Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að skattframtali kærenda árið 2000 fylgdi greinargerð um sölu hlutabréfa á árinu 1999 (RSK 3.09). Kom þar fram að kærandi, A, hefði selt hlutabréf í X hf. fyrir 4.277.504 kr. á árinu 1999. Var gerð grein fyrir útreikningi söluhagnaðar vegna þessara viðskipta. Nam söluhagnaður 3.055.360 kr. sem kærendur færðu til tekna í reit 164 á skattframtali sínu. Í framtalsgögnum var þess getið að óskað væri frestunar söluhagnaðarins. Þá fylgdi skattframtalinu greinargerð um fjárfestingu í atvinnurekstri (RSK 3.10) þar sem gerð var grein fyrir kaupum á hlutabréfum í Z hf. fyrir 500.000 kr. Samkvæmt greinargerðinni var frádráttur vegna fjárfestingar í atvinnurekstri talinn nema hámarksfjárhæð hjá hjónum 160.000 kr. og var færður í reit 598 í skattframtalinu.

Með bréfi, dags. 17. ágúst 2000, kærði umboðsmaður kærenda álagningu opinberra gjalda þeirra gjaldárið 2000. Óskaði umboðsmaðurinn eftir því að skattstjóri athugaði álagningu eignarskatts á kærendur „þar sem skattfrjáls eignarskattstofn þeirra virðist ekki skila sér að fullu“, eins og þar sagði. Tók umboðsmaðurinn síðan fram að aðalkæruefnið væri þó álagning fjármagnstekjuskatts. Um það atriði kom eftirfarandi fram í kæru umboðsmannsins:

,,Aðalkæruefnið er þó álagning fjármagnstekjuskattsins, því hann hefur verið lagður á að fullu, kr. 305.531, vegna kr. 3.055.360 söluhagnaðar af hlutabréfum, þrátt fyrir kaup [kærenda] á hlutabréfum fyrir kr. 500.000 á sl. ári og frádrátt vegna þess. Að auki óskaði umbj. minn eftir frestun þess söluhagnaðar og er haldið fast við þá beiðni um frestun söluhagnaðar af hlutabréfasölu.

Umbj. minn vill láta þess getið að hann hefur nú þegar á þessu ári keypt hlutabréf fyrir um kr. 1.000.000 og ráðgerði að það kæmi á móti söluhagnaðinum sem óskað var frestunar á.“

Skattstjóri tók kæruna til úrskurðar með kæruúrskurði, dags. 23. október 2000. Tók skattstjóri fram að ekki yrði annað séð en að álagning eignarskatts hjá kærendum hefði verið í samræmi við framtaldar eignir og skuldir á skattframtali þeirra og reglur sem um hann giltu. Sundurliðaði skattstjóri þær fjárhæðir sem mynduðu eignarskattsstofn hjá kærendum gjaldárið 2000. Vék skattstjóri síðan að þeirri kröfu kærenda að þau fengju að fresta söluhagnaði af sölu hlutabréfa á árinu 1999 að fjárhæð 3.055.360 kr., auk þess sem tekið yrði tillit til þess að kærendur hefðu keypt hlutabréf fyrir 500.000 kr. á árinu 1999. Rakti skattstjóri efni 1. mgr. 17. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þar sem fram kæmi að hagnaður af sölu hlutabréfa teldist að fullu til skattskyldra tekna á söluári og skipti ekki máli hve lengi skattaðili hefði átt hin seldu hlutabréf. Þá vísaði skattstjóri til 7. mgr. sömu greinar þar sem fram kæmi að unnt væri að fara fram á frestun á tekjufærslu söluhagnaðar manns af sölu hlutabréfa um tvenn áramót frá söludegi að svo miklu leyti sem fjárhæð hans væri umfram 3.151.875 kr. hjá einstaklingum og 6.303.750 kr. hjá hjónum. Tók skattstjóri fram að ljóst væri að söluhagnaður kærenda að fjárhæð 3.055.360 kr. vegna sölu á hlutabréfum væri undir þeim mörkum sem sett væru til þess að heimilt væri að fresta tekjufærslu söluhagnaðar. Eins og fram kæmi í framangreindri 7. mgr. 17. gr. laga nr. 75/1981 væri einungis heimilt að fresta tekjufærslu á söluhagnaði hlutabréfa að svo miklu leyti sem fjárhæð hans væri umfram 6.303.750 kr. Alltaf kæmi til tekjufærslu á þeim hluta söluhagnaðarins sem væri innan framangreindrar viðmiðunarfjárhæðar hjá hjónum á því ári sem hann myndaðist. Enn fremur sagði í úrskurði skattstjóra:

,,Þá er ekki heimil niðurfærsla hlutabréfa sem keypt eru á árinu með söluhagnaði sem myndast hefur og er undir ofangreindum mörkum. Einungis er hægt að niðurfæra hlutabréf um frestaðan söluhagnað sem er umfram mörk kr. 6.303.750 hjá hjónum.“

Með framangreindum rökstuðningi hafnaði skattstjóri því kröfum kærenda í málinu. Þá gat skattstjóri þess að fyrirhuguð væri endurákvörðun vegna niðurfellingar frádráttar vegna fjárfestingar í atvinnurekstri. Boðaði skattstjóri þá breytingu með bréfi, dags. 8. desember 2000, og hratt henni í framkvæmd 16. janúar 2001. Ekki er ágreiningur um þessa breytingu.

II.

Umboðsmaður kærenda hefur skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar með kæru, dags. 7. nóvember 2000. Krefst umboðsmaðurinn þess að kærendum verði heimilað að fresta tekjufærslu á söluhagnaði af sölu hlutabréfa að fjárhæð 3.055.360 kr. ,,eins og þeir sem þann rétt hafa samkvæmt úrskurðinum, það er þegar söluhagnaðurinn er meiri en kr. 6.303.750 hjá hjónum“. Er rökstuðningur umboðsmannsins fyrir kröfunni eftirfarandi:

,,Af hálfu umbj. minna er talið að lagaákvæðið sem vísað er til í úrskurðinum brjóti gegn jafnréttisákvæðum stjórnarskrárinnar og fjölmörgum jafnréttisákvæðum, svo sem í alþjóðasamningum og skattalögunum sjálfum þar sem víðast er byggt á jafnrétti þegnanna.“

Í lok kærunnar áskilur umboðsmaðurinn sér rétt til að koma að frekari rökstuðningi síðar verði tilefni til.

III.

Með bréfi, dags. 19. janúar 2001, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Kærendur halda því fram að ákvæði 7. mgr. 17. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, brjóti í bága við við jafnréttisákvæði sem fram komi í stjórnarskrá, fjölmörgum alþjóðasamningum og skattalögunum sjálfum.

Af þessu tilefni skal tekið fram að stjórnvöld eru ekki bær að skera úr um það að hvaða marki almenn lög kunni að brjóta í bága við stjórnarskrá. Það er á verksviði dómstóla.

Ríkisskattstjóri krefst þess að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 22. janúar 2001, var kærendum sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra og þeim gefinn kostur á að gera við hana athugasemdir eða koma að frekari skýringum ef ástæða yrði talin til.

Með bréfi, dags. 24. janúar 2001, ítrekaði umboðsmaður kærenda fram komnar kröfur. Í bréfinu segir ennfremur:

,,Vegna þess sem fram kemur í ofan greindri kröfugerð og mun jafnframt hafa komið í úrskurði Yfirskattanefndar, (nr. 331/2000), að Nefndin væri undan þegin þeirri kvöð að taka tillit til stjórnarskrárákvæða en gæti í staðinn haldið sig við þrönga túlkun skattalaga og annarra skattareglna, er af hálfu kæranda talið að slík afstaða gagnvart stjórnarskrárákvæðum sé fráleit og beri vott um virðingarleysi gagnvart stjórnarskrárákvæðum, sem ekki standist.

