Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 4. mars 2003, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar tveimur úrskurðum skattstjóra, dags. 27. febrúar 2003, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 1999, 2000, 2001 og 2002. Kæruefnið er synjun skattstjóra að heimila til frádráttar eignum í skattframtölum kæranda skuldir við A-banka að fjárhæð 2.406.528 kr. í skattframtali 1999, 10.009.125 kr. í skattframtali 2000, 7.531.122 kr. í skattframtali 2001 og 4.587.235 kr. í skattframtali 2002.

II.

Málavextir eru þeir að í framhaldi af bréfaskiptum, sbr. m.a. bréf skattstjóra, dags. 27. október 2000 og 18. apríl 2001, þar sem því var beint til kæranda að leggja fram skattframtal 1999 vegna takmarkaðrar skattskyldu sinnar hér á landi, og svarbréf umboðsmanns kæranda, dags. 4. nóvember 2000 og 12. maí 2001, bárust skattstjóra skattframtöl kæranda árin 1999 og 2002 með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 29. ágúst 2002. Jafnframt fylgdu bréfinu ný og endurgerð skattframtöl árin 2000 og 2001.

Í landbúnaðarskýrslu með skattframtali kæranda árið 1999 var eignfærð jörðin B, þar á meðal ræktun, og gerð grein fyrir hrossaeign og skuld við A-banka ásamt vaxtagjöldum. Í persónuframtali var fært til eignar í reit 314 íbúðarhús í byggingu á B, sbr. húsbyggingarskýrslu (RSK 3.03), og í reit 168 var tilfærð skuld við A-banka að fjárhæð 2.406.528 kr. Samkvæmt hinum endurgerðu skattframtölum kæranda árin 2000 og 2001 voru auk annarra breytinga tilfærðar skuldir við fyrrgreindan aðila í reit 168 að fjárhæð 10.009.125 kr. fyrra árið og 7.531.122 kr. síðara árið sem ekki hafði verið getið í upphaflegum framtölum. Íbúðarhús á C og sumarhús í D, sem eignfærð höfðu verið í reit 314 með 11.863.000 kr. í skattframtali 2000 og 11.873.000 kr. í skattframtali 2001, voru í hinum endurgerðu framtölum færð í sama reit með 16.949.627 kr. fyrra árið og 7.851.000 kr. síðara árið. Í innsendu skattframtali kæranda árið 2002 voru fyrrgreindar fasteignir færðar í reit 314 með fasteignamatsverði 8.082.000 kr. og skuld við A-banka tilgreind 4.587.235 kr. í reit 168.

Í fyrrgreindu bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 29. ágúst 2002, sagði að komið hefði í ljós að skattframtöl kæranda árin 2000 og 2001 hefðu ekki verið réttilega fyllt út, m.a. hefðu fyrningarstofnar verið rangt færðir. Því væru send ný framtöl vegna þessara ára og væri farið fram á að álagning yrði leiðrétt til samræmis við þau. Ennfremur væri sent skattframtal 2002 og væri farið fram á að það yrði lagt til grundvallar álagningu.

Með úrskurði, dags. 27. febrúar 2003, féllst skattstjóri á erindi kæranda vegna gjaldáranna 1999, 2000 og 2001 að öðru leyti en því að skuld við A-banka var ekki heimiluð til frádráttar í eignaframtali. Sagði um þetta atriði í úrskurði skattstjóra að gengið væri út frá því að svo stöddu að skuldir á bls. 4 í persónuframtali féllu ekki undir 3. mgr. 76. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Með kæruúrskurði sama dag féllst skattstjóri á að leggja innsent skattframtal kæranda árið 2002 til grundvallar álagningu opinberra gjalda það ár að öðru leyti en því að skattstjóri strikaði út tilfærða skuld í reit 168 við A-banka á sömu forsendum og fyrr greinir.

III.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 14. mars 2003, greinir frá því að kærandi sé erlendur ríkisborgari sem eigi jarðeignir og hafi með höndum búrekstur hér á landi. Til að afla sér eigna á Íslandi hafi hann tekið lán hjá bankanum A og hafi það verið tilgreint í skattframtölum árin 1999, 2000, 2001 og 2002. Höfuðstól og vöxtum hafi verið skipt á milli landbúnaðarframtals og persónuframtals í hlutfalli við skiptingu fjárfestingar. Skattstjóri hafi með úrskurðum sínum hafnað að draga skuldir vegna öflunar á íbúðarhúsnæði frá eignarskattsstofni.

Í 2. mgr. 76. gr. laga nr. 75/1981 sé kveðið á um að aðilar, sem reki hér á landi fasta starfsstöð, sbr. 4. tölul. 3. gr. laganna, hafi heimild til að draga frá eignarskattsstofni skuldir sem séu tengdar starfsemi þeirra hér á landi. Ekki verði deilt um að kærandi reki starfsstöð hér á landi með búnaðargjaldsskyldri starfsemi, enda hafi skattstjóri litið svo á. Í ljósi þessa sé þess krafist að skuldir vegna öflunar íbúðarhúsnæðis á starfsstöð kæranda, sem tilgreindar séu í persónuframtölum, verði dregnar frá eignarskattsstofni og álagning opinberra gjalda leiðrétt í samræmi við það.

IV.

Með bréfi, dags. 2. maí 2003, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Þar sem kærandi hefur lagt fram ný gögn og rökstuðning í máli þessu og með hliðsjón af þeim lagarökum er búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, er þess krafist að kærunni verði vísað til skattstjóra til uppkvaðningar nýs kæruúrskurðar.“

V.

Vegna kröfugerðar ríkisskattstjóra skal tekið fram að ekkert tilefni er til að líta svo á, eins og mál þetta liggur fyrir, að sjónarmið þau sem búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, eigi við þannig að vísa beri kærunni til skattstjóra til uppkvaðningar nýs úrskurðar.

Samkvæmt gögnum málsins taldi kærandi ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árin 1999 og 2002 en ekki verður þó séð að kærandi hafi sætt áætlun skattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda þessi gjaldár, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Skattframtal kæranda árið 2002 barst skattstjóra með kæru umboðsmanns kæranda, dags. 29. ágúst 2002. Bréfi umboðsmanns kæranda fylgdi einnig skattframtal kæranda árið 1999, en um það hafði skattstjóri krafið kæranda með bréfum, dags. 27. október 2000 og 18. apríl 2001, sbr. einnig bréf skattstjóra, dags. 3. september 2001, þar sem hann boðaði kæranda áætlun skattstofna gjaldárið 1999 þar sem framtalsskyldu hefði ekki verið sinnt. Loks fylgdu bréfinu ný og endurgerð skattframtöl kæranda árin 2000 og 2001 og fór umboðsmaður kæranda þess á leit við skattstjóra að áður álögð opinber gjöld kæranda yrðu endurákvörðuð á grundvelli þeirra.

Með kæruúrskurði, dags. 27. febrúar 2003, sem skattstjóri kvað upp samkvæmt 99. gr. laga nr. 75/1981, féllst skattstjóri á að byggja álagningu opinberra gjalda á hinu innsenda skattframtali árið 2002 með þeirri breytingu að felld var niður tilfærð skuld við A-banka í reit 168 í skattframtalinu. Sama dag kvað skattstjóri upp úrskurð varðandi gjaldárin 1999, 2000 og 2001 og vísaði í því sambandi til endurákvörðunarheimildar 5. mgr. 96. gr. laga nr. 75/1981, sem naumast verður séð að fái staðist nema að því er varðar gjaldárið 1999, sbr. 2. mgr. 96. gr. laganna, enda verður að telja að erindi kæranda að því er varðar gjaldárin 2000 og 2001 hafi falið í sér beiðni um breytingu á áður álögðum opinberum gjöldum, sbr. heimild ríkisskattstjóra samkvæmt 3. mgr. 101. gr. laga nr. 75/1981. Tekið skal fram að ekki verður séð af gögnum málsins að skattstjóri hafi leitað heimildar ríkisskattstjóra samkvæmt greindri lagagrein til að afgreiða skatterindi kæranda. Með úrskurði sínum, dags. 27. febrúar 2003, féllst skattstjóri á að leggja innsent skattframtal kæranda árið 1999 til grundvallar álagningu opinberra gjalda að gerðri hliðstæðri breytingu og gerð var á skattframtali 2002, svo og féllst skattstjóri á að leggja endurgerð framtöl til grundvallar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2000 og 2001 en með hliðstæðum breytingum og fyrr greinir. Færði skattstjóri svofelldar ástæður fyrir þessum breytingum í úrskurðum sínum: „Að svo stöddu er gengið út frá því að skuldir á bls. 4 á persónuframtali falli ekki undir 3. mgr. 76. gr. [laga nr. 75/1981]“. Ljóst er að álagning á kæranda var byggð á því að hann bæri takmarkaða skattskyldu samkvæmt 4. og 9. tölul. 3. gr. laga nr. 75/1981 vegna búreksturs hér á landi og eigna sem vörðuðu þann rekstur, og samkvæmt 5. og 9. tölul. sömu lagagreinar vegna fasteigna, m.a. sumarhúss, sem tilgreindar voru í persónuframtölum.

Eins og mál kæranda bar að samkvæmt framansögðu var skattstjóri ekki bundinn af fyrirspurnar- og tilkynningarákvæðum 96. gr. laga nr. 75/1981 hygðist hann breyta skattframtölum kæranda eða vefengja þau í heild sinni eða hluta. Skattstjóra bar hins vegar að rökstyðja úrskurði sína, sbr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 um efni rökstuðnings, og sjá til þess samkvæmt rannsóknarreglu, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, að málið væri nægjanlega upplýst, væru ákvarðanir teknar sem krefðust slíks. Skattstjóri byggði hinar kærðu ákvarðanir á því að ekki lægi fyrir að lagaskilyrði fyrir frádrætti skulda frá eignum sem um ræðir í 5. tölul. 3. gr. laga nr. 75/1981 væru fyrir hendi, sbr. ákvæði 3. mgr. 76. gr. laganna þar sem fram kemur að einungis séu frádráttarbærar skuldir sem á eignum þessum hvíla. Ekki verður þó séð af málsgögnum að óyggjandi upplýsingar, sbr. til hliðsjónar 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, hafi legið fyrir um þetta og þykir rökstuðningur skattstjóra raunar bera með sér að svo hafi ekki verið. Því gat þessi forsenda ekki án frekari rannsóknar talist viðhlítandi grundvöllur synjunar frádráttar. Samkvæmt framansögðu er ljóst að á það skorti að skattstjóri sæi til þess að málið væri nægjanlega upplýst áður en hann hafnaði frádrætti umræddra skulda. Gera verður athugasemdir við málsmeðferð skattstjóra í máli þessu, en þar sem forsendu skattstjóra er út af fyrir sig ekki mótmælt í kæru til yfirskattanefndar þykir ekki tilefni til að ómerkja úrskurði hans að því er tekur til kæruefnisins.

Í kæru til yfirskattanefndar er gerð krafa um frádrátt umræddra skulda frá eignum á grundvelli 2. mgr. 76. gr. laga nr. 75/1981 og færð rök að því að kærandi reki starfsstöð hér á landi í skilningi 4. tölul. 3. gr. laga nr. 75/1981. Samkvæmt greindu ákvæði 2. mgr. 76. gr. laga nr. 75/1981 má draga frá eignum aðila, sem um ræðir í 4. tölul. 3. gr. laganna, einungis þær skuldir sem beint eru tengdar starfsemi þeirra hér á landi. Skuldir sem breyting skattstjóra tók til eru tilgreindar í reit 168 í skattframtölum kæranda og kemur fram í kæru til yfirskattanefndar að lántökum kæranda hjá A-banka hafi verið skipt milli landbúnaðarskýrslu og persónuframtals í hlutfalli við skiptingu fjárfestingar. Samkvæmt þessu og gögnum málsins að öðru leyti hefur kærandi gengið út frá því við framtalsgerð að umræddar lántökur hafi bæði verið vegna öflunar eigna sem færðar eru í landbúnaðarskýrslum kæranda árin 1999-2002, þ.e. bújarðar, ræktunar, útihúsa og véla, og eigna sem færðar eru í reit 314 í skattframtölum hans, þ.e. íbúðarhúss og sumarhúss. Miðað við fram komnar skýringar um skiptingu lánanna, sbr. einnig framtalsgerð kæranda, verður ekki á það fallist að lántökurnar tengist búrekstri kæranda að öllu leyti, svo sem krafa í kæru til yfirskattanefndar byggir á, enda verða eignir, sem tilgreindar eru í persónuframtölum kæranda, ekki taldar tilheyra atvinnurekstri, sbr. í þessu sambandi a-lið 6. gr. og 1. málsl. a-liðar 11. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Er kröfu kæranda því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda er hafnað.