Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að í skattframtali sínu árið 2001 tilfærði kærandi laun frá X ehf. að fjárhæð 4.010.514 kr., auk launa frá Y ehf. að fjárhæð 259.650 kr. eða samtals 4.270.164 kr. Að teknu tilliti til frádráttar lífeyrisiðgjalda að fjárhæð 152.228 kr., nam tekjuskatts- og útsvarsstofn samkvæmt skattframtalinu 4.117.936 kr. Staðgreiðslufjárhæð í reit 296 í skattframtalinu var tilgreind með 1.271.535 kr. Að teknu tilliti til lækkunar tekjuskatts- og útsvarsstofna samkvæmt 66. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, um 6.306 kr. vegna menntunarkostnaðar barns nam tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda 4.111.630 kr. við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2001. Þá var við álagninguna byggt á greindri staðgreiðslufjárhæð. Með skattframtalinu fylgdi ívilnunarbeiðni þar sem óskað var eftir lækkun tekjuskattsstofns vegna taps á útistandandi launakröfu vegna gjaldþrots viðkomandi launagreiðanda. Var þar um að ræða kröfu á hendur greindum launagreiðanda, X ehf., að fjárhæð 381.130 kr. Tók kærandi fram í beiðninni að laun samkvæmt launamiða hefðu numið 4.010.514 kr. fyrir árið 2000. Þetta væru ekki rétt heildarlaun, enda hefðu 381.130 kr. ekki fengist greiddar. Því hefðu heildarlaunin numið 3.629.384 kr.

Umboðsmaður kæranda sendi ríkisskattstjóra erindi, dags. 10. febrúar 2003, sem varðaði launagreiðslur til kæranda frá fyrirtækinu X ehf. Fram kom í erindinu að kærandi hefði verið starfsmaður þessa fyrirtækis frá 1996 og þar til í maí 2001. Fyrirtækið hefði átt í miklum greiðsluerfiðleikum haustið 2000 og um áramótin 2000/2001 hefði kærandi fengið launamiða frá fyrirtækinu þar sem laun hefðu verið tilgreind 4.010.514 kr. Þá hefði kærandi átt inni hjá launagreiðandanum 381.130 kr., en ekki getið þess í skattframtali því að hann hefði treyst því að inneign þessi yrði greidd á árinu 2001, eins og margendurtekin loforð hefðu staðið til. Til þess hefði þó ekki komið og hefði fyrirtækið verið lýst gjaldþrota á árinu 2001. Að því er best væri vitað hefði X ehf. greitt staðgreiðslu af uppgefnum launum fyrir árið 2000. Þá var gerð grein fyrir því að við launakröfuna 381.130 kr. hefðu bæst 86.330 kr. og hún þannig orðið 467.460 kr. Á árinu 2001 hefði X ehf. greitt 139.147 kr. upp í skuldina þannig að eftirstöðvar næmu 328.813 kr., sbr. yfirlýsingu X ehf., dags. 31. maí 2001, sem fylgdi beiðninni. Þá kom fram að við gjaldþrot fyrirtækisins hefði kærandi einnig átt inni ógreidd laun vegna apríl og maí (2001) samtals 336.498 kr., auk eftirstöðva frá 2000. Ábyrgðasjóður launa hefði greitt kæranda hluta af vangreiddum launum fyrir apríl og maí og auk þess hefði kærandi fengið leiðréttingu hjá ríkisskattstjóra. Ábyrgðasjóður launa hefði hins vegar talið skuldina frá 2000 of gamla og því ekki getað liðsinnt kæranda varðandi þá fjárhæð. Fór umboðsmaður kæranda fram á að ríkisskattstjóri leiðrétti skattlagningu á kæranda gjaldárið 2001 miðað við greidd laun frá X ehf. tekjuárið 2000.

Með úrskurði, dags. 6. maí 2003, tók ríkisskattstjóri erindi kæranda til úrlausnar. Féllst ríkisskattstjóri á að lækka framtalin laun til kæranda frá X ehf. í skattframtali 2000 um hina umkröfðu fjárhæð 328.313 kr. Hins vegar bæri jafnframt að lækka tilfært iðgjald til lífeyrissjóðs í 147.288 kr., enda gæti frádráttarbært iðgjald til lífeyrissjóðs aldrei orðið hærra en 4% af heildarlaunum. Samkvæmt þessu væri tekjuskatts- og útsvarsstofn kæranda gjaldárið 2001 lækkaður um 323.373 kr. eða úr 4.111.630 kr. í 3.788.257 kr. Með úrskurðinum fylgdu skattbreytingaseðlar, dags. 6. maí 2003, er sýndu þær breytingar á álögðum opinberum gjöldum kæranda sem af þessu leiddu. Þá fylgdi ennfremur sérstök leiðrétting á uppgjöri staðgreiðslu vegna ársins 2000, dags. 6. maí 2003, þar sem tekið var fram að stöðu kæranda vegna innheimtu tekjuskatts og útsvars fyrir árið 2001 hefði verið breytt með tilgreindum hætti. Laut leiðréttingin að því að staðgreiðsla til tekjuskatts og útsvars var lækkuð, nánar tiltekið um 60.886 kr., auk álags 1.522 kr., hvað tekjuskatt snerti og um 39.266 kr., auk álags 982 kr., hvað varðaði útsvar. Samkvæmt þessu kom til „hækkunar á skuldastöðu“ alls 102.656 kr. eins og það var orðað. Kom fram að tilkynning um leiðréttingu hefði verið send til viðkomandi innheimtumanns ríkissjóðs.

II.

Með kæru, dags. 29. júní 2003, hefur umboðsmaður kæranda skotið úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 6. maí 2003, til yfirskattanefndar. Er þess krafist að sú breyting á staðgreiðslu 102.656 kr. sem ríkisskattstjóri ákvarðaði í tengslum við afgreiðslu á erindi kæranda með hinum kærða úrskurði verði felld niður, en leiðrétting á áður álögðum opinberum gjöldum kæranda gjaldárið 2001 samtals um 128.316 kr. standi óbreytt. Umboðsmaður kæranda rekur málavexti og niðurstöðu ríkisskattstjóra samkvæmt greindum úrskurði. Vísar hann til leiðréttingar ríkisskattstjóra á staðgreiðslu kæranda, dags. 6. maí 2003, þar sem skuldastaða vegna staðgreiðslu sé hækkuð um 102.656 kr. Kveðst umboðsmaðurinn ekki fá skilið hvernig unnt sé að hækka „álagningu“ eftir að hún hafi verið lækkuð með úrskurðinum. Samkvæmt launaseðli frá X ehf. hinn 31. desember 2000 sé staðgreiðsla skatta tilgreind 1.171.906 kr., sbr. og innheimtuseðil ársins 2001. Á sama launaseðli komi og fram að launafjárhæð hafi numið 4.010.514 kr. Launafjárhæðin hafi verið lækkuð um 328.313 kr. Hafi hann, umboðsmaðurinn, staðið í þeirri meiningu að verið væri að endurgreiða kæranda ofgreidda staðgreiðslu. Því fái hann ekki skilið að staðgreiðslufjárhæðin 1.171.906 kr. teljist of há þannig að skuldastaða vegna staðgreiðslu hækki um 102.656 kr. Hafi kærandi sent erindi til ríkisskattstjóra, dags. 10. febrúar 2003, sem byggst hafi á þeirri forsendu að enginn ætti að greiða skatt af tekjum sem hann hefði ekki fengið.

III.

Með bréfi, dags. 5. september 2003, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Í hinum kærða úrskurði féllst ríkisskattstjóri á lækkun tekjuskattsstofns gjaldárið 2001. Sú lækkun hefur það í för með sér að staðgreiðsla lækkar í réttu hlutfalli við lækkun tekjuskattstofns. Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að kærandi sætti sig við úrskurð ríkisskattstjóra, dags. 6. maí 2003, þar sem fallist var á lækkun tekjuskattsstofns en sætti sig ekki við lækkun staðgreiðslu.

Þess er krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 8. september 2003, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 25. september 2003, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum sínum. Rekur hann ástæður þess að hann leitaði til ríkisskattstjóra um leiðréttingu á vangoldnum launum frá X ehf. að fjárhæð 328.313 kr., enda hefði sú fjárhæð verið inni í uppgefnum launum samkvæmt launamiða og framtöldum launum í skattframtali árið 2001. Eins og fram komi í kæru hafi hann, umboðsmaðurinn, litið svo á að lækkun tekjuskatts og útsvars gjaldárið 2001 samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra um 128.316 kr. væri leiðrétting á ofgreiddum skatti. Vonist hann enn eftir leiðréttingu á þeirri fjárhæð að frádregnum 25.660 kr. sem kærandi hafi fengið.

IV.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, skulu ágreiningsmál um ákvörðun skatta, gjalda og skattstofna, þar með talin rekstrartöp, úrskurðuð af sérstakri, óháðri nefnd, yfirskattanefnd. Í 1. mgr. 2. gr. sömu laga kemur fram að úrskurðarvald yfirskattanefndar taki til ákvörðunar skatta og gjalda samkvæmt þar tilgreindum lögum, þ. m. t. lögum um staðgreiðslu opinberra gjalda. Kæra í máli þessu varðar ákvörðun ríkisskattstjóra, sem hefur á hendi yfirstjórn staðgreiðslu samkvæmt 23. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, um leiðréttingu á staðgreiðslu vegna kæranda árið 2000, þ.e. lækkun áður ákvarðaðrar staðgreiðslu. Tók ríkisskattstjóri þessa ákvörðun í tengslum við þá leiðréttingu á álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2001 sem beiðni umboðsmanns kæranda, dags. 10. febrúar 2003, laut að. Var kæranda tilkynnt um hina umdeildu breytingu á staðgreiðslufjárhæð með bréfi ríkisskattstjóra, dags. 6. maí 2003, samhliða úrskurði ríkisskattstjóra, dags. sama dag.

Fram kemur í leiðbeiningum ríkisskattstjóra um útfyllingu skattframtals einstaklinga árið 2001 (RSK 8.01) að ógreidd laun, sem ekki hafi fengist greidd vegna gjaldþrots launagreiðanda, skuli ekki færa til tekna, en gera þess í stað grein fyrir þeim í athugasemdum á fyrstu síðu skattframtals. Greiðslur frá Ábyrgðasjóði launa beri að telja til tekna á greiðsluári. Telur ríkisskattstjóri þannig að ákvæði um óvissar tekjur í niðurlagi 2. mgr. 60. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, eigi við þegar svo stendur á sem hér hefur verið lýst, sbr. og úrskurðaframkvæmd. Á þessum grundvelli hefur ríkisskattstjóri fallist á þá leiðréttingu á tilfærðri fjárhæð launa kæranda frá X ehf. sem fram kemur í úrskurði embættisins, dags. 6. maí 2003. Með þeim úrskurði voru launatekjur kæranda frá þessum launagreiðanda lækkaðar um 328.313 kr. vegna vangoldinna launa frá síðari hluta ársins 2000. Að teknu tilliti til lækkunar frádráttar lífeyrisiðgjalda um 4.940 kr. nam lækkun tekjuskatts- og útsvarsstofns 323.373 kr. Lækkun áður álagðra opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2001, að teknu tilliti til hækkunar vaxtabóta, nam samtals 128.316 kr. Er þessi þáttur málsins ágreiningslaus. Samhliða breytti ríkisskattstjóri staðgreiðslufjárhæð vegna kæranda árið 2000 um samtals 100.152 kr. að viðbættri leiðréttingu á lögbundnu álagi samtals 2.504 kr. eða samtals 102.656 kr. Fram hefur komið af hálfu kæranda, sbr. erindi umboðsmanns hans til ríkisskattstjóra, dags. 10. febrúar 2003, að Ábyrgðasjóður launa hafi talið umrædda launakröfu frá árinu 2000 of gamla þannig að ekki kæmi til ábyrgðar sjóðsins, sbr. í þessu sambandi a-lið 1. mgr. 5. gr. laga nr. 53/1993, um ábyrgðasjóð launa vegna gjaldþrota, sbr. nú hliðstætt ákvæði í a-lið 1. mgr. 5. gr. laga nr. 88/2003, um Ábyrgðasjóð launa. Skilja verður kröfugerð kæranda í máli þessu svo að hann telji að umrædd staðgreiðslufjárhæð eigi að koma honum til góða, þ.e. að ákvörðun ríkisskattstjóra hefði átt að leiða til endurgreiðslu á ofgreiddri staðgreiðslu.

Samkvæmt gögnum málsins, sbr. og upplýsingar í beiðni umboðsmanns kæranda, dags. 10. febrúar 2003, til ríkisskattstjóra og kæru til yfirskattanefndar, er ljóst að atvikum var svo farið að greindur launagreiðandi kæranda, sem varð gjaldþrota á árinu 2001, hafði skilað staðgreiðslu af þeim vangoldnu launum kæranda sem um er fjallað í málinu. Samkvæmt 1. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, felst í staðgreiðslu opinberra gjalda bráðabirgðagreiðsla tekjuskatts og útsvars launamanna á tekjuári af launatekjum, sbr. 5. gr. laganna, og eftir atvikum öðrum tekjum en launatekjum, sbr. 38. gr. laganna. Í 16. gr. laganna kemur fram sú meginregla að afdráttur staðgreiðslu á hverju greiðslutímabili miðist við þau laun sem greidd séu fyrir það, enda fari útborgun fram eigi síðar en 14 dögum eftir lok þess. Dragist greiðsla lengur skal miða afdrátt við það tímabil þegar uppgjörið fer fram. Í tilviki kæranda fór uppgjör umræddra launa vegna ársins 2000 ekki að neinu leyti fram á tekjuárinu 2000 og varð raunar ekki um uppgjör að ræða vegna gjaldþrots launagreiðandans. Samkvæmt þessu verður að telja að staðgreiðsluskil umrædds launagreiðanda hafi því verið röng vegna viðkomandi launatímabila. Að þessu virtu og með vísan til eðlis staðgreiðslu, sbr. að framan, þykir ekki fá staðist að fjárhæð tilfærðrar staðgreiðslu af launum, sem eigi ber að tekjufæra í skattframtali vegna viðkomandi árs vegna þeirra atvika er að framan greinir, komi til frádráttar álögðum tekjuskatti og útsvari, sbr. 34.-36. gr. nefndra laga. Af framansögðu leiðir að niðurstaða ríkisskattstjóra stendur óhögguð og er kröfum kæranda um breytingu á þeirri niðurstöðu hafnað.

Að því leyti sem í kærunni kann að felast krafa um ráðstöfun staðgreiðslufjár skal tekið fram að samkvæmt 20. gr. laga nr. 45/1987, um staðgreiðslu opinberra gjalda, með áorðnum breytingum, skulu launagreiðendur standa skil á afdregnu staðgreiðslufé til innheimtuaðila svo sem þar er nánar mælt fyrir um. Kveðið er á um ábyrgð launagreiðanda og launamanns á opinberum gjöldum í 22. gr. laganna. Að því er varðar álögð opinber gjöld er fjallað um innheimtu og ábyrgð á skattgreiðslum í XIII. kafla laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Litið hefur verið svo á að ágreiningsmál um innheimtu opinberra gjalda féllu ekki undir kærumeðferð samkvæmt þágildandi 99. gr. og 100. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, nú 99. og 100. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. og ákvæði laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. m.a. úrskurð ríkisskattanefndar nr. 838/1982 (bls. 262 í útgáfu úrskurða ríkisskattanefndar frá árunum 1981 og 1982), en ekki verður talið að yfirskattanefnd sé ætlað víðtækara valdsvið að þessu leyti samkvæmt lögum nr. 30/1992 en talið var gilda um ríkisskattanefnd. Niðurstaða um ráðstöfun þeirrar greiðslu X ehf. sem um ræðir í máli þessu verður ekki talin varða ákvörðun opinberra gjalda kæranda. Eru álitaefni um þetta atriði þess eðlis að þau lúta fyrst og fremst að samskiptum innheimtuaðila og launagreiðandans, og er í þessu tilviki þar um að ræða hagsmuni þrotabús greinds einkahlutafélags. Að svo vöxnu og með vísan til þess sem að framan greinir um valdsvið yfirskattanefndar verður ekki talið að yfirskattanefnd sé bær til að taka afstöðu til þessa þáttar í kæru kæranda. Kærunni er því vísað frá yfirskattanefnd að því leyti sem hún kann að varða ráðstöfun fjárins.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað. Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því leyti sem hún kann að varða ráðstöfun ofgreidds staðgreiðslufjár X ehf.