Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að samkvæmt skattframtali kæranda árið 2002, sem hann stóð skil á með rafrænum hætti, var stofn til útreiknings tekjuskatts og útsvars 1.467.900 kr., þar af laun frá X ehf. 361.800 kr., greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins 442.021 kr., greiðslur úr lífeyrissjóðum 338.057 kr., atvinnuleysisbætur 160.084 kr. og styrkir og bætur frá sveitarfélögum 180.534 kr. Til frádráttar tekjum kom iðgjald í lífeyrissjóð 14.596 kr. Í meðfylgjandi greinargerð um sjómannaafslátt voru tilgreindir 134 sjómannadagar vegna vinnu við beitningar vegna skips undir 12 rúmlestum brúttó (báturinn Z). Við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2002 var kæranda ekki ákvarðaður sjómannaafsláttur.

Með kæru til skattstjóra, dags. 6. ágúst 2002, mótmælti kærandi álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2002. Kvaðst kærandi hafa staðið skil á greinargerð um sjómannaafslátt með skattframtali sínu vegna 90 sjómannadaga, en ekki hefði verið tekið tillit til sjómannaafsláttar við álagninguna. Fór kærandi fram á að sér yrði reiknaður sjómannaafsláttur og tók fram í því sambandi að allar launatekjur árið 2001 hefðu verið vegna sjómennsku. Þá kom fram að kærandi hefði fengið ofgreiddar bætur frá Tryggingastofnun ríkisins á árinu 2001 og hefði hin ofgreidda fjárhæð verið tekjufærð hjá kæranda, en ofgreiðslan síðan verið mínusuð í stað þess að lækka tekjustofn til útreiknings skatta, svo sem sagði í kærunni. Þessi mistök Tryggingastofnunar ríkisins hefðu valdið því að kærandi hefði borgað skatta af tekjum ársins 2001 til dagsins í dag í stað þess að vera skattlaus hjá Tryggingastofnun. Fór kærandi fram á að þetta yrði leiðrétt.

Með kæruúrskurði, dags. 2. desember 2002, hafnaði skattstjóri kröfum kæranda. Vegna kröfu um sjómannaafslátt vísaði skattstjóri til B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, þar sem fjallað væri um sjómannaafslátt, en þar kæmi fram í 4. mgr. stafliðarins að við ákvörðun á sjómannaafslætti hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, sem ekki væri skylt að lögskrá á samkvæmt lögum nr. 43/1987, um lögskráningu sjómanna, skyldi miða við almenna vinnudaga (mánudaga-föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga. Væri réttur þessara manna þó háður því að laun fyrir sjómennsku væru a.m.k. 30% af tekjuskattsstofni þeirra. Laun kæranda vegna beitningar fyrir bátinn Z næmu 361.800 kr. sem væru 24,65% af tekjuskattsstofni. Samkvæmt því bæri kæranda ekki sjómannaafsláttur gjaldárið 2002 þrátt fyrir 90 sjómannadaga. Þá tók skattstjóri fram að samkvæmt upplýsingum frá Tryggingastofnun ríkisins væri launamiði frá stofnuninni réttur, en kærandi hefði talið fram í skattframtali í samræmi við launamiðann. Ofgreiddur lífeyrir, sem fjallað væri um í kæru, væri ekki innifalin í framtöldum örorkulífeyri, tekjutryggingu eða sjúkradagpeningum frá Tryggingastofnun ríkisins.

II.

Kærandi hefur skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar með kæru, dags. 30. desember 2002. Í kærunni kemur fram að kærandi telur líklegt að hann hafi gleymt að færa til frádráttar í skattframtali sínu greiðslur í lífeyrissjóð og til stéttarfélags, samtals 5%, eins og segir í kærunni, en leiðrétting á þessu ætti að duga til að tekjur af sjómannsstörfum teljist 30% af heildartekjum hans. Þá gerir kærandi ítarlega grein fyrir störfum beitningarmanna og launakjörum þeirra og kemur m.a. fram að tekjur af beitningu fyrir bátinn Z hafi verið lágar vegna dræmrar sjósóknar hjá smábátum yfir vetrartímann, auk þess sem offramboð á vinnuafli hafi haft sín áhrif. Einnig krefst kærandi þess að tekið verði tillit til kostnaðar hans við ferðalög milli E-bæjar, þar sem hann eigi heima, og F-bæjar vegna vinnu við beitningar fyrir bátinn Z, en kostnaður vegna flugfargjalda o.fl. hafi ekki verið undir 20.000 kr. Loks víkur kærandi að þeim mismun sem hann telur felast í því að sjómaður, sem sé frá vinnu um tiltekinn tíma vegna veikinda, njóti réttar til sjómannaafsláttar á veikindatímabili, en slíkan rétt eigi ekki sjómaður sem sagt hafi starfi sínu lausu vegna vaxandi meinsemda, sem hann viti að leiði til þess að hann geti ekki sinnt starfi sínu, og fái sjúkradagpeninga frá Tryggingastofnun og stéttarfélagi. Sé ekki um annað að ræða en að skattyfirvöld miði einungis við tekjur fyrir sjómannsstörf við ákvörðun sjómannaafsláttar, en líti ekki til bótagreiðslna. Launatekjur kæranda árið 2001 hafi eingöngu verið vegna sjómannsstarfa og sé á fyrrgreindum grundvelli gerð krafa um fullan sjómannaafslátt gjaldárið 2002.

Að því varðar greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins tekur kærandi fram að hann verði að treysta því að rétt sé með farið í úrskurði skattstjóra að ofgreiddur lífeyrir hafi ekki verið færður á launamiða. Í úrskurði skattstjóra hafi hins vegar ekki verið veitt svör við spurningu um leiðréttingu afdregins skatts af ofgreiddri fjárhæð.

III.

Með bréfi, dags. 7. febrúar 2003, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Samkvæmt 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, tekjuskatt og eignarskatt, er réttur manna á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó til sjómannaafsláttar háður því að laun fyrir sjómennsku séu a.m.k. 30% af tekjuskattsstofni þeirra. Heildartekjur kæranda á árinu 2001 voru 1.482.496 kr. samkvæmt skattframtali hans 2002 og þar af voru laun frá X ehf. 361.800 kr. Frádráttarbær iðgjöld í lífeyrissjóð á skattframtali voru 14.596 kr. og var stofn til útreiknings tekjuskatts og útsvars því 1.467.900 kr. Eru upplýsingar þessar í samræmi við það sem sjá má í upplýsingarkerfi ríkisskattstjóra. Tekjur kæranda af sjómennsku voru því aðeins 24,65% af tekjuskattsstofni og uppfyllir hann því ekki skilyrði laga nr. 75/1981 um rétt til sjómannaafsláttar. Kærandi hefur ekki sýnt fram á að iðgjöld í lífeyrissjóð á árinu 2001 hafi verið hærri en hann taldi fram á skattframtali sínu 2002. Þá hefur hann ekki lagt fram nein gögn er sýni að uppgefnar greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins á árinu 2001 hafi verið rangar en samræmi er á milli framtalinna tekna frá Tryggingastofnun og launamiða frá stofnuninni auk þess sem fyrir liggur í málinu yfirlýsing frá sýslumanninum í E-bæ f.h. tryggingaumboðsins frá 20. nóvember 2002 um að ekkert hafi fundist athugavert við greiðslur vegna kæranda 2001.

Kærandi fer fram á að við álagningu verði tekið tillit til kostnaðar sem hann þurfti að leggja út í vegna flugferða sinna til F-bæjar og aftur til baka til E-bæjar vegna starfa hans á bátnum Z. Ríkisskattstjóri bendir á að kærandi er búsettur í E-bæ og báturinn Z er gerður út frá F-bæ. Ferðir kæranda til og frá F-bæ vegna starfa á bátnum eru því ferðir til og frá vinnu en ekki ferðir á vegum vinnuveitanda. Er því um persónulegan kostnað kæranda að ræða sem ekki er frádráttarbær frá tekjum hans. Ber því að synja þessari kröfu kæranda.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 17. febrúar 2003, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

1. Samkvæmt 1. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 10. gr. laga nr. 85/1991, um breyting á þeim lögum, skal maður, sem stundar sjómennsku á íslensku skipi eða skipi sem gert er út af íslensku skipafélagi, njóta sérstaks afsláttar, sjómannaafsláttar, sem koma skal til frádráttar reiknuðum tekjuskatti af þeim launum sem hann hafði fyrir sjómannsstörf. Í 2. og 3. mgr. þessa stafliðar er nánar fjallað um hverjir eigi rétt á sjómannaafslætti og er m.a. tekið fram að rétt til sjómannaafsláttar hafi þeir sem stunda sjómennsku, sbr. 4. mgr., og lögskráðir eru í skipsrúm á fiskiskipi. Í 4. mgr. stafliðarins er fjallað um fjárhæð sjómannaafsláttar og ákvörðun dagafjölda sem veitir rétt til sjómannaafsláttar. Við ákvörðun dagafjölda, sem veitir rétt til sjómannaafsláttar, skal miða við þá daga sem skylt er að lögskrá sjómenn skv. 4. og 5. gr. laga nr. 43/1987. Séu dagar þessir 245 á ári eða fleiri skal sjómaður njóta afsláttar alla daga ársins og hlutfallslega séu lögskráningardagar færri en 245, þó aldrei fleiri daga en hann er ráðinn hjá útgerð, sbr. niðurlagsákvæði 3. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981. Í 4. málsl. 4. mgr. segir að hlutaráðnir beitningarmenn skuli eiga rétt á sjómannaafslætti þá daga „sem þeir eru ráðnir við slík störf samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti“. Hjá mönnum á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó, sem ekki er skylt að lögskrá á, skal miðað við almenna vinnudaga (mánudaga til föstudaga) á úthaldstímabili í stað lögskráningardaga, sbr. 5. málsl. málsgreinarinnar. Réttur þessara manna er þó háður því að laun fyrir sjómennsku séu a.m.k. 30% af tekjuskattsstofni þeirra, sbr. 6. málsl. málsgreinarinnar. Þeir dagar á ráðningartíma hjá útgerð, sem sjómaður getur ekki stundað vinnu vegna veikinda eða slysa, en tekur laun samkvæmt kjarasamningi, skulu veita rétt til sjómannaafsláttar.

Nánar er kveðið á um ákvörðun sjómannaafsláttar við álagningu opinberra gjalda í II. kafla reglugerðar nr. 10/1992, um persónuafslátt og sjómannaafslátt. Í 4. mgr. 12. gr. reglugerðarinnar kemur fram að hlutaráðnir beitningarmenn, sem ráðnir séu samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti, eigi rétt á sjómannaafslætti. Í 3. mgr. 13. gr. reglugerðarinnar er svofellt ákvæði: „Hjá hlutaráðnum beitningarmönnum skal við ákvörðun dagafjölda, sem veitir rétt til sjómannaafsláttar, miða við þá daga sem þeir eru ráðnir við slík störf samkvæmt skriflegum samningi um hlutaskipti, þó mest þann dagafjölda sem reiknaður er til afsláttar hjá sjómönnum á viðkomandi línubáti.“

Með skattframtali kæranda árið 2002 fylgdi greinargerð um sjómannaafslátt (RSK 3.13) vegna sjómennsku kæranda á bátnum Z og voru upplýsingar færðar í þann kafla sem tekur til sjómennsku á skipum undir 12 rúmlestum brúttó og einnig tekið fram að kærandi væri hlutaráðinn beitningarmaður samkvæmt kjarasamningi. Í greinargerð kæranda er að finna upplýsingar um ráðningartíma kæranda og fjölda daga hans við sjómennsku. Tiltekur hann ráðningardaga 90 og sama fjölda almennra vinnudaga, en telur sjómannadaga vera 134 í greinargerðinni. Í skattframtali kæranda eru laun vegna sjómennsku í reit 318 tilgreind 361.800 kr. og 90 sjómannadagar færðir í reit 292.

Samkvæmt kæruúrskurði og gögnum um álagningu ákvarðaði skattstjóri kæranda ekki neinn sjómannaafslátt gjaldárið 2002. Með kæru til skattstjóra, dags. 6. ágúst 2002, fór kærandi fram á að sér yrði ákvarðaður sjómannaafsláttur vegna 90 sjómannadaga. Með hinum kærða úrskurði hafnaði skattstjóri kröfu kæranda og byggði á ákvæði 6. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981 þar sem kveðið er á um að réttur manna á fiskiskipum undir 12 rúmlestum brúttó til sjómannaafsláttar sé háður því að laun fyrir sjómennsku séu a.m.k. 30% af tekjuskattstofni þeirra. Kom fram hjá skattstjóra að laun kæranda fyrir sjómennsku hefðu numið 361.800 kr. sem hefði verið 24,65% af tekjuskattsstofni. Í kæru til yfirskattanefndar heldur kærandi því fram að í skattframtal vanti að taka tillit til frádráttar vegna iðgjalds í lífeyrissjóð og greiðslu til stéttarfélags, sem ætti að leiða til þess að laun vegna sjómennsku árið 2001 teljist nema meiru en 30% af tekjuskattstofni, en enga ákveðna fjárhæð vanfærðs frádráttar tiltekur kærandi þó í þessu sambandi. Tekið skal fram að kærandi færði 14.596 kr. til frádráttar í reit 162 í skattframtali sínu vegna iðgjalds í lífeyrissjóð. Þá krefst kærandi þess að tekið verði tillit til kostnaðar vegna ferða milli heimilis í E-bæ og vinnustaðar í F-bæ sem hann áætlar 20.000 kr. Þessar kröfur um leiðréttingu eða breytingar á skattframtali kæranda, sem ekki varða ákvörðun sjómannaafsláttar sérstaklega, voru ekki lagðar fyrir skattstjóra í kæru kæranda, dags. 6. ágúst 2002, og liggur því ekki fyrir neinn kæranlegur úrskurður til yfirskattanefndar að því er varðar umrædda liði skattframtals kæranda, sbr. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd. Af þessum sökum er umræddum kröfum um frádrátt vegna iðgjalds í lífeyrissjóð, greiðslu til stéttarfélags og frádrátt vegna ferða milli heimilis og vinnustaðar vísað frá yfirskattanefnd.

Eins og fyrr segir var synjun skattstjóra um ákvörðun sjómannaafsláttar byggð á því að í tilviki kæranda væri ekki uppfyllt skilyrði 6. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981 um að laun fyrir sjómennsku næmu a.m.k. 30% af tekjuskattstofni, sbr. einnig 2. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992. Samkvæmt því sem fyrir liggur um störf kæranda, sem var hlutaráðinn beitningarmaður, giltu þessi ákvæði ekki um ákvörðun dagafjölda til sjómannaafsláttar hans, heldur bar að fara eftir ákvæðum 4. málsl. 4. mgr. B-liðar 68. gr. laga nr. 75/1981, en hvorki í því ákvæði né í 3. mgr. 13. gr. reglugerðar nr. 10/1992 kemur fram að hliðstætt skilyrði um hlutfall launa fyrir sjómennsku af tekjuskattsstofni og fram kemur í fyrrnefndu ákvæðunum gildi að því er varðar hlutaráðna beitningarmenn. Samkvæmt þessu þykir bera að hnekkja ákvörðun skattstjóra og taka kröfu kæranda til greina.

2. Aðfinnsluatriði kæranda varðandi greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins lúta að meðferð afdreginnar staðgreiðslu af greiðslum frá stofnuninni árið 2002. Enginn úrskurður skattstjóra eða ríkisskattstjóra liggur fyrir vegna meðferðar staðgreiðslu árið 2002. Þá er rétt að taka fram að talið hefur verið að ágreiningsefni sem varða framkvæmd staðgreiðslu opinberra gjalda á staðgreiðsluári, sem hvorki tengjast sérstakri ákvörðun ríkisskattstjóra eða skattstjóra samkvæmt lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda né fela í sér endanlega ákvörðun um skattfjárhæð, falli ekki undir úrskurðarvald yfirskattanefndar samkvæmt 1. mgr. 2. gr. laga nr. 30/1992. Verður því að vísa kærunni frá yfirskattanefnd að því er varðar staðgreiðslu vegna ársins 2002.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á kröfu kæranda um sjómannaafslátt gjaldárið 2002. Að öðru leyti er kröfum kæranda í máli þessu vísað frá yfirskattanefnd.