Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að kærandi er hlutafélag og hefur með höndum útgerð og fiskvinnslu. Í framhaldi af bréfaskiptum, sbr. bréf skattstjóra, dags. 11. júní og 7. nóvember 2003 og 27. janúar, 2. mars og 29. apríl 2004, þar sem skattstjóri krafði félagið um upplýsingar og skýringar á ýmsum gjaldaliðum í rekstrarreikningum félagsins vegna rekstraráranna 1998, 1999, 2000 og 2001, og svarbréf kæranda, dags. 11. ágúst 2003, 15. mars 2004 og 14. júní 2004, boðaði skattstjóri kæranda með bréfi, dags. 9. júlí 2004, endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda félagsins gjaldárin 1999, 2000, 2001, 2002 og 2003 og endurákvörðun virðisaukaskatts árin 1998, 1999, 2000 og 2001 vegna tilgreindra breytinga sem skattstjóri hugðist gera á skattskilum kæranda vegna rekstraráranna 1998, 1999, 2000 og 2001. Með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 5. ágúst 2004, var hluta af fyrirhuguðum breytingum skattstjóra mótmælt. Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 2. nóvember 2004, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld kæranda gjaldárin 1999, 2000, 2001, 2002 og 2003 og virðisaukaskatt félagsins árin 1998, 1999, 2000 og 2001. Lutu breytingar skattstjóra fyrst og fremst að lækkun gjaldfærðs rekstrarkostnaðar í skattskilum kæranda og innskatts í virðisaukaskattsskilum félagsins. Nam lækkun gjaldfærðs kostnaðar samtals 443.444 kr. rekstrarárið 1998, 3.652.442 kr. rekstrarárið 1999, 2.409.105 kr. rekstrarárið 2000 og 7.804.237 kr. rekstrarárið 2001, en rekstrarárið 2002 var um að ræða hækkun gjaldfærðra fyrninga um 925.979 kr. Lækkun innskatts nam samtals 20.940 kr. rekstrarárið 1998, 16.133 kr. rekstrarárið 1999, 75.649 kr. rekstrarárið 2000 og 26.695 kr. rekstrarárið 2001. Við þá hækkun skattstofna kæranda sem leiddi af tilgreindum breytingum á gjaldfærðum kostnaði bætti skattstjóri 25% álagi, sbr. 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt. Þá beitti skattstjóri 10% álagi vegna hækkunar virðisaukaskatts kæranda sem leiddi af lækkun innskatts, sbr. 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Með kæru til yfirskattanefndar, dags. 1. febrúar 2005, hefur umboðsmaður kæranda mótmælt tilgreindum breytingum skattstjóra á skattskilum kæranda umrædd rekstrarár. Verður nú fjallað nánar um einstök kæruefni málsins.

Gjaldárið 1999.

Að því er varðar gjaldárið 1999 er í fyrsta lagi ágreiningur um frádráttarbærni útgjalda að fjárhæð samtals 8.835 kr. samkvæmt reikningum frá E og fleiri veitingastöðum. Skattstjóri færði þau rök fyrir synjun frádráttar að viðkomandi fylgiskjöl væru ekki stíluð á kæranda og virtust vera vegna starfsmanna félagsins. Starfsmenn kæranda hefðu ekki notið fæðishlunninda á árinu 1998, en skilyrði frádráttar samkvæmt 5. mgr. 3. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, væri að fæðishlunnindi væru gefin upp á launamiða. Vegna þeirra skýringa kæranