Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að kærandi stóð skil á skattframtali árið 2001 hinn 28. maí 2001 samkvæmt áritun skattstjóra um móttöku framtalsins. Í reit 73 í skattframtalinu („aðrar skattfrjálsar tekjur“) var forskráð fjárhæð 5.747.290 kr. Þá nam forskráð fjárhæð í reit 96 684.498 kr. Var skattframtalið lagt til grundvallar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2001 með tilgreindum breytingum sem skattstjóri tilkynnti kæranda um með bréfi, dags. 27. júlí 2001, og gerðar voru á grundvelli 1. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Skattstjóri ritaði kæranda jafnframt bréf, dags. 27. júlí 2001, þar sem kæranda var tilkynnt um leiðréttingar á álagningar- og innheimtuseðli ársins 2001.

Með kæru, dags. 9. ágúst 2001, sem barst skattstjóra 16. ágúst 2001, kærði umboðsmaður kæranda álagningu opinberra gjalda kæranda og eiginkonu hans gjaldárið 2001. Gat umboðsmaður kæranda þess í kærunni að breytingar hefðu verið gerðar á skattframtali kæranda árið 2001 þar sem tölur hefðu ekki verið fylltar út í tekjuframtali. Kærunni fylgdi endurgert skattframtal kæranda og eiginkonu hans árið 2001 og fór umboðsmaður kæranda fram á að hið endurgerða framtal yrði lagt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2001 í stað fyrra framtals. Í reit 73 í skattframtalinu voru færðar sem skattfrjálsar tekjur greiðslur frá Vátryggingafélagi Íslands hf. að fjárhæð 6.247.290 kr. vegna varanlegrar örorku. Þá kom eftirfarandi fram í athugasemdadálki í skattframtalinu:

„Fékk krónur 184.498 frá VÍS vegna ársins 1996 vegna tímabundins tekjutjóns. Umrædd upphæð er á launamiða VÍS vegna ársins 2000. Óskað er eftir að kr. 184.498 verði tekjufærðar árið 1996 á skattframtali ársins 1997.

Fékk miskabætur krónur 500.000. Umrædd fjárhæð kom fram á bótamiða frá VÍS í tölulið 2.3. Fjárhæðin er færð í tölulið 2.9.“

Með kæruúrskurði, dags. 4. september 2001, féllst skattstjóri á að leggja hið endurgerða skattframtal kæranda og eiginkonu hans til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2001 að gerðum nokkrum breytingum á framtalinu. Meðal breytinga skattstjóra var að hann færði kæranda til tekna undir lið 2.3 í skattframtalinu greiðslu bóta frá Vátryggingafélagi Íslands hf. að fjárhæð 684.498 kr. og lækkaði fjárhæð í reit 73 í framtalinu um 500.000 kr. Vísaði skattstjóri til þess að samkvæmt innsendum launamiða frá Vátryggingafélagi Íslands hf. hefði kærandi fengið skattskylda greiðslu frá félaginu að fjárhæð 684.498 kr. og óskattskylda greiðslu að fjárhæð 5.747.290 kr. Tók skattstjóri fram að tryggingabætur væru skattskyldar samkvæmt 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 75/1981 og þess vegna væri ekki fallist á þá breytingu kæranda að telja einungis fram skattfrjálsar greiðslur að fjárhæð 6.247.290 kr. í reit 73.

II.

Með kæru, dags. 12. nóvember 2001, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 4. september 2001, til yfirskattanefndar. Í kærunni kemur fram að í endurgerðu skattframtali kæranda árið 2001 hafi verið gerð grein fyrir greiðslum frá Vátryggingafélagi Íslands hf. í athugasemdadálki. Þar hafi þess verið óskað að greiðsla fyrir tímabundið tekjutjón að fjárhæð 184.498 kr. yrði tekjufærð í skattframtali árið 1997, enda sé um að ræða bætur vegna tímabundins tekjumissis á árinu 1996. Hins vegar sé um að ræða greiðslu frá tryggingafélaginu að fjárhæð 500.000 kr. vegna annars fjártjóns og þar sé um að ræða miskabætur vegna tafa í námi, sbr. 1. gr. skaðabótalaga nr. 50/1993. Vísar umboðsmaður kæranda í því sambandi til meðfylgjandi gagna frá Vátryggingafélagi Íslands hf. varðandi bótagreiðslur til kæranda. Gerir umboðsmaður kæranda eftirfarandi kröfur í kærunni:

„Óskað er eftir að annað fjártjón kr. 500.000 verði fært í reit 73 undir tölulið 2.9 skattfrjálsar tekjur. Vísast í því sambandi í framkvæmd skattayfirvalda í hliðstæðum tilvikum og bréf frá VÍS og skaðabótalög frá 1993. Þá er óskað eftir að kr. 184.498 verði skattlagðar árið 1997 með tekjum ársins 1996 enda um að ræða tekjutjón vegna þess árs.“

Kærunni fylgdu ljósrit af bréfi Vátryggingafélags Íslands hf. til skattstjóra, dags. 20. nóvember 2001, bréfi tryggingafélagsins til kæranda, dags. 5. febrúar 2001, og tjónskvittun, dags. 11. janúar 2000.

III.

Með bréfi, dags. 18. janúar 2002, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Kærandi gerir þá kröfu að bætur að fjárhæð kr. 500.000 verði skattfrjálsar tekjur. Samkvæmt bréfi Vátryggingafélags Íslands hf. til skattstjóra, dags. 20. nóvember 2001, er um að ræða bætur fyrir tafir á námi að fjárhæð kr. 500.000. Samkvæmt 2. tölul. 28. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, teljast miskabætur ekki til tekna enda séu þær ákveðnar í einu lagi til greiðslu. Með hliðsjón af framangreindu þykir mega fallast á kröfu kæranda.

Samkvæmt 2. mgr. 60. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, á að telja tekjur fram á því ári sem þær verða til, þ.e. þegar myndast hefur krafa þeirra vegna á hendur einhverjum. Sé um óvissar tekjur að ræða gildir sú regla hins vegar ekki. Kærandi óskar eftir því að kr. 184.498 verði skattlagðar árið 1997 með tekjum ársins 1996 enda sé um að ræða tekjutjón vegna þess árs. Ríkisskattstjóri gerir þá kröfu að úrskurður skattstjóra verði staðfestur en vill jafnframt benda kæranda á að senda skatterindi til ríkisskattstjóra með beiðni um tekjudreifingu vegna þessara tekna.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 18. janúar 2002, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar ef ástæða yrði talin til. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

Samkvæmt upphafsákvæði 7. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, teljast til skattskyldra tekna, með þeim undantekningum og takmörkunum er greinir í lögunum, hvers konar gæði, arður, laun og hagnaður sem skattaðila hlotnast og metin verða til peningaverðs og skiptir ekki máli hvaðan tekjurnar stafa eða í hvaða formi þær eru. Í dæmaskyni um skattskyldar tekjur er m.a. í 2. tölul. A-liðar sömu lagagreinar tilgreindar tryggingabætur, meðlög og styrkir svo og skaðabætur og vátryggingafé vegna sjúkdóms, slysa, atvinnutaps eða launamissis og hvers konar aðrar skaðabætur og vátryggingabætur, sbr. þó 2. tölul. 28. gr. laganna. Í nefndum 2. tölul. 28. gr. er m.a. kveðið á um að til skattskyldra tekna teljist ekki eignaauki sem verður vegna greiðslu líftryggingarfjár, dánarbóta, miskabóta og bóta fyrir varanlega örorku, enda séu bætur þessar ákveðnar í einu lagi til greiðslu.

Samkvæmt gögnum málsins, sbr. bréf Vátryggingafélags Íslands hf. til kæranda, dags. 5. febrúar 2001, sem fylgdi kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar í ljósriti, greiddi tryggingafélagið kæranda á árinu 2000 tryggingabætur að fjárhæð samtals 6.431.788 kr. vegna umferðarslyss sem kærandi varð fyrir á árinu 1995. Eins og fram kemur í nefndu bréfi var staðgreiðslu opinberra gjalda haldið eftir af greiðslum vegna annars vegar tímabundins tekjutjóns 184.498 kr. og hins vegar annars fjártjóns 500.000 kr. Að því er varðar hina síðarnefndu greiðslu er krafa kæranda sú að hún komi ekki til skattlagningar þar sem um sé að ræða miskabætur vegna tafa í námi kæranda sem slysið hafði í för með sér. Í bréfi Vátryggingafélags Íslands hf. til skattstjóra, dags. 20. nóvember 2001, kemur fram að umrædd greiðsla sé vegna tafa í námi og að læknar hafi metið í matsgerð að um slíkt hafi verið að ræða í tilviki kæranda. Réttur til slíkra bóta sé tilgreindur í 1. gr. skaðabótalaga nr. 50/1993 og sé fjárhæð ákveðin með hliðsjón af bótafjárhæðum sem ákveðnar hafi verið í áþekkum málum fyrir dómstólum. Með hliðsjón af þessu og kröfugerð ríkisskattstjóra er krafa kæranda varðandi greiðslu vegna annars fjártjóns 500.000 kr. tekin til greina, sbr. 2. tölul. 28. gr. laga nr. 75/1981.

Víkur þá að greiðslu að fjárhæð 184.498 kr. vegna tímabundins tekjutjóns. Ekki er deilt um að um skattskyldar tekjur kæranda sé að ræða, sbr. 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 75/1981. Krafa kæranda er hins vegar sú að greiðslan verði skattlögð gjaldárið 1997 þar sem um sé að ræða bætur vegna tekjumissis á árinu 1996.

Meginregla laga nr. 75/1981 um tímaviðmiðun fyrir tekjufærslum kemur fram í 2. mgr. 60. gr. laganna og er svohljóðandi: „Tekjur skal að jafnaði telja til tekna á því ári sem þær verða til, þ.e. þegar myndast hefur krafa þeirra vegna á hendur einhverjum, nema um óvissar tekjur sé að ræða.“ Meginregla þessi, kröfustofnunarregla, var upphaflega lögfest með 2. mgr. 7. gr. laga nr. 6/1935, um tekjuskatt og eignarskatt, og hefur æ síðan verið í lögum um tekjuskatt og eignarskatt. Um nýmæli þetta sagði svo í athugasemdum með 8. gr. frumvarps þess er varð að lögum nr. 6/1935, en grein þessi varð 7. gr. laganna: „Að lokum er bætt við greinina því nýmæli, að tekjur skuli að jafnan telja til tekna á því ári er þær verða til, þ.e. þegar vegna þeirra hefur myndast krafa á hendur öðrum, þótt ógreitt sé. Er það í samræmi við framtalsvenju manna almennt, en auðveldara er til samanburðar og yfirlits fyrir skattanefndir, að sem flestir fylgi sömu framtalsreglu að þessu leyti.“

Eftir því sem fram er komið í málinu og fyrirliggjandi gögn þess bera með sér verður ekki séð að fyrrgreind fjárhæð bóta vegna tímabundins tekjutjóns hafi legið fyrir á árinu 1996, jafnvel þótt ljóst hafi verið að um bótaskyldu var að ræða. Samkvæmt þessu verður að telja að umrædd greiðsla hafi verið óvissar tekjur í skilningi 2. mgr. 60. gr. laga nr. 75/1981 þar til samkomulag tókst um hana og fjárhæð hennar og hún var greidd. Af því leiðir að greiðsluna bar að telja til tekna á því ári þegar endanleg ákvörðun hafði verið tekin um hana. Verður ekki annað ráðið af fyrirliggjandi gögnum en það hafi verið á árinu 2000, en það ár fékk kærandi umrædda greiðslu og þá fór lokauppgjör vegna tjóns kæranda fram. Samkvæmt þessu verður að hafna kröfu kæranda varðandi umrædda greiðslu vegna tímabundins tekjutjóns.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Krafa kæranda varðandi bótagreiðslu að fjárhæð 500.000 kr. er tekin til greina. Kröfu hans varðandi bótagreiðslu að fjárhæð 184.498 kr. er hafnað.