Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kærður er úrskurður skattstjóra, dags. 20. nóvember 2001, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 1999. Kæruefnið er sú ákvörðun skattstjóra að færa kæranda til tekna í skattframtali árið 1999 sem hreinar tekjur af atvinnurekstri hlutdeild kæranda í söluhagnaði vegna sölu fasteignarinnar nr. X í Reykjavík. Söluhagnaður þessi myndaðist á árinu 1996 og var skattlagningu hans frestað um tvenn áramót, sbr. 1. mgr. 13. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Tekjufærði skattstjóri hlutdeild kæranda í söluhagnaðinum með 683.785 kr. auk 10% álags 68.378 kr. Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurði skattstjóra um endurákvörðun verði hnekkt. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt mati yfirskattanefndar eða framlögðu yfirliti.

II.

Málavextir eru þeir að með bréfi, dags. 15. janúar 2001, óskaði skattstjóri eftir því að kærandi gerði grein fyrir meðferð fyrrgreinds söluhagnaðar vegna sölu fasteignarinnar nr. X í Reykjavík sem frestað hefði verið að skattleggja. Vísaði skattstjóri til þess að í skattframtali kæranda og fyrrverandi eiginmanns hennar, B, árið 1997 og fylgigögnum þess hefði komið fram að þau hefðu selt fasteign að X, Reykjavík. Skattskyldur söluhagnaður hefði numið 4.462.782 kr. Tók skattstjóri fram að í skattframtali kæranda árið 1997 hefði verið tekjufærður söluhagnaður að fjárhæð 160.999 kr., en sótt hefði verið um frestun á skattlagningu söluhagnaðar að fjárhæð 4.301.783 kr. um tvenn áramót. Svo virtist sem um væri að ræða söluhagnað, sem myndast hefði í atvinnurekstri, og vísaði skattstjóri í því sambandi til skattframtals árið 1996 svo og skattframtala fyrir þann tíma. Tók skattstjóri fram að hlutdeild kæranda og fyrrverandi eiginmanns hennar í framangreindum söluhagnaði væri 2/13 eða sem næmi 661.813 kr. og væri um skattskyldar tekjur að ræða samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 75/1981. Vísaði skattstjóri til þess að í 13. gr. laga nr. 75/1981 kæmi fram að á því ári, sem skattskyldur söluhagnaður eigna skv. 11. gr. færðist til tekna, væri skattaðila heimilt að fyrna eignir, sem fyrnanlegar væru skv. 32. gr., um fjárhæð sem næmi hinum skattskylda söluhagnaði. Ætti skattaðili ekki eignir, sem hann gæti fyrnt á þennan hátt á því ári sem sala færi fram, gæti hann farið fram á frestun skattlagningar á söluhagnaði um tvenn áramót, enda aflaði hann sér eigna sem fyrna mætti skv. 32. gr. innan þess tíma og fyrndi þær um fjárhæð sem næmi hinum skattskylda söluhagnaði. Ef eignanna væri ekki aflað innan tilskilins tíma teldist söluhagnaðurinn með skattskyldum tekjum á öðru ári frá því er hann myndaðist að viðbættu 10% álagi. Samkvæmt skattframtölum kæranda árin 1998 og 1999 virtist sem kærandi hefði hvorki aflað eigna, sem fyrna mætti skv. 32. gr. 75/1981, né talið fram umræddan söluhagnað meðal skattskyldra tekna. Væri óskað eftir skýringum kæranda á þessu. Var kæranda veittur 15 daga frestur frá dagsetningu bréfsins að telja til að koma að skýringum. Ekki bárust skrifleg svör frá kæranda.

Með bréfi, dags. 28. mars 2001, boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda hennar gjaldárið 1999. Vísaði skattstjóri til fyrirspurnarbréfs síns, dags. 15. janúar 2001. Enda þótt skrifleg svör hefðu ekki borist frá kæranda hefði kærandi upplýst í símtali að gleymst hefði að tekjufæra söluhagnaðinn, en að hún teldi að skattleggja bæri fyrrverandi eiginmann hennar vegna helmings söluhagnaðarins. Ítrekaði skattstjóri málavexti og lagarök fyrir boðuðum breytingum. Rakti skattstjóri efni 1. mgr. 13. gr. laga nr. 75/1981 og gat þess og að í 2. mgr. þeirrar lagagreinar kæmi fram að þegar söluhagnaður væri ekki tekjufærður á söluári samkvæmt heimild í greininni bæri að hækka hann eða lækka samkvæmt verðbreytingarstuðli eftir ákvæðum 26. gr. laganna fram til þess árs þegar hann væri tekjufærður. Þá gerði skattstjóri grein fyrir skilgreiningu á tekjum af atvinnurekstri og sjálfstæðri starfsemi í B-lið 7. gr. laga nr. 75/1981. Kærandi hefði selt fasteign að X, Reykjavík, árið 1996 og sótt um frestun á skattlagningu söluhagnaðar að fjárhæð 661.813 kr. um tvenn áramót. Um væri að ræða skattskyldan söluhagnað samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 75/1981, þ.e. söluhagnað eigna sem tengdar væru atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Samkvæmt skattframtölum árin 1998 og 1999 hefði kærandi hvorki aflað eigna sem fyrna mætti samkvæmt 32. gr. laga nr. 75/1981 né talið fram söluhagnaðinn meðal skattskyldra tekna. Samkvæmt 1. mgr. 13. gr. laga nr. 75/1981 bæri að telja söluhagnaðinn með skattskyldum tekjum á öðru ári frá því að hann myndaðist að viðbættu 10% álagi, væri eigna ekki aflað innan tilskilins tíma. Við nánari skoðun hefði komið fram að umrædd fasteign hefði verið í eigu kæranda að 2/13 hlutum á móti 11/13 hlutum systkina hennar. Hefði kærandi fengið sinn hlut í föðurarf. Kærandi hefði í persónuframtölum sínum talið fram hlutdeild sína í leigutekjum af fasteigninni. Því bæri að færa söluhagnaðinn hjá kæranda sem hreinar tekjur af atvinnurekstri, sbr. 3. tölul. 63. gr. laga nr. 75/1981. Hefði skattstjóri því í hyggju að færa kæranda til tekna söluhagnað frá árinu 1996, framreiknaðan með verðbreytingarstuðlinum 1,0332, eða samtals 683.785 kr. að viðbættu 10% álagi, sem næmi 68.378 kr., enda yrði ekki annað séð en að um vantaldar skattskyldar tekjur væri að ræða, sbr. B-lið 7. gr. laga nr. 75/1981. Í bréfinu veitti skattstjóri kæranda 15 daga frest frá dagsetningu þess til andsvara. Ekki bárust athugasemdir frá kæranda við hina fyrirhuguðu endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 1999.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 20. nóvember 2001, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd, tekjufærði í skattframtali kæranda árið 1999 greindan söluhagnað að fjárhæð 683.785 kr., auk 10% álags 68.378 kr., og endurákvarðaði áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárið 1999 í samræmi við það.

Í úrskurði sínum rakti skattstjóri gang málsins og fyrri bréfaskipti. Forsendur skattstjóra voru svohljóðandi:

„Samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum seldi gjaldandi fasteignina X árið 1996 og var sótt um frestun á skattlagningu söluhagnaðar að fjárhæð kr. 661.813 um tvenn áramót. Samkvæmt framtölum gjaldanda 1998 og 1999 hefur gjaldandi hvorki aflað eigna sem fyrna má skv. 32. gr. laga nr. 75/1981 né talið fram þennan söluhagnað meðal skattskyldra tekna. Er hér um að ræða skattskyldan söluhagnað sbr. B-lið 7. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Í lok 1. mgr. 13. gr. laga nr. 75/1981 kemur fram að ef eignanna er ekki aflað innan tilskilins tíma telst söluhagnaðurinn með skattskyldum tekjum á öðru ári frá því er hann myndaðist að viðbættu 10% álagi.

Umrædd eign, X, var í eigu gjaldanda að 2/13 hlutum með systkinum gjaldanda. Fékk gjaldandi hana í arf eftir föður sinn ásamt þeim. Á persónuframtölum gjaldanda taldi gjaldandi fram hlutdeild sína í þeim tekjum er mynduðust við útleigu fasteignarinnar. Því færist söluhagnaður eignarinnar einungis hjá gjaldanda sem hreinar tekjur af atvinnurekstri, sbr. 3. tl. 63. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.“

III.

Með kæru, dags. 28. nóvember 2001, hefur umboðsmaður kæranda skotið úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 20. nóvember 2001, til yfirskattanefndar. Þess er aðallega krafist að endurákvörðun skattstjóra verði felld niður. Þá kemur fram sú varakrafa að umræddum söluhagnaði verði að jöfnu skipt til skattlagningar hjá kæranda og fyrrverandi eiginmanni hennar, B. Ennfremur er gerð sú krafa að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt mati yfirskattanefndar eða framlögðu málskostnaðaryfirliti. Samkvæmt meðfylgjandi yfirliti yfir kostnað kæranda af málinu nemur hann samtals 24.987 kr. að meðtöldum virðisaukaskatti.

Í kærunni er gerð grein fyrir málavöxtum og gangur málsins rakinn. Er m.a. gerð grein fyrir því að kærandi hafi erft hlutdeild í atvinnuhúsnæði að X, Reykjavík, eftir föður sinn árið 1996. Húsnæðið hafi hins vegar fljótlega verið selt með 4.303.783 kr. (sic) hagnaði og hlutdeild kæranda í hagnaðinum numið 661.813 kr. (2/13). Farið hafi verið fram á frestun á skattlagningu á söluhagnaðinum. Þá er þess getið að skilnaður hafi orðið með kæranda og B.

Aðalkröfu sína styður umboðsmaður kæranda bæði formlegum og efnislegum rökum. Ber hann því við í fyrsta lagi að endurákvörðun skattstjóra varði rangt gjaldár og telur að þar sé um formlegan annmarka að ræða. Í þessu sambandi tekur umboðsmaðurinn fram að samkvæmt 13. gr. laga nr. 75/1981 sé heimilt að fresta skattlagningu hagnaðar af sölu fyrnanlegra eigna um tvenn áramót. Kaupi skattaðili aðra fyrnanlega eign „innan“ tveggja áramóta megi færa kaupverð hennar niður um fjárhæð sem hinum frestaða söluhagnaði nemi. Ef eignarinnar sé ekki aflað innan tilskilins tíma teljist hagnaðurinn til tekna á „öðru ári“ frá því hann myndaðist að viðbættu 10% álagi. Í tilviki kæranda liggi fyrir að söluhagnaðurinn hafi myndast á árinu 1996 sem jafnframt sé fyrsta ár frestunarinnar. Ef kærandi hefði ætlað sér að fyrirbyggja skattlagningu söluhagnaðarins á öðru ári frestunar, það er árið 1997, hefði hún orðið að kaupa aðra fyrnanlega eign fyrir lok þess árs. Það hafi hún hins vegar ekki gert og því beri að telja söluhagnaðinn til tekna á því ári en ekki á árinu 1998, eins og skattstjóri hafi gert. Í öðru lagi byggir umboðsmaður kæranda aðalkröfu sína á þeirri málsástæðu að tímafrestur skattstjóra til endurákvörðunar skatta kæranda gjaldárið 1999 hafi verið liðinn þegar endurákvörðunin fór fram á árinu 2001, sbr. 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981, sem umboðsmaðurinn telur að við eigi í tilviki kæranda. Rekur umboðsmaðurinn efni þess ákvæðis og tekur fram að í tilviki kæranda hafi nákvæm grein verið gerð fyrir umræddum söluhagnaði, sem frestað var að skattleggja, í skattframtali kæranda árið 1997. Þannig hafi bæði verið gerð ítarleg grein fyrir hinni seldu fasteign og útreikningi söluhagnaðar. Því hafi ekkert verið að vanbúnaði að skattstjóri fylgdist með framtali greindra tekna. Það hafi hann hins vegar ekki gert fyrr en á árinu 2001 sem þýði að heimild skattstjóra til endurákvörðunar skatta sé fallin niður samkvæmt greindu ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981.

Auk framangreindra málsástæðna byggir umboðsmaður kæranda aðalkröfu sína efnislega á því að skattstjóra hafi borið að skattleggja umræddan söluhagnað hjá fyrrverandi eiginmanni kæranda, B. Skattstjóri hafi byggt á því að kærandi hafi staðið fyrir atvinnurekstri í skilningi 3. tölul. 1. mgr. 63. gr. laga nr. 75/1981, er sé rangt, enda hafi kærandi hvorki haft reksturinn með höndum né starfað við hann. Í þessu sambandi mótmælir umboðsmaður kæranda þeirri staðhæfingu skattstjóra að kærandi hafi haft leigutekjur af fasteigninni. Eignin hafi verið í útleigu þegar kærandi tók hana í arf ásamt öðrum og eftir arftökuna hafi útleigan haldið óbreytt áfram. Í rekstrarreikningi fasteignarinnar fyrir árið 1996 hefði komið fram að húsaleigutekjur hefðu numið samtals 1.650.000 kr. Frá tekjunum hefði síðan verið dreginn kostnaður, m.a. yfirfærð rekstrartöp, þannig að afkoma ársins hefði verið 0 kr. Liggi þannig ekkert fyrir um að kærandi hafi haft einhverjar tekjur af útleigu fasteignarinnar, enda hafi engar tekjur vegna hennar verið taldar fram í skattframtali kæranda árið 1997. Vísar umboðsmaður kæranda til þess að á greindum tíma hafi þáverandi eiginmaður kæranda, B, starfað sem sölumaður á … fasteignasölu og því verið vanur fasteignaviðskiptum, þar á meðal útleigu fasteigna. Árið 1997 hafi hann og kærandi skilað sameiginlegu skattframtali. Þar sem kærandi hafi ekkert starfað við umrædda útleigu fasteignarinnar hefði verið eðlilegast að skattleggja umræddan söluhagnað hjá B, sbr. 1. málsl. 2. mgr. 3. tölul. 1. mgr. 63. gr. laga nr. 75/1981. Verði ekki á þetta fallist sé gerð sú krafa til vara að söluhagnaðinum verði skipt til skattlagningar hjá kæranda og greindum B að jöfnu, enda sé þá byggt á því að þau hafi bæði haft nauðsynlega sérþekkingu til að stunda útleiguna eða sérstakrar þekkingar hafi ekki verið krafist og jafnframt bæði notið góðs af sölu eignarinnar.

IV.

Með bréfi, dags. 21. desember 2001, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Kærður er úrskurður skattstjóra, dags. 20. nóvember 2001. Í úrskurði skattstjóra var söluhagnaður frá árinu 1996 framreiknaður og færður gjaldanda til tekna á skattframtali 1999.

Í kæru umboðsmanns kæranda er gerð krafa um að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi af formlegum og efnislegum ástæðum.

Í fyrsta lagi heldur umboðsmaður kæranda því fram að endurákvörðun skattstjóra varði rangt gjaldár. Svo virðist sem skilningur umboðsmanns gjaldanda sé sá að söluhagnaðinn hefði átt að færa gjaldanda til tekna á árinu 1997 en ekki 1998.

Tekjufærslan er byggð á 13. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sem hljóðar svo.

„Á því ári sem skattskyldur söluhagnaður eigna skv. 11. gr. færist til tekna er skattaðila heimilt að fyrna eignir, sem fyrnanlegar eru skv. 32. gr., um fjárhæð sem nemur hinum skattskylda söluhagnaði. Eigi skattaðili ekki eignir, sem hann getur fyrnt á þennan hátt á því ári þegar sala fer fram, getur hann farið fram á frestun skattlagningar á söluhagnaði um tvenn áramót, enda afli hann sér eigna sem fyrna má skv. 32. gr. innan þess tíma og fyrni þær um fjárhæð sem nemur hinum skattskylda söluhagnaði. Ef eignanna er ekki aflað innan tilskilins tíma telst söluhagnaðurinn með skattskyldum tekjum á öðru ári frá því er hann myndaðist að viðbættu 10% álagi. Fyrning eða frestun tekjufærslu samkvæmt þessari málsgrein kemur því aðeins til greina að yfirfæranleg rekstrartöp hafi verið jöfnuð.

Þegar skattskyldur söluhagnaður er ekki tekjufærður á söluári samkvæmt heimild í þessari grein skal hækka hann eða lækka samkvæmt verðbreytingarstuðli eftir ákvæðum 26. gr. fram til þess árs þegar hann er tekjufærður.“

Óumdeilt er að söluhagnaðurinn myndaðist á tekjuárinu 1996, gjaldári 1997. Gjaldandi óskaði eftir frestun á skattlagningu söluhagnaðarins um tvenn áramót, þ.e. áramótin 1996 til 1997 sem og áramótin 1997 til 1998. Gjaldandi aflaði hvorki eigna sem má fyrna skv. 32. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt á þessu tímabili né taldi gjaldandi fram söluhagnaðinn á gjaldári 1998 né gjaldári 1999. Skattstjóra bar því að tekjufæra söluhagnaðinn á gjaldári 1999 eins og lagaákvæðið gerir ráð fyrir. Er þessari málsástæðu umboðsmanns gjaldanda mótmælt.

Í öðru lagi heldur umboðsmaður kæranda því fram að heimild skattstjóra til að endurákvarða skatta kæranda vegna umrædds söluhagnaðar hafi verið liðinn. Umboðsmaður kæranda vísar í því sambandi til 2 ára frests skattstjóra til endurákvörðunar þar sem fullnægjandi upplýsingar hafi legið fyrir í skattframtali kæranda, sbr. 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Í 2. mgr. 97. gr. segir að hafi skattaðili látið í té í framtali sínu eða fylgigögnum þess fullnægjandi upplýsingar, sem byggja mátti á rétta álagningu sé ekki heimilt, hafi álagning reynst of lág, að endurákvarða honum skatt nema vegna tveggja síðustu ára. Í athugasemdum við þetta ákvæði í frumvarpi að skattalögum var tekið fram:

„Þessi málsgrein á aðeins við ef upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, koma beinlínis fram í framtali eða fylgigögnum þess, en 1. mgr. gildir ef þessi gögn eru ófullnægjandi enda þótt skattstjóra hefði mátt vera ljóst fyrr að eitthvað var athugavert við framtalið.“

Við endurákvörðun verða skattyfirvöld því að meta hvort þeim hefði verið fært að breyta skattframtali án frekari skýringa. Skiptir þá ekki máli hvort skýringa var í raun leitað heldur hvort þeirra var þörf. Að mati ríkisskattstjóra má vera ljóst að engar upplýsingar lágu fyrir á framtali kæranda 1999 og því þurfti skattstjóri að kanna framtöl kæranda aftur í tímann til að sjá að söluhagnaður hafði ekki verið tekjufærður. Verður því ekki talið að leiðréttingin hafi verið þess eðlis að unnt hafi verið að leiðrétta framtalið einhliða á grundvelli 95. gr. laga nr. 75/1981, um tekju- og eignarskatt, án þess að leita skýringa kæranda áður. Getur 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þar af leiðandi ekki átt við um þá endurákvörðun skattstjóra, dags. 20. nóvember 2001.

Í þriðja lagi heldur umboðsmaður kæranda því fram að skattleggja hefði átt söluhagnaðinn hjá fyrrverandi eiginmanni kæranda þar sem hann hafi verið í atvinnurekstri en ekki kærandi.

Eins og fram kemur í úrskurði skattstjóra er söluhagnaðurinn kominn til vegna eignar sem var að 2/13 hlutum í eigu gjaldanda. Hina hlutina áttu systkini gjaldanda en eignina höfðu þau fengið í arf eftir föður kæranda. Jafnframt hefur gjaldandi talið fram hlutdeild sína í þeim tekjum sem mynduðust af eigninni á persónuframtölum sínum. Er því mótmælt að söluhagnaðurinn sé tekjufærður hjá fyrrverandi eiginmanni kæranda.

Þess er krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 12. apríl 2002, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og henni gefinn kostur á að leggja fram gögn til skýringar og tjá sig um þau atriði í kröfugerðinni sem hún teldi ástæðu til. Með bréfi, dags. 23. apríl 2002, tekur umboðsmaður kæranda fram að kröfugerð ríkisskattstjóra gefi ekki tilefni til athugasemda. Gerðar kröfur séu ítrekaðar.

V.

Eins og fram er komið byggir umboðsmaður kæranda aðalkröfu sína um niðurfellingu á hinum kærða úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 20. nóvember 2001, bæði á formlegum og efnislegum málsástæðum. Telur umboðsmaðurinn að endurákvörðun skattstjóra varði rangt gjaldár, enda hafi borið að tekjufæra söluhagnaðinn á tekjuárinu 1997, sbr. þá túlkun á 13. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sem fram kemur í kærunni. Þá telur umboðsmaður kæranda að tímafrestur til endurákvörðunar samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 hafi girt fyrir hina kærðu endurákvörðun. Telur umboðsmaðurinn að þessi atriði teljist formlegir annmarkar. Auk þessa ber umboðsmaður kæranda því við ekki hafi staðist efnislega að færa kæranda greindan söluhagnað til tekna með þeim rökum sem að framan greinir. Ekki verður talið að viðbára umboðsmanns kæranda varðandi rangt gjaldár varði formleg atriði, enda er ljóst að færsla tekna á röngu tekjuári varðar efni ákvörðunar. Að þessu athuguðu og að virtri kröfugerð í máli þessu þykir rökrétt að taka fyrst til úrlausnar þá málsástæðu umboðsmanns kæranda fyrir aðalkröfu sem varðar 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981.

Samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 er skattstjóra ekki heimilt að endurákvarða skattaðila skatt nema vegna síðustu tveggja ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram þótt í ljós komi að álagning hafi verið of lág, enda hafi skattaðili látið í té í framtali sínu eða fylgigögnum þess fullnægjandi upplýsingar sem byggja mátti rétta álagningu á. Í athugasemdum við 2. mgr. frumvarps þess, sem varð að lögum nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt, kemur fram að í þessu laganýmæli felist „að frestur til endurupptöku er styttur ef ástæðan fyrir henni er ófullnægjandi skoðun skattstjóra á framtali og fylgigögnum þess en ekki ófullnægjandi upplýsingar skattaðila“. Er og tekið fram að málsgreinin eigi aðeins við „ef upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, koma beinlínis fram í framtali eða fylgigögnum þess, en 1. mgr. gildir ef þessi gögn eru ófullnægjandi enda þótt skattstjóra hefði mátt vera ljóst fyrr að eitthvað var athugavert við framtalið“. Um skýringu á þessu lagaákvæði hafa gengið nokkrir dómar Hæstaréttar Íslands, m.a. dómar 14. febrúar 1996 (H 1996:470), 30. janúar 1997 (H 1997:385) og 30. október 1997 (H 1997:3023 og H 1997:3039). Samkvæmt þeirri dómaframkvæmd ber að líta til orðalags 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 og meta hvort fyrir hafi legið nægjanlegar upplýsingar í framtali eða fylgigögnum þess sem rétt álagning varð byggð á. Ber að skýra ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 með hliðsjón af leiðréttingarheimildum skattstjóra í 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. sömu laga, sbr. dóm Hæstaréttar frá 14. febrúar 1996 (H 1996:470). Samkvæmt síðastnefndu lagaákvæði getur skattstjóri fyrir álagningu leiðrétt fjárhæðir einstakra liða ef þeir eru í ósamræmi við gildandi lög og fyrirmæli skattyfirvalda, svo og einstaka liði skattframtals ef telja má að óyggjandi upplýsingar séu fyrir hendi, en gera skal skattaðila viðvart um slíkar breytingar. Í 1. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 er að finna aðalregluna um tímatakmörk endurákvörðunar. Þar segir að heimild til endurákvörðunar skatts samkvæmt 96. gr. laga nr. 75/1981 nái til skatts vegna tekna og eigna síðustu sex ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram.

Eins og skattstjóri vísaði til þegar með bréfi sínu, dags. 15. janúar 2001, komu fram í skattframtali kæranda árið 1997 og fylgigögnum þess allar upplýsingar um greinda sölu á fasteigninni að X, Reykjavík, sem fór fram með kaupsamningi, dags. 20. nóvember 1996, sbr. yfirlit yfir kaup og sölu eigna (RSK 3.02), sem fylgdi skattframtalinu, og skattskyldan söluhagnað vegna þeirrar sölu, þar á meðal útreikning hans. Þá lá fyrir sú fjárhæð skattskylds söluhagnaðar að hlut kæranda sem frestað var að skattleggja samkvæmt heimild í 1. mgr. 13. gr. laga nr. 75/1981. Ennfremur lá fyrir skattstjóra að slík endurfjárfesting, sem áskilin er í greindu lagaákvæði, hafði ekki farið fram innan tilskilinna tímamarka, sbr. skattframtöl kæranda árin 1998 og 1999. Samkvæmt þessu verður að telja að í skilningi 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981 hafi þær upplýsingar legið fyrir af hálfu kæranda í skattframtölum hennar og fylgigögnum þeirra sem byggja mátti rétta álagningu á. Hin umdeilda endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 1999 fór fram 20. nóvember 2001. Var þá liðinn sá tímafrestur sem settur er fyrir endurákvörðunum í 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981, þótt enn lifði sá frestur sem settur er í 1. mgr. greinarinnar. Ber því að fella hina umdeildu tekjufærslu úr gildi. Á þessum grundvelli er fallist á aðalkröfu kæranda. Er þá ekki þörf á frekari úrlausn málsástæðna kæranda.

Það athugast að í skattbreytingum sínum hefur skattstjóri ranglega jafnað áður ákvörðuðum persónuafslætti 10.003 kr. á móti hækkun útsvars sem varð af þeim sökum 10.000 kr. lægra en efni stóðu til sem gengur til baka í gjaldabreytingum með úrskurði þessum.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Af hálfu kæranda hafa ekki verið lagðir fram reikningar um útlagðan kostnað hennar við meðferð málsins, en gerð hefur verið grein fyrir þeim kostnaði. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 20.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á aðalkröfu kæranda í máli þessu. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 20.000 kr.