Óskað er staðfestra endurrita af opinberum skjölum, sem gefa til kynna og réttlæta, ef um það er að ræða, að Yfirskattanefndin sé undanþegin þeirri kvöð að taka tillit til stjórnarskrárákvæða í úrskurðum sínum.

Áskilinn er réttur til frekari gagnaöflunar og málsútlistunar síðar.“

IV.

Samkvæmt 1. mgr. 17. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, telst hagnaður af sölu hlutabréfa að fullu til skattskyldra tekna á söluári og skiptir ekki máli hve lengi skattaðili hefur átt hin seldu hlutabréf. Í 7. mgr. 17. gr. laganna, sbr. d-lið 4. gr. laga nr. 97/1996, er að finna sérstakt ákvæði um heimild einstaklinga utan rekstrar til að fresta tekjufærslu hagnaðar af sölu hlutabréfa. Samkvæmt ákvæðinu er unnt að fara fram á frestun á tekjufærslu söluhagnaðar manns af sölu hlutabréfa um tvenn áramót frá söludegi að svo miklu leyti sem fjárhæð söluhagnaðarins er umfram tiltekið hámark sem er mismunandi eftir því hvort um einstakling eða hjón er að ræða. Þá kemur fram að kaupi hann önnur hlutabréf í stað hinna seldu innan þess tíma færist söluhagnaðurinn til lækkunar á því kaupverði hinna nýju bréfa sem ákvörðun söluhagnaðar samkvæmt þessari grein miðast við. Nemi kaupverð hinna keyptu hlutabréfa lægri fjárhæð en söluhagnaðurinn telst mismunurinn til skattskyldra tekna á kaupári hinna keyptu bréfa. Ef hlutabréf eru ekki keypt innan tilskilins tíma telst hagnaðurinn með skattskyldum tekjum á því ári þegar hann myndaðist.

Í kæru umboðsmanns kærenda til yfirskattanefndar er einvörðungu byggt á því að sú tilhögun sem lögfest er í 7. mgr. 17. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, að eingöngu sé unnt að fara fram á frestun á tekjufærslu söluhagnaðar manns af sölu hlutabréfa um tvenn áramót frá söludegi ef fjárhæð hans er umfram tiltekið hámark brjóti gegn jafnréttisákvæði stjórnarskrár lýðveldisins Íslands nr. 33/1944 „og fjölmörgum öðrum jafnréttisákvæðum, svo sem í alþjóðasamningum og skattalögunum sjálfum þar sem víðast er byggt á jafnrétti þegnanna“. Af því tilefni skal tekið fram að yfirskattanefnd á ekki úrskurðarvald um það hvort lagareglur kunni að fara í bága við einstök ákvæði stjórnarskrárinnar og er því ekki bær til umfjöllunar um málsástæður sem á slíku eru byggðar. Samkvæmt stjórnskipunarvenju er það regla íslensks réttar að dómstólar eiga úrlausn þess hvort lög verði samþýdd stjórnarskránni. Yfirskattanefnd er stjórnvald og hefur samkvæmt því ekki hliðstætt hlutverk hvorki samkvæmt réttarframkvæmd né á öðrum grundvelli. Þá hefur kærandi enga grein gert fyrir því að hvaða leyti greint ákvæði 17. gr. laga nr. 75/1981 stríðir gegn öðrum lagaákvæðum og ákvæðum milliríkjasamninga sem Ísland er aðili að. Er því ekki tilefni til frekari umfjöllunar um þessa málsástæðu kæranda. Tekið skal fram að kærandi hefur ekki borið því við að ekki hafi verið gætt samræmis og jafnræðis í lagalegu tilliti í málum af þeim toga sem hér um ræðir, sbr. 11. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Með vísan til framangreinds og áðurgreinds ákvæðis 7. mgr. 17. gr. laga nr. 75/1981 verður að hafna kröfu kærenda um frestun á söluhagnaði af sölu hlutabréfa gjaldárið 2000.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kærenda er hafnað.