda sölu á lausafé. Samkvæmt framansögðu væri mótmælt þeirri fyrirætlan ríkisskattstjóra að færa kæranda til tekna 2.500.000 kr. auk álags.

Með úrskurði, dags. 6. september 2016, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd. Færði ríkisskattstjóri kæranda 2.500.000 kr. til tekna í reit 62 í skattframtali árið 2015 með vísan til B-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi að fjárhæð 625.000 kr. við hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns sem af þessu leiddi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Ríkisskattstjóri tók fram að framkomin svör kæranda og fyrirliggjandi gögn staðfestu ekki þær skýringar að hin umdeilda greiðsla hefði varðað endurgreiðslu á láni og sölu á lausafjármun utan rekstrar. Engin gögn hefðu verið lögð fram er styddu skýringar kæranda um lánveitingu til K ehf. til kaupa á hestinum D, svo sem afrit af lánsgögnum og afrit af bankayfirlitum, og þessar skýringar væru ekki í samræmi við það að kærandi skyldi gefa út reikning vegna greiðslunnar. Varðandi sölu á hryssunni B væri ljóst að viðskiptin hefðu verið hluti af starfslokasamningi kæranda hjá K ehf. Jafnframt lægi fyrir að hryssan hefði fæðst árið 2002 og að kærandi hefði verið í sjálfstæðum atvinnurekstri á því ári, þ.e. „umboðsverslun með hráefni úr landbúnaði, lífdýr, hráefni til vefjaiðnaðar og hálfunna vöru“.

III.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 2. nóvember 2016, er vísað til þess að í lið 2 í starfslokasamningi kæranda og K ehf. sé kveðið á um að K ehf. greiði kæranda 1.500.000 kr. vegna kaupa félagsins á hryssunni B af kæranda. Hryssa þessi hafi verið fædd kæranda á árinu 2002. Kærandi hafi á árum áður stundað sjálfstæða starfsemi við umboðssölu á hrossum. Um aldamótin hafi hann ráðið sig til starfa hjá K ehf. og verið launamaður hjá félaginu þar til árið 2014. Um sama leyti og kærandi réði sig til starfa hjá K ehf. hafi hann dregið mjög úr eigin starfsemi og hætt henni fáum árum síðar og skilað inn virðisaukaskattsnúmeri sínu. Kærandi hafi á tímabilinu átt nokkur hross sem gerð hafi verið grein fyrir sem eign utan atvinnurekstrar. Við sölu kæranda á hryssunni B til K ehf. á árinu 2014 hafi verið litið svo á að um væri að ræða sölu á lausafé, enda hafi kærandi þá ekki haft neina sjálfstæða starfsemi með höndum til margra ára og því ekki fengið neinn frádrátt gjaldfærðan við uppeldi og tamningu á hrossinu. Er þess krafist að tekjufærsla ríkisskattstjóra samkvæmt þessum lið auk 25% álags verði fellt niður.

Í kæru kemur fram um lið 4 í starfslokasamningnum að kveðið sé á um að K ehf. greiði skuld sína við kæranda að fjárhæð 1.000.000 kr. vegna kaupa á hestinum D. Kærandi geri ekki athugasemd við tekjufærslu ríkisskattstjóra vegna greiðslunnar, en krefjist þess að 25% álag á tekjufærsluna verði fellt niður. Kærandi hafi skilið starfslokasamninginn sem svo að þar sem um væri að ræða greiðslu á skuld hafi honum ekki borið að telja þetta til tekna í skattframtali árið 2015. Kæranda hafi verið kunnugt um að K ehf. myndu gefa út launamiða vegna þeirra liða í starfslokasamningnum sem væru skattskyldir og því sé ekki um að ræða ásetning eins og ýjað sé að í úrskurði ríkisskattstjóra. Samkvæmt jafnræðisreglu stjórnsýslulaga skuli stjórnvald jafnan beita því úrræði við úrlausn mála sem mildast sé hverju sinni. Ljóst megi vera að ríkisskattstjóri hafi í úrskurði sínum sniðgengið þessa reglu.

IV.

Með bréfi, dags. 19. desember 2016, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans. Í umsögn ríkisskattstjóra segir m.a.:

„Með skattframtölum kæranda frá og með gjaldári 2003 til og með gjaldári 2011 fylgja rekstrarskýrslur vegna umboðsverslunar með hráefni úr landbúnaði, lífdýr o. fl. Við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra og með kæru til yfirskattanefndar hefur ekki verið gerð grein fyrir ógjaldfærðum frádráttarbærum kostnaði við tamningu og uppeldi hryssunnar B og verður kærandi að bera hallann af því.

Þar sem óyggjandi þótti, sbr. starfsemi þá sem kærandi hafði haft með höndum, að um væri að ræða tekjur vegna sölu á hrossum sem tilheyrðu eigin atvinnustarfsemi kæranda sem fara ætti með sem tekjur af atvinnustarfsemi skv. B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er krafist staðfestingar á úrskurði ríkisskattstjóra með vísan til forsendna hans.“

Með bréfi, dags. 20. desember 2016, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig af því tilefni og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Eins og fram er komið færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna í skattframtali hans árið 2015 greiðslur frá K ehf. að fjárhæð 2.500.000 kr. á þeim grundvelli að um væri að ræða vantaldar tekjur af atvinnurekstri, sbr. B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Ríkisskattstjóri bætti 25% álagi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laganna, við hækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda sem af þessu leiddi. Kveðið er á um umræddar greiðslur í starfslokasamningi kæranda við K ehf. Nánar tiltekið kemur fram í lið 2 í samningnum að einkahlutafélagið greiði kæranda 1.500.000 kr. vegna sölu hans á hryssunni B, svo og kemur fram í lið 4 að félagið geri upp 1.000.000 kr. skuld félagsins við kæranda vegna kaupa á hestinum D. Auk þessa eru í samningnum ákvæði um greiðslu sex mánaða launa frá og með 1. júní 2014 að telja, sbr. lið 1, og um að kærandi fái greidd „umboðs- og sölulaun vegna seldra hrossa frá K að fjárhæð kr. 7.800.000“, sbr. lið 3 í samningnum. Skilyrði greiðslna samkvæmt liðum 2, 3 og 4 í samningnum var að reikningar frá kæranda lægju fyrir. Í skattframtali sínu árið 2015 tilgreindi kærandi laun frá K ehf. að fjárhæð 7.603.594 kr. Þá kom fram í lið 1.4 í skattframtalinu sú athugasemd að kærandi hefði selt K ehf. hryssu fyrir 1.500.000 kr.

Samkvæmt því sem fram kemur í kæru til yfirskattanefndar mótmælir kærandi því að greiðsla að fjárhæð 1.500.000 kr. vegna sölu á hryssunni B teljist skattskyldar tekjur. Er því borið við að um hafi verið að ræða sölu lausafjár utan atvinnurekstrar, enda hafi kærandi ekki haft með höndum neina sjálfstæða starfsemi á árinu. Samkvæmt þessari kröfugerð verður að telja að kærandi líti svo á að söluhagnaður hryssunnar B teljist ekki til skattskyldra tekna samkvæmt 2. mgr. 16. gr. laga nr. 90/2003. Kærandi unir tekjufærslu ríkisskattstjóra vegna viðskipta sem tengjast hestinum D, en gerir á hinn bóginn þá kröfu að álag verði fellt niður vegna þeirrar breytingar.

Samkvæmt 1. mgr. 16. gr. laga nr. 90/2003 telst hagnaður af sölu lausafjár, sem ekki er heimilt að fyrna, að fullu til skattskyldra tekna á söluári. Hagnaður í þessu sambandi telst mismunur á stofnverði viðkomandi eignar og söluverði, sbr. 4. mgr. 12. gr. laga nr. 90/2003. Í 2. mgr. 16. gr. laganna segir að hagnaður manns af slíkri sölu teljist þó ekki til tekna, enda geri hann líklegt að salan falli ekki undir atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi hans eða að eignarinnar hafi ekki verið aflað í þeim tilgangi að selja hana aftur með hagnaði. Rétt er að taka fram að í dómi Hæstaréttar Íslands frá 23. febrúar 1989 í málinu nr. 182/1987 (H 1989:230) koma fram viðhorf varðandi skilning á lagaákvæðum þessum, þar sem m.a. er tekið fram að telja verði að í 1. mgr. 15. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. nú 1. mgr. 16. gr. laga nr. 90/2003, „felist hin almenna regla um meðferð söluhagnaðar af lausafé, sem eigi er heimilt að fyrna og fellur ekki undir atvinnurekstur“.

Þegar með fyrirspurnarbréfi sínu frá 15. febrúar 2016 lagði ríkisskattstjóri upp með mál þetta svo að til þess gæti komið að umrædd hrossaviðskipti yrðu virt sem atvinnurekstur eða sjálfstæð starfsemi. Varð það og niðurstaða ríkisskattstjóra og verður ekki séð að á neinu stigi málsins hafi ríkisskattstjóri talið koma til álita að söluhagnaður hryssunnar B yrði talinn skattskyldur samkvæmt 1. mgr. 16. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 8. tölul. C-liðar 7. gr. laganna.

Hvorki í lögum nr. 90/2003 né annars staðar í skattalöggjöfinni er að finna sérstaka skilgreiningu á atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, að undanskilinni þeirri reglu sem sett er í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003 um að útleiga manns á íbúðarhúsnæði teljist ekki til atvinnurekstrar eða sjálfstæðrar starfsemi nema því aðeins að heildarfyrningargrunnur slíks húsnæðis í eigu hans nái tilteknu lágmarki, svo og nú lögmæltar viðmiðanir varðandi skráningu virðisaukaskattsskyldra aðila í 5. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, sbr. 1. gr. laga nr. 40/1995. Við ákvörðun þess hvort um atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi er að ræða hefur í úrskurðaframkvæmd einkum verið horft til þess hvort um sjálfstæða starfsemi er að ræða sem rekin er reglubundið og í nokkru umfangi í þeim efnahagslega tilgangi að skila hagnaði. Ljóst er að það kann iðulega að reynast vandasamt að ákvarða hvort um atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi er að ræða þegar reynir á mörk slíkrar starfsemi og tómstundastarfsemi, þ.e. starfsemi sem ekki er rekin í beinu tekjuöflunarskyni, heldur fyrst og fremst til að fullnægja persónulegum þörfum skattaðila. Í þessu sambandi ber og að hafa í huga að sum starfsemi, þar á meðal hrossahald, er þess eðlis að hún kann að vera almennt stunduð sem tómstundastarfsemi, enda þótt í einstökum tilvikum geti verið um atvinnurekstur að ræða.

Nokkur þeirra atriða, sem horft er til við mat á því hvort um atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi er að ræða, eru hlutræn að því leyti að ekki þarf að kanna viðhorf viðkomandi skattaðila. Á þetta við um þá þætti sem snerta það hvort starfsemi sé sjálfstæð, reglubundin og hvert umfang hennar er. Hins vegar skipta viðhorf skattaðilans máli varðandi það atriði hvort starfsemi sé rekin í hagnaðarskyni, jafnframt því að hinir hlutrænu þættir hafa þýðingu við ákvörðun slíks tilgangs.

Því til stuðnings að umrædd sala kæranda á hryssunni B teldist hafa farið fram í atvinnurekstri hans var í boðunarbréfi ríkisskattstjóra, dags. 9. júní 2016, vísað til þess sem fram kæmi í starfslokasamningi um reikningsútgáfu kæranda vegna sölunnar og þess að kærandi hefði haft með höndum atvinnurekstur á tekjuárinu 2015 og m.a. átt viðskipti með hesta. Síðarnefndri forsendu ríkisskattstjóra var mótmælt í andmælabréfi umboðsmanns kæranda, dags. 20. júlí 2016, þar sem fram kom að kærandi hefði ekki stundað neina sjálfstæða starfsemi á árinu 2014 eða mörg næstu ár þar á undan. Af þessu tilefni tók ríkisskattstjóri fram í úrskurði sínum, dags. 6. september 2016, að ljóst væri að viðskiptin með hryssuna B væru hluti af starfslokasamningi kæranda hjá K ehf. Þá lægi fyrir að kærandi hefði verið í sjálfstæðum atvinnurekstri á fæðingarári hryssunnar árið 2002. Í umsögn ríkisskattstjóra til yfirskattanefndar er síðan vakin athygli á því að með skattframtölum kæranda árin 2003 til og með 2011 hafi fylgt rekstrarskýrslur vegna umboðsverslunar með hráefni úr landbúnaði, lífdýr o.fl.

