Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, sem barst yfirskattanefnd hinn 29. nóvember 2004, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði skattstjóra, dags. 18. nóvember 2004, varðandi álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2003. Með úrskurði þessum tók skattstjóri fyrir að nýju mál kæranda í tilefni af úrskurði yfirskattanefndar nr. 327 frá 20. október 2004. Með þeim úrskurði var kæru kæranda, dags. 3. janúar 2004, til yfirskattanefndar vegna kæruúrskurðar skattstjóra, dags. 22. desember 2003, vísað aftur til skattstjóra til meðferðar og uppkvaðningar nýs kæruúrskurðar á þeim forsendum að kæran væri rökstudd með skýringum sem skattstjóri hefði krafið kæranda um án árangurs við meðferð málsins hjá skattstjóra og skattstjóri þannig ekki tekið afstöðu til.

Kæruefnið í greindu máli, sem lauk með úrskurði yfirskattanefndar nr. 327/2004, voru þær breytingar skattstjóra á innsendu skattframtali kæranda árið 2003, sem hann gerði með áðurnefndum kæruúrskurði, dags. 22. desember 2003, að hafna því að tilfærðar skuldir samtals 3.207.416 kr. í reit 45 í skattframtalinu og vaxtagjöld af þeim samtals 777.220 kr. tilfærð í reit 87 væru vegna öflunar íbúðarhúsnæðis til eigin nota og þar með kæmi ekki til ákvörðunar vaxtabóta til handa kæranda gjaldárið 2003, sbr. 1. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt. Byggði skattstjóri á því að viðkomandi húsnæði, X, væri skráð sem sumarhús í fasteignamatsskrá. Með kæruúrskurðinum féllst skattstjóri að öðru leyti á að byggja álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2003 á innsendu skattframtali kæranda árið 2003 í stað áætlunar áður. Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 3. janúar 2004, krafðist kærandi þess að breytingum skattstjóra yrði hrundið og honum ákvarðaðar vaxtabætur gjaldárið 2003. Vísaði kærandi til þess að umrætt húsnæði væri til eigin nota, enda byggi hann í húsnæðinu og ætti þar lögheimili.

Með úrskurði sínum, dags. 18. nóvember 2004, ákvað skattstjóri að fyrri ákvörðun skyldi óhögguð standa um að kærandi ætti ekki rétt á vaxtabótum vegna húsnæðisins að X, enda yrði ekki séð að kærandi ætti rétt á vaxtabótum samkvæmt 1. mgr. B-liðar 69. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, nú 68. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt. Vísaði skattstjóri sem áður til þess að umrætt húsnæði væri skráð sem sumarbústaður í fasteignamatsskrá og því væru ekki uppfyllt lagaskilyrði um íbúðarhúsnæði til eigin nota, sbr. greind lagaákvæði. Fram kom að samkvæmt upplýsingum úr þjóðskrá Hagstofu Íslands hefði kærandi átt lögheimili í umræddu húsnæði frá og með 8. ágúst 2002 og væri enginn ágreiningur um búsetu hans þar.

II.

Í kæru sinni til yfirskattanefndar, sem er ódagsett en barst nefndinni 29. nóvember 2004, krefst kærandi þess að ákvörðun skattstjóra samkvæmt úrskurði, dags. 18. nóvember 2004, verði hnekkt og honum verði ákvarðaðar vaxtabætur gjaldárið 2003. Kærandi tekur fram að lögheimili manns þurfi ekki nauðsynlega að vera skráð íbúðarhúsnæði hjá Fasteignamati ríkisins, sbr. tilgreind ákvæði laga nr. 21/1990, um lögheimili, sem kærandi vísar til. Ljóst sé samkvæmt þeim lögum að lögheimili skuli vera þar sem maður hafi fasta búsetu. Kærandi búi að X og sé hann eigandi húsnæðisins. Húsnæði þetta sé íbúðarhúsnæði hans þar sem öll notkun og allt tilheyrandi húsinu uppfylli skilgreiningu skattalaga um íbúðarhúsnæði nema heiti skráningarinnar hjá Fasteignamati ríkisins. Þá sé torráðið hvaða vandi sé á ferðum, enda geti maður einungis átt eitt lögheimili er svo veiti rétt til vaxtabóta. Kærandi gerir grein fyrir því að húsnæði hans sé á byggingarsvæði Z-bæjar og því sé ekki um að ræða hefðbundið sumarhús. Þarna hafi hann átt lögheimili í rúm tvö ár og ætti það að hafa þýðingu við úrlausn málsins, enda hafi lögheimilið verið samþykkt af Hagstofu Íslands með samþykki Z-bæjar. Þar með hafi verið viðurkennt að X sé íbúðarhúsnæði kæranda. Meðfylgjandi sé yfirlýsing frá nágrönnum kæranda, dags. 13. október 2004, um að hann hafi haft fasta búsetu í húsnæðinu að X frá því í ágúst 2002 og búi þar enn.

III.

Með bréfi, dags. 28. janúar 2005, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Í ákvæði B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt er ekki að finna skýringar á því hvaða fasteignir teljist íbúðarhúsnæði í skilningi ákvæðisins. Skýringar á hugtakinu „íbúðarhúsnæði“ er ekki heldur að finna í reglugerð nr. 990/2001. Við skýringar á hugtakinu verður því að leita fanga annars staðar. Það er mat ríkisskattstjóra að nærtækast sé að taka mið af skráningu viðkomandi eignar í Fasteignamati ríkisins þegar metið er hvort um er að ræða íbúðarhúsnæði í skilningi tilvitnaðs ákvæðis enda er þar fyrir að fara opinberri flokkun og skráningu á fasteignum.

Þess er því krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.“

IV.

Samkvæmt 1. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, á maður sem skattskyldur er samkvæmt 1. gr. laganna og ber vaxtagjöld af lánum, sem tekin hafa verið vegna kaupa eða byggingar á íbúðarhúsnæði til eigin nota, þar með talin kaup á eignarhlut í almennri kaupleiguíbúð samkvæmt 76. gr. laga nr. 97/1993, rétt á sérstökum bótum, vaxtabótum, enda geri hann grein fyrir lánum og vaxtagjöldum af þeim í sérstakri greinargerð með skattframtali í því formi sem ríkisskattstjóri ákveður. Samkvæmt 5. mgr. B-liðar 68. gr. er réttur til vaxtabóta bundinn við eignarhald á íbúðarhúsnæði til eigin nota. Samkvæmt 6. mgr. sama stafliðar fellur réttur til vaxtabóta niður þegar íbúðarhúsnæði telst ekki lengur til eigin nota. Í 4. gr. reglugerðar nr. 990/2001, um greiðslu vaxtabóta, sbr. áður hliðstætt ákvæði í 4. gr. reglugerðar nr. 7/1998, um sama efni, segir og að réttur til vaxtabóta sé bundinn við eignarhald á íbúðarhúsnæði til eigin nota. Þá segir þar að með eigin notum sé átt við að húsnæðið sé nýtt til íbúðar af eiganda þess sjálfum. Sérstakar tímabundnar aðstæður, svo sem nám, veikindi eða atvinnuþarfir sem valdi því að eigandi íbúðarhúsnæðis geti ekki sjálfur nýtt það til íbúðar, leiði þó ekki til þess að hann missi rétt til vaxtabóta. Með tímabundnum aðstæðum sé átt við að eigandi íbúðarhúsnæðis geri líklegt að hann muni innan ákveðins tíma taka húsnæðið aftur til eigin nota.

Í máli þessu er deilt um það hvort greint húsnæði kæranda að X í Z-bæ teljist íbúðarhúsnæði í skilningi B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003, en sérstaka skilgreiningu á íbúðarhúsnæði í þessu sambandi er hvorki að finna í þessu lagaákvæði né reglugerð nr. 990/2001. Skattstjóri taldi að þar sem umrætt húsnæði væri skráð sem sumarbústaður samkvæmt skráningu Fasteignamats ríkisins félli það ekki undir íbúðarhúsnæði í skilningi B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003. Byggði skattstjóri hinar umdeildu breytingar á tilfærðum skuldum og vaxtagjöldum í lið 5.2 í skattframtali kæranda árið 2003 einvörðungu á þessari forsendu. Kemur fram í hinum kærða úrskurði skattstjóra, dags. 18. nóvember 2004, að ekki sé ágreiningur um búsetu kæranda í umræddu húsnæði og þar eigi hann skráð lögheimili. Kærandi ber því hins vegar við sem fyrr að þar sem hann búi í raun í húsnæðinu og eigi þar lögheimili beri honum réttur til vaxtabóta. Máli sínu til stuðnings hefur kærandi lagt fram yfirlýsingu frá þremur nágrönnum sínum, dags. 14. október 2004, um að hann búi í húsnæðinu.

Fyrir liggur samkvæmt þjóðskrá Hagstofu Íslands að kærandi hefur haft lögheimili að X í Z-bæ frá 8. ágúst 2002, sbr. lög nr. 21/1990, um lögheimili. Er óumdeilt að kærandi hefur haft fasta búsetu í greindu húsnæði í samræmi við skilgreiningu 1. gr. laga nr. 21/1990, sbr. úrskurð skattstjóra, dags. 18. nóvember 2004, þar sem fram kemur að ekki sé ágreiningur um búsetu kæranda í umræddu húsnæði. Fram kom við fyrri meðferð málsins, sbr. kæru kæranda til yfirskattanefndar, dags. 3. janúar 2004, að hann hefði búið í húsnæðinu frá september 2002. Þá kom þar fram að vegna skipulagsmála hafi Z-bær ekki viljað hrófla við skráningu eigna á svæðinu sem sumarhúsa. Óumdeilt er að tilfærð lán og vaxtagjöld af þeim í lið 5.2 í skattframtali kæranda árið 2003, sem eru frá lífeyrissjóðum og viðskiptabönkum, voru vegna öflunar umrædds húsnæðis.

Eins og fram er komið byggði skattstjóri ákvörðun sína einvörðungu á því að greint húsnæði væri skráð sem sumarbústaður í skrám Fasteignamats ríkisins, sbr. lög nr. 6/2001, um skráningu og mat fasteigna. Slík skráning byggir hins vegar á þeim grundvelli sem markaður er með ákvörðunum samkvæmt skipulags- og byggingarlögum nr. 73/1997 og skipulags- og byggingarreglugerðum nr. 400/1998 og 441/1998. Fyrir liggur að umrætt húsnæði er á byggingarsvæði íbúðarbyggðar. Að þessu athuguðu og með vísan til þess að kærandi á og hefur átt lögheimili í húsnæði þessu í samræmi við óumdeilda fasta búsetu sína, sbr. 1. gr. laga nr. 21/1990, þykir ekki varhugavert, eins og á stendur, að telja umrætt húsnæði til íbúðarhúsnæðis í skilningi B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003 og reglugerðar nr. 990/2001, en eins og fyrr greinir er ekki sérstakri skilgreiningu fyrir að fara á hugtakinu íbúðarhúsnæði í greindum ákvæðum um vaxtabætur. Samkvæmt þessu er fallist á þá kröfu kæranda í máli þessu að honum beri réttur til vaxtabóta gjaldárið 2003. Eins og atvikum er háttað verður að miða við öflun húsnæðisins sem íbúðarhúsnæðis á greindum tíma á árinu 2002. Við ákvörðun vaxtabóta kæranda gjaldárið 2003 þykir því bera að beita ákvæðum 8. og 9. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 90/2003. Af því leiðir að reikna ber vaxtabætur kæranda gjaldárið 2003 frá og með þriðja ársfjórðungi 2002. Skipting tilfærðra vaxtagjalda miðað við þetta tímamark liggur ekki fyrir. Að þessu athuguðu og eftir öllum atvikum, þar á meðal tilfærðum vaxtagjöldum, ákvarðast vaxtagjöld í reit 87 í skattframtali kæranda árið 2003 234.328 kr. sem er hámark vaxtagjalda ákvarðað hlutfallslega miðað við fyrrgreint tímabil. Að teknu tilliti til annarra atriða sem áhrif hafa á útreikning vaxtabóta ákvarðast vaxtabætur helmingur af hámarki vaxtabóta eða 80.294 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á kröfu kæranda. Vaxtabætur kæranda gjaldárið 2003 ákvarðast 80.294 kr.