Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að skattframtali kæranda gjaldárin 1995 og 1996 fylgdu ársreikningar vegna reksturs fiskverkunar. Með bréfi, dags. 15. janúar 1997, fór skattstjóri þess á leit að kærandi gæfi nánari skýringar á ársreikningum áranna 1994 og 1995. … Loks óskaði skattstjóri eftir að kærandi léti í té ítarlega sundurliðun og legði fram gögn varðandi gjaldaliðinn „annar kostnaður vegna reksturs og viðhalds húsnæðis“ að fjárhæð 1.052.825 kr. í rekstrarreikningi 1995 og gæfi skýringar á tengslum umrædds kostnaðar við rekstur samkvæmt 31. gr. laga nr. 75/1981.

Í bréfi, dags. 24. janúar 1997, … gaf umboðsmaður kæranda þær skýringar á gjaldfærðum „öðrum kostnaði vegna reksturs og viðhalds húsnæðis“ að kærandi væri eigandi hluta fasteignarinnar X-götu, en leigði af D hf. jafnstóran hluta í sömu fasteign. Á árinu 1995 hefðu verið framkvæmdar breytingar á húsnæðinu, svo sem við innréttingar og plan. Kostnaður við endurbætur á báðum eignarhlutunum hefði numið 2.105.650 kr. og hefði hann fallið jafnt á báða eignarhluta fasteignarinnar og því verið skipt til helminga. Kostnaður við eignarhluta kæranda hefði verið eignfærður, sbr. fyrningarskýrslu, en kostnaður vegna leiguhlutans hefði verið færður til gjalda í rekstrarreikningi kæranda, þar sem leigusamningur um fasteignina hefði verið til eins árs.

Skattstjóri tilkynnti kæranda með bréfi, dags. 29. janúar 1997, að fyrirhugað væri að endurákvarða opinber gjöld hans gjaldárin 1995 og 1996. … Loks tilkynnti skattstjóri að fyrirhugað væri að lækka gjaldfærðan kostnað vegna endurbóta á leiguhúsnæði um áætlaða fjárhæð og eignfæra afganginn sem fyrirframgreidda húsaleigu. Benti skattstjóri á að kærandi hefði ekki lagt fram nákvæma sundurliðun á framkvæmdum á fasteigninni og ekki lagt fram umbeðin gögn. Ljóst þætti þó að líta bæri á umræddan kostnað vegna leiguhúsnæðisins sem fyrirframgreidda húsaleigu fremur en rekstrarkostnað ársins 1995.

Með bréfi, dags. 20. febrúar 1997, sendi umboðsmaður kæranda skattstjóra ljósrit af leigusamningi, dags. 17. október 1995, þar sem fram kemur að kærandi tók á leigu frá 1. september 1995 til eins árs, eignarhluta 01 í fasteigninni X-götu. Samkvæmt samningnum nam leiga 70.000 kr. á mánuði. Þá fylgdi með bréfinu ljósrit af reikningi frá E hf., dags. 15. desember 1995, vegna vinnu við byggingaframkvæmdir í X-götu að fjárhæð 2.621.534 kr. að meðtöldum virðisaukaskatti 515.884 kr.

Með bréfi, dags. 24. febrúar 1997, tilkynnti skattstjóri kæranda að nýjar upplýsingar í málinu gæfu tilefni til að breyta fyrirhugaðri endurákvörðun vegna skattframtals 1996. Auk þeirra gagna sem lögð hefðu verið fram af hálfu kæranda hefði skattstjóri aflað sér upplýsinga frá D hf., en í bréfi fyrirtækisins kæmi fram að leigugreiðslur fyrir tímabilið janúar–maí 1995 hefðu fallið niður samkvæmt munnlegum samningi, þar sem kærandi hefði tekið að sér að framkvæma endurbætur á leiguhúsnæðinu vegna kröfu Fiskistofu. Skattstjóri benti á að þrátt fyrir það hefði kærandi gjaldfært húsaleigu að fjárhæð 840.000 kr. í rekstrarreikningi 1995. Í fyrirliggjandi leigusamningi fyrir tímabilið 1. september 1994 til 31. ágúst 1995 kæmi fram að kærandi ætti forleigurétt að þeim tíma liðnum og forkaupsrétt ef um sölu á húsnæðinu yrði að ræða. Þrátt fyrir að þessi ákvæði væri ekki að finna í leigusamningi fyrir tímabilið 1. september 1995 til 31. ágúst 1996 mætti gera ráð fyrir að svipaður réttur væri ennþá í gildi í leigusamningum við D hf. Í ljósi þessa væri því fyrirhugað að fella niður gjaldaliðinn „annar kostnaður vegna reksturs og viðhalds húsnæðis“ að fjárhæð 1.052.825 kr., og eignfæra og fyrna um 8%, að frádregnum 420.000 kr. sem skoða bæri sem greidda húsaleigu.

Með bréfi, dags. 7. mars 1997, upplýsti umboðsmaður kæranda að greidd húsaleiga vegna X-götu á árinu 1995 hefði verið gjaldfærð í rekstri kæranda samkvæmt húsaleigusamningum við D hf. 1. september 1994 til 31. ágúst 1995 og frá 1. september 1995 til 1. ágúst 1996, en leigusamningar hefðu verið gerðir til eins árs í senn. Þá vakti umboðsmaður kæranda athygli á því að ákvæði um forleigurétt og forkaupsrétt að húsnæðinu í upphaflegum leigusamningi hefðu verið felld út úr þeim leigusamningi sem í gildi var í árslok 1995.

Með bréfi, dags. 17. mars 1997, hratt skattstjóri boðuðum breytingum í framkvæmd og gerði eftirfarandi breytingar á skattframtölum kæranda gjaldárin 1995 og 1996:

Skattframtal 1995: …

Skattframtal 1996: Skattstjóri felldi niður gjaldaliðinn „annar kostnaður vegna reksturs og viðhalds húsnæðis“ að fjárhæð 1.052.825 kr. Taldi skattstjóri að ekki hefði verið um að ræða frádráttarbæran kostnað samkvæmt 31. gr. laga nr. 75/1981. Um hefði verið að ræða framkvæmdir við innréttingar, plan og aðrar nauðsynlegar breytingar bæði á húsnæði kæranda og leiguhúsnæði. Breytingarnar væru þess eðlis að þær gætu ekki talist til viðhalds. Því bæri að eignfæra kostnað vegna leiguhúsnæðis kæranda að frádregnum 420.000 kr. sem skoða bæri sem greidda húsaleiga í sex mánuði. Vegna athugasemdar kæranda um að ákvæði um forleigurétt og forkaupsrétt að leiguhúsnæðinu hefði ekki verið í gildi í húsaleigusamningi er gilti í árslok 1995 benti skattstjóri kæranda á að heimilt væri að gjaldfæra eftirstöðvar fyrningarverðs ef ekki yrði um áframhaldandi leigu á húsnæðinu að ræða, sbr. 34. gr. laga nr. 75/1981. Afskrift byggingarkostnaðar að fjárhæð 632.825 kr. (1.052.825 kr. - 420.000 kr.) yrði í samræmi við framanritað 50.626 kr. og bókfært verð í árslok 1994 582.199 kr. …

II.

Umboðsmaður kæranda skaut máli þessu til yfirskattanefndar með kæru, dags. 16. apríl 1997, sbr. rökstuðning, dags. 21. maí 1997. Gerir hann þá kröfu fyrir hönd kæranda að skattframtöl kæranda gjaldárin 1995 og 1996 standi óbreytt. … Þá mótmælir umboðsmaður kæranda þeirri ákvörðun skattstjóra að fella niður gjaldfærðan kostnað vegna framkvæmda á leiguhúsnæðinu og bendir á að skattstjóri hafi í úrskurði sínum vísað til leigusamnings sem í gildi var í árslok 1995 og þess að gjaldandi hafi ekki vefengt „ályktun skattstjóra um munnlega viðbót við samninginn“, en slíkri röksemdafærslu sé mótmælt. Á því sé byggt að um frádráttarbæran rekstrarkostnað í skilningi 31. gr. laga nr. 75/1981 hafi verið að ræða og því sé gerð sú krafa að gjaldfærslan standi óbreytt.

III.

Ríkisskattstjóri hefur með bréfi, dags. 30. janúar 1998, gert þá kröfu í málinu fyrir hönd gjaldkrefjenda að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

IV.

…

Gjaldfærður viðhaldskostnaður: Skattstjóri felldi niður gjaldfærðan kostnað vegna framkvæmda við innréttingar, plan og aðrar nauðsynlegar breytingar á leiguhúsnæði sem kærandi leigir undir rekstur sinn. Samkvæmt rekstrarreikningi nam kostnaðurinn 1.052.825 kr. Skattstjóri taldi að líta bæri á 420.000 kr. af þeirri fjárhæð sem greidda húsaleigu og bæri því að eignfæra og fyrna byggingakostnað að fjárhæð 632.825 kr. Af hálfu kæranda er forsendum skattstjóra fyrir þeirri ákvörðun mótmælt og byggt á því að umrætt leiguhúsnæði sé ekki eign kæranda. Um sé að ræða leigusamning til eins árs og að í honum sé ekki ákvæði um forleigurétt né forkaupsrétt ef til sölu á húsnæðinu komi. Ágreiningur í máli þessu snýst um það hvort kæranda sé heimil gjaldfærsla umrædds kostnaðar eða hvort um fyrnanlega eign sé að ræða. Samkvæmt 32. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, eru fyrnanlegar eignir varanlegir rekstrarfjármunir sem notaðir eru til öflunar tekna í atvinnurekstri eða í sjálfstæðri starfsemi og rýrna að verðmæti við eðlilega notkun eða aldur. Telja verður að þær breytingar og endurbætur sem gerðar voru á leiguhúsnæðinu falli undir ákvæði greinds lagaákvæðis. Er ekki unnt að fallast á það með kæranda að það skipti máli í því sambandi að um er að ræða endurbætur á leiguhúsnæði, enda hefur komið fram að kærandi framkvæmdi endurbæturnar til að laga húsnæðið að sínum þörfum og koma þær því væntanlega til með að nýtast honum á meðan á leigutíma stendur. Skattstjóri ákvað fyrningarhlutfall umræddra endurbóta 8% sem er í samræmi við fyrningarhlutfall kæranda á eignarhluta sínum í umræddri fasteign. Verður látið við þetta fyrningarhlutfall sitja.