Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 8. desember 1997, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 10. nóvember 1997, til yfirskattanefndar. Mótmælt er ákvörðun skattstjóra um dagafjölda til ákvörðunar sjómannaafsláttar gjaldárið 1997 og tekjufærslu skattstjóra á atvinnuleysisbótum 104.230 kr. Til vara er þess krafist „að reiknuð laun verði hækkuð um kr. 200.000 og hagnaður lækkaður til samræmis að teknu tilliti til tryggingagjalds“. Nánar eru kæruefnin sem hér segir:

1. Sjómannaafsláttur. Málavextir eru þeir að kærandi gerði út og stundaði sjómennsku á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, sbr. ársreikning er fylgdi skattframtali hans árið 1997. Kærandi reiknaði sér endurgjald við þessa starfsemi að fjárhæð 420.000 kr. og færði sér til tekna í skattframtali sínu árið 1997. Í reit 591 í skattframtalinu tilgreindi kærandi 187 daga er veittu rétt til sjómannaafsláttar, sbr. greinargerð um sjómannaafslátt (RSK 3.13) þar sem fram kom að hér var um að ræða dagafjölda ráðningartíma kæranda á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, annars vegar 184 daga vegna skipsins A og hins vegar 3 daga vegna skipsins B. Sami dagafjöldi var tilgreindur í greinargerðinni sem úthaldsdagar þannig að framreiknaður dagafjöldi (1,49) nam 279 dögum.

Skattstjóri fækkaði dögum til ákvörðunar á sjómannaafslætti um 61, þ.e. úr 187 dögum í 126, sbr. tilkynningu skattstjóra, dags. 24. júlí 1997, „út frá reiknuðum launum yðar, sem eru laun í 4,1 mánuði skv. viðmiðunarreglum RSK“, eins og sagði í bréfinu. Í greinargerð umboðsmanns kæranda, dags. 9. október 1997, í framhaldi af kæru var ákvörðun skattstjóra mótmælt. Var vísað til þess að samkvæmt 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, væri svo kveðið á að hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó skyldi miða dagafjölda til ákvörðunar sjómannaafsláttar við virka daga á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga. Úthaldstímabil hefði verið frá 20. mars til 31. ágúst 1996 eða 118 virkir dagar x 1,49 eða 176 dagar. Við bættust þrír dagar vegna B þannig að dagafjöldi til ákvörðunar sjómannaafsláttar yrði alls 179. Tekið var fram að ekki væri rétt að miða eingöngu við reiknuð laun vegna sjómennsku í þessu sambandi heldur öll laun vegna sjómennsku. Bent var á að laun frá C hf. 47.270 kr. væru vegna sjómennsku og hagnaður af útgerð einnig. Í þessu sambandi var bent á álit ríkisskattstjóra er fram kæmi í úrskurði yfirskattanefndar nr. 38/1994.

Með hinum kærða úrskurði, dags. 10. nóvember 1997, hafnaði skattstjóri kröfu kæranda um að sjómannaafsláttur yrði miðaður við 179 daga og staðfesti þá ákvörðun sína að miða sjómannaafslátt kæranda við 126 daga. Segir svo um þetta í úrskurðinum:

„Hafnað er kröfu umboðsmanns kæranda um sjómannaafslátt í 179 daga, út frá reiknuðu endurgjaldi í reit 24 í framtali kæranda, sem er kr. 420.000. Samkvæmt viðmiðunarreglum RSK, flokk F, eiga laun að vera kr. 101.847 á mánuði. Reiknuð laun kæranda eru því fyrir 4,12 mánuði, eða 123 daga. Vegna launa hjá C hf. fyrir sjómennsku á B, bætast við 3 dagar. Dagar til sjómannaafsláttar verða 126.“

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 8. desember 1997, ítrekar umboðsmaður kæranda að dagafjöldi til ákvörðunar sjómannaafsláttar verði ákvarðaður með þeim hætti sem fram kom við meðferð málsins hjá skattstjóra, sbr. einkum bréf umboðsmannsins, dags. 9. október 1997, þ.e. að sjómannaafslátturinn verði miðaður við samtals 179 daga.

2. Atvinnuleysisbætur. Skattstjóri færði kæranda til tekna í skattframtali árið 1997 atvinnuleysisbætur að fjárhæð 104.230 kr. frá Atvinnuleysistryggingasjóði, sbr. bréf skattstjóra, dags. 24. júlí 1997, þar sem vísað var til launamiða og staðgreiðsluskrár. Af hálfu umboðsmanns kæranda var tekjufærslu þessari mótmælt með þeim rökum að úthlutunarnefnd atvinnuleysisbóta hefði krafið kæranda hinn 28. október 1996 um endurgreiðslu og því væri ekki lengur um bætur að ræða heldur viðskiptastöðu sem ekki væri eðlilegt að greiða tekjuskatt af, sbr. bréf umboðsmannsins til skattstjóra, dags. 9. október 1997.

Í kæruúrskurði sínum, dags. 10. nóvember 1997, hafnaði skattstjóri kröfu kæranda um niðurfellingu á tekjufærslu umræddra atvinnuleysisbóta með vísan til þeirra upplýsinga Vinnumálaskrifstofu félagsmálaráðuneytisins að atvinnuleysisbæturnar hefðu ekki verið endurgreiddar.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 8. desember 1997, krefst umboðsmaður kæranda þess að tekjufærsla skattstjóra á atvinnuleysisbótum að fjárhæð 104.230 kr. verði felld niður. Bent er á að þótt kærandi hafi ekki enn endurgreitt samkvæmt kröfu frá Vinnumálaskrifstofu félagsmálaráðuneytisins sé um að ræða viðskiptaskuld en ekki tekjur. Kærunni fylgdi ljósrit af tilkynningu Atvinnuleysistryggingasjóðs, dags. 28. október 1997, þar sem kæranda er tilkynnt um þá ákvörðun úthlutunarnefndar fyrir sjálfstætt starfandi frá 24. október 1996 að honum sé gerð endurgreiðsla er nemi tvöföldum greiddum atvinnuleysisbótum 297.296 kr. og missir bótaréttar í sex mánuði af nánar tilgreindum ástæðum, sbr. 41. gr. laga nr. 93/1993, um atvinnuleysistryggingar. Samkvæmt bréfinu var kærandi úrskurðaður 1. nóvember 1995 með 74% bótarétt og höfðu greiðslur vegna bóta frá þeim degi til 15. mars 1996 numið 148.648 kr. Í bréfinu er jafnframt greiðsluáskorun þar sem þess er krafist að kærandi greiði kröfuna eða semji um greiðslu hennar innan 14 daga frá dagsetningu áskorunarinnar.

II.

Með bréfi, dags. 18. maí 1998, hefur ríkisskattstjóri gert svofelldar kröfur í málinu fyrir hönd gjaldkrefjenda:

„Varðandi aðalkröfu:

Að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

Varðandi varakröfu.

Ríkisskattstjóri krefst frávísunar þar sem krafan er órökstudd og vanreifuð af hálfu kæranda.“

III.

Um 1. lið: Samkvæmt 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum, skal við ákvörðun dagafjölda, sem veitir rétt til sjómannaafsláttar, miða við þá daga sem skylt er að lögskrá sjómenn samkvæmt 4. og 5. gr. laga nr. 43/1987, um lögskráningu sjómanna. Séu dagar þessir 245 á ári eða fleiri skal sjómaður njóta afsláttar alla daga ársins og hlutfallslega séu lögskráningardagar færri en 245, þó aldrei fleiri daga en hann er ráðinn hjá útgerð. Hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, sem ekki er skylt að lögskrá á samkvæmt framangreindum lögum, skal miða við almenna vinnudaga (mánudaga til föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga.

Í 2. málsl. 2. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992, um persónuafslátt og sjómannaafslátt, er úthaldstímabil skilgreint sem „samfellt tímabil sem skipi er haldið út við veiðar miðað við löndun samkvæmt kvótaskýrslum og vigtarskýrslum“.

Hin kærða breyting skattstjóra varðandi sjómannaafslátt var eingöngu byggð á því viðhorfi að fjöldi daga til sjómannaafsláttar stæði í sambandi við fjárhæð reiknaðs endurgjalds kæranda vegna eigin vinnu við sjómennsku, sbr. bréf skattstjóra, dags. 24. júlí 1997, og kæruúrskurð hans, dags. 10. nóvember 1997. Þessi forsenda skattstjóra á sér enga stoð í B-lið 68. gr. laga nr. 75/1981 og varð hin kærða breyting því ekki byggð á henni. Samkvæmt þessu og þar sem hvorki skattstjóri né ríkisskattstjóri hafa út af fyrir sig vefengt tilgreint úthaldstímabil af hálfu kæranda og þann dagafjölda, sem kærandi hefur krafist á þeim grundvelli til ákvörðunar á sjómannaafslætti, er krafa kæranda tekin til greina. Vegna kröfugerðar kæranda skal tekið fram að skattstjóri byggði ákvörðun sína ekki að neinu leyti á ákvæði 6. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981.

Um 2. lið: Óumdeilt er að kærandi fékk greiddar bætur frá Atvinnuleysistryggingasjóði að fjárhæð 104.230 kr. á árinu 1996 sem sjálfstætt starfandi einstaklingur, sbr. 2. mgr. 1. gr. laga nr. 93/1993, um atvinnuleysistryggingar, og reglugerð nr. 304/1994, um skilyrði þess að sjálfstætt starfandi einstaklingur fái atvinnuleysisbætur, svo og viðmiðunarreglur nr. 628/1994, samkvæmt 9. gr. reglugerðarinnar. Með ákvörðun úthlutunarnefndar atvinnuleysisbóta fyrir sjálfstætt starfandi einstaklinga frá 24. október 1996, sem kæranda var tilkynnt um með bréfi Atvinnuleysistryggingasjóðs, dags. 28. s.m., var kærandi endurkrafinn um tvöfalda móttekna bótafjárhæð atvinnuleysisbóta samtals 297.296 kr., þ.á m. tvöfalda umrædda fjárhæð sem hann móttók á árinu 1996, af tilgreindum ástæðum í samræmi við viðurlagaákvæði 41. gr. laga nr. 93/1993, sbr. og 8. gr. reglugerðar nr. 304/1994. Ekki kemur annað fram en kærandi uni þessari ákvörðun. Að þessu virtu, sem hér hefur verið rakið, þykja ekki efni til annars en fella hina umdeildu tekjufærslu niður.