Samkvæmt framansögðu var ákvörðun ríkisskattstjóra um eðli umræddra tekna kæranda tekjuárið 2014 ekki að neinu leyti studd við þau atriði sem almennt eru til viðmiðunar um það hvort um atvinnurekstur telst vera að ræða, svo sem umfang rekstrar, reglubundin starfsemi o.s.frv. Skírskotaði ríkisskattstjóri aðallega til þess að kærandi hefði starfað sjálfstætt við sölu og aðra umsýslu hrossa á fyrri árum svo og að hann hefði haft slíkan rekstur með höndum á árinu 2015. Verður ekki betur séð en að ríkisskattstjóri hafi talið umrædd tengsl kæranda við atvinnugreinina á fyrri og síðari árum ráða úrslitum um að greindur söluhagnaður teldist atvinnurekstrartekjur kæranda samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003. Á það verður ekki fallist, þótt slíkt atriði sem hér um ræðir geti ásamt öðru haft þýðingu í málum af þeim toga sem hér um ræðir, enda verður að telja nauðsynlegt að jafnan sé litið til annarra atriða sem skipt geta máli í þessum efnum, sbr. hér að framan, og þá fyrst og fremst á því ári sem tekjur falla til.

Í úrskurði sínum fjallaði ríkisskattstjóri ekki sérstaklega um umsvif kæranda tengd atvinnugreininni á árinu 2014. Ráðið verður af starfslokasamningi kæranda og K ehf., sem mun vera hrossaræktarbú, að kærandi hafi gegnt ábyrgðarstarfi hjá félaginu fram á mitt það ár. Eins og greinir hér að framan er í starfslokasamningnum m.a. kveðið á um greiðslu K ehf. að fjárhæð 1.000.000 kr. vegna kaupa á hestinum D, svo og að kærandi fái greidd umboðs- og sölulaun vegna seldra hrossa frá K ehf. að fjárhæð 7.800.000 kr. Ekkert hefur komið fram í málinu um síðarnefndan lið í samningnum og liggur m.a. ekki fyrir hvort þessi greiðsla hafi komið til framkvæmda og þá hvort hún tilheyri tekjuárinu 2014. Kærandi unir tekjufærslu ríkisskattstjóra hvað snertir greiðsluna fyrir hestinn D. Ekki verður þó talið að öll kurl séu komin til grafar hvað greiðslu þessa varðar, þar á meðal hvort kærandi teljist hafa selt félaginu hestinn og þá hvenær. Á hinn bóginn verður að ætla að kærandi hafi fallið frá þeirri skýringu sinni, sem fram kom við meðferð málsins hjá ríkisskattstjóra, að um væri að ræða endurgreiðslu útlagðs kostnaðar kæranda vegna hrossaviðskipta fyrir hönd K ehf.

Vegna umfjöllunar ríkisskattstjóra um umsvif kæranda á sviði umboðssölu með hross á fyrri árum skal tekið fram að rekstrarskýrslur með skattframtölum kæranda árin 2003 til og með 2011 bera með sér að hann hafi fram á árið 2010 stundað slíkan rekstur sem ríkisskattstjóri vísar til. Í rekstrarskýrslunum eru flest árin tilgreindar „birgðir“ án nánari skýringa og verður helst ráðið að þar séu hross færð til eignar. Þessum rekstri kæranda lauk á árinu 2010, eftir því sem ráðið verður af skattskilum hans, og voru m.a. engar birgðir tilgreindar í árslok það ár samkvæmt rekstrarskýrslu með skattframtali árið 2011. Ekki taldi kærandi heldur fram hesta til eignar í skattframtalinu. Í lið 4.4 í skattframtölum kæranda árin 2012, 2013, 2014 og 2015 var hins vegar gerð grein fyrir hrossaeign í árslok 2011, 2012, 2013 og 2014 sem var á bilinu fimm til tíu hross að meðtöldum tryppum og folöldum og fór hausum fjölgandi á tímabilinu. Hvað sem því líður liggur fyrir að kærandi telur sig ekki hafa á þessum árum, þar á meðal á árinu 2014, stundað hrossarækt í atvinnuskyni eða haft með höndum umboðssölu á hrossum eða aðra umsýslu með hross í sjálfstæðri starfsemi. Að því frátöldu sem fram kemur í greindum starfslokasamningi kæranda og K ehf. þykja málsgögn ekki benda í aðra átt að þessu leyti.

Samkvæmt framansögðu verður ekki talið að neitt liggi fyrir með öryggi um viðskipti kæranda með hross á árinu 2014, önnur en söluna á hryssunni B, eða rekstrartengd umsvif hans á sviði hestamennsku að öðru leyti á því ári. Þá verður ekki annað séð en að þrjú ár þar á undan hafi kærandi ekki haft með höndum atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, hvorki á sviði hrossaræktar né umboðssölu með lífdýr. Samkvæmt þessu verður að telja að skírskotun ríkisskattstjóra til hrossaviðskipta kæranda á fyrri árum sé langsótt. Atvinnurekstur kæranda á þessu sviði á síðara ári getur tæpast heldur haft verulega þýðingu. Sú staðreynd að greind viðskipti voru tengd starfslokum kæranda hjá vinnuveitanda hans er ekki heldur sérstaklega til vitnis um að þau hafi verið liður í atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi kæranda, miðað við það sem fram hefur komið í málinu. Þá verður ekki talið að sú staðreynd að kærandi gaf út sölureikning vegna umræddra viðskipta geti ráðið úrslitum við mat á eðli tekna kæranda af sölu hryssunnar án tillits til annarra atriða sem skipt geta máli í þeim efnum, sbr. hér að framan.

Með vísan til framanritaðs og að virtum fram komnum skýringum kæranda að öðru leyti þykir bera að byggja á því að umrædd hryssa hafi verið eign utan atvinnurekstrar þegar sala hennar telst hafa farið fram á árinu 2014. Samkvæmt þessu fá forsendur ríkisskattstjóra fyrir skattlagningu hagnaðar af sölunni ekki staðist. Að svo vöxnu og þar sem ríkisskattstjóri hefur ekki skotið neinum öðrum stoðum undir ákvörðun sína um skattlagningu tekna þessara þykir bera að fella hana úr gildi. Með þeirri niðurstöðu er ekki tekin frekari efnisafstaða til ágreiningsefnis máls þessa hvað þetta kæruatriði varðar.

Víkur þá að álagsbeitingu ríkisskattstjóra vegna hækkunar skattstofna sökum  tekjufærslu að fjárhæð 1.000.000 kr., en í kæru kæranda er gerð sérstök krafa um niðurfellingu álags. Er vísað til þess í kærunni að beiting álags sé ekki í samræmi við meðalhóf og að ekki hafi verið um að ræða ásetning kæranda til að forðast skattlagningu.

Samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 má ríkisskattstjóri bæta 25% álagi við áætlaða eða vantalda skattstofna séu annmarkar á framtali, sbr. 96. gr., eða einstakir liðir ranglega fram taldir. Bæti skattaðili úr annmörkum eða leiðrétti einstaka liði á framtali áður en álagning fer fram, má ríkisskattstjóri þó eigi beita hærra álagi en 15%. Samkvæmt 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 skal fella niður álag samkvæmt lagagrein þessari ef skattaðili færir rök að því að honum verði ekki kennt um annmarka á framtali eða vanskil þess, að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann skilaði framtali á réttum tíma, bætti úr annmörkum á framtali eða leiðrétti einstaka liði þess.

Kröfugerð kæranda verður að skilja þannig að því sé ekki mótmælt að um hafi verið að ræða vantaldar tekjur gjaldárið 2015. Þegar litið er til þeirra annmarka sem voru á skattskilum kæranda umrædd ár, þar sem engin grein var gerð fyrir skattskyldu umræddrar greiðslu, þykja ekki efni til að falla frá beitingu álags í tilviki kæranda, enda þykir hvorki hafa verið sýnt fram á af hálfu kæranda að atvikum sé svo farið að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 eigi við þannig að fella beri álagið niður né að tilefni sé til að falla frá álagsbeitingu að öðru leyti. Er kröfu kæranda um niðurfellingu álags því hafnað, en fjárhæð álags lækkar í samræmi við niðurstöðu þessa úrskurðar að öðru leyti.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hin kærða tekjufærsla ríkisskattstjóra gjaldárið 2015 lækkar um 1.500.000 kr. og álag til samræmis. Kröfu um niðurfellingu álags er hafnað.