Úrskurður ríkisskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir, að kærandi gjaldfærði tapaðar útistandandi viðskiptaskuldir 4.446.884 kr., sbr. 3. tl. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Með bréfi, dags. 26. júlí 1990, tilkynnti skattstjóri kæranda, að gjaldfærðar tapaðar kröfur á hendur A hf. og B hf. hefðu verið felldar niður, þar sem gjaldþrotaskiptum væri ekki lokið í þrotabúum hlutafélaga þessara og því ekki ljóst, hvort kröfurnar væru tapaðar. Í kæru til skattstjóra, dags. 24. ágúst 1990, mótmælti umboðsmaður kæranda þessari breytingu skattstjóra. Í fyrsta lagi taldi umboðsmaðurinn, að skattstjóri hefði ekki gætt réttra aðferða við framkvæmd hinnar kærðu breytingar. Honum hefði borið að fara eftir 1. og 3. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981 við framkvæmd hennar en ekki eftir 3. ml. 1. mgr. 95. gr. s.l. eins og hann gerði. Þá benti umboðsmaðurinn á þann annmarka, að engin töluleg grein hefði verið gerð fyrir breytingunni af hálfu skattstjóra. Ennfremur að enginn kærufrestur hefði verið tilgreindur varðandi breytinguna. Varðandi efnishlið málsins vísaði umboðsmaðurinn til yfirlýsingar skiptaráðanda, dags. 26. janúar 1990, er fylgdi kærunni. Kom þar fram, að bú A hf. hefði verið tekið til gjaldþrotaskipta 12. október 1989. Að svo stöddu væri ljóst, að ekkert kæmi upp í almennar kröfur kæranda að fjárhæð 5.092.971 kr. Að því er varðar kröfu á hendur B hf. þá hefði skiptaráðandi upplýst, að engar líkur væru til þess, að krafan fengist greidd.

Með kæruúrskurði, dags. 25. október 1990, synjaði skattstjóri kröfum kæranda. Taldi skattstjóri, að breytingin hefði verið heimil á grundvelli 3. ml. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, enda hefðu óyggjandi upplýsingar legið fyrir um, að skiptum í umræddum þrotabúum væri ekki lokið. Yfirlýsing skiptaráðandans, dags. 26. janúar 1990, heimilaði gjaldfærslu kröfunnar á hendur A hf. á framtali árið 1991. Engin staðfesting lægi hins vegar fyrir um það, að krafan á hendur B hf. væri að fullu töpuð.

II.

Með kæru, dags. 22. nóvember 1990, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra til ríkisskattanefndar og boðaði nánari greinargerð síðar. Í bréfi, dags. 26. nóvember 1990, gerði umboðsmaðurinn grein fyrir kröfum sínum og rökstuðningi. Þess er krafist aðallega, að gjaldfærsla tapaðra útistandandi skulda 4.446.884 kr. verði látin óhögguð standa. Til vara er þess krafist, að heimiluð verði gjaldfærsla kröfu á hendur A hf. 4.339.749 kr. Umboðsmaðurinn ber fyrir sig sem áður þá málsástæðu, að breyting skattstjóra hafi verið haldin formlegum annmörkum. Breytinguna hefði ekki mátt framkvæma á grundvelli 3. ml. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, enda hefði skattstjóri ekki kannað eða gefið kæranda kost á því að upplýsa á hverju hann byggði gjaldfærslu krafnanna. Þá hefði verið um háa fjárhæð að ræða. Framkvæmd skattstjóra á breytingunni hefði ekki getað rúmast innan hinna þröngu marka nefnds ákvæðis. Þá gerir umboðsmaðurinn efnislega grein fyrir kröfum sínum. Aðalfjárhæð hinna töpuðu krafna, krafan á hendur A hf., stafaði af viðskiptum kæranda við það félag á árinu 1989, en þá hefði kærandi verið undirverktaki þess við ýmis verk einkum fyrir X-bæ. Greiðslur hefðu framan af borist með nokkuð eðlilegum hætti og þar sem kærandi hefði vitað, að greiðslur bærust reglulega frá bæjarfélaginu hefði hann talið inneign sína vel tryggða. Gjaldþrotið hefði haft mjög skamman aðdraganda og fljótlega orðið ljóst, að búið væri eignalaust og ekkert fengist upp í almennar kröfur. Mótmælir umboðsmaðurinn því sjónarmiði skattstjóra, að krafan komi ekki til frádráttar, fyrr en á tekjuárinu 1990 vegna yfirlýsingar skiptaráðanda. Krafan hafi orðið til á árinu 1989 og væri eingöngu vegna viðskipta á því ári. Fáist krafan ekki dregin frá tekjum ársins 1989 leiddi það til skattálagningar á tekjur, sem hann hefði aldrei fengið í hendur, er bættist ofan á það stórfellda tjón, sem tap á kröfunni hefði í för með sér og breytti heimild til gjaldfærslu á næsta ári engu þar um. Umboðsmaðurinn vísar til yfirlýsingar skiptaráðandans, dags. 20. nóvember 1990, þar sem fram komi, að það hafi legið ljóst fyrir þegar í lok kröfulýsingarfrests 27. desember 1989, að ekkert kæmi upp í kröfuna að svo stöddu. Umboðsmaðurinn tekur fram, að samkvæmt túlkun skattstjóra hefði hann tekið gjaldfærslu hinnar töpuðu kröfu til greina, ef yfirlýsing skiptaráðanda hefði verið dagsett þann dag. Í nefndri yfirlýsingu skiptaráðandans, dags. 20. nóvember 1990, og fylgdi kærunni til ríkisskattanefndar kemur og eftirfarandi fram varðandi möguleika á greiðslu upp í kröfuna:

„Forsenda þess að eitthvað fáist upp í kröfuna, er sú að í Hæstarétti vinnist mál sem búið höfðaði gegn bæjarsjóði X til viðurkenningar eignarétti á 15 íbúðum, sem tapaðist í héraði.“

III.

Með bréfi, dags. 25. mars 1991, hefur ríkisskattstjóri gert svofelldar kröfur í málinu f.h. gjaldkrefjenda:

„Með vísan til 3. tölul. 1. mgr. 31. gr. laga nr. 75/1981 er fallist á vaxtakröfu (sic) kæranda þ.e. heimiluð verði gjaldfærsla á tapaðri kröfu á hendur A h. f. kr. 4.339.749.- þar sem ljóst þykir að ekkert fáist upp í kröfuna sbr. yfirlýsingu skiptaráðanda A hf. dags. 28. (sic) janúar 1990 og 20. nóvember 1990.“

IV.

Skattstjóri byggði niðurfellingu hins umdeilda frádráttarliðs á því, að fyrir lægi, að gjaldþrotaskiptum í þrotabúum nefndra tveggja hlutafélaga hefði ekki verið lokið fyrir árslok 1989 og því ekki ljóst, hvort kröfur kæranda á hendur þeim væru tapaðar á því ári. Í skýringum með ársreikningi sínum gat kærandi um kröfur þessar en ekki á hvaða grundvelli gjaldfærslan væri byggð. Þótt réttara hefði verið, að skattstjóri færi með breytinguna eftir 1. og 3. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þykir þó eins og á stóð ekki alveg nægt tilefni til þess að ómerkja hana á þeirri forsendu, að hún var framkvæmd eftir 3. ml. 1. mgr. 95. gr. s.l. Af hálfu kæranda hefur ekki verið sýnt fram á frádáttarbærni kröfu á hendur B hf. 107.135. kr. gjaldárið 1990. Fyrir liggja í málinu yfirlýsingar skiptaráðanda varðandi þrotabú A hf., dags. 26. janúar 1990 og 20. nóvember 1990. Kemur fram í yfirlýsingum þessum, að fyrir hafi legið við lok kröfulýsingarfrests 27. des. 1989, að ekkert fengist upp í almennar kröfur í búinu þó með fyrirvara um úrslit riftunarmáls, sem rekið er fyrir Hæstarétti, er tapaðist í héraði. Þrátt fyrir fyrirvara þennan þykir með vísan til staðfestingar skiptaráðandans og kröfugerðar ríkisskattstjóra í málinu mega taka varakröfu kæranda til greina, sbr. 3. tl. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og c-lið 1. mgr. 29. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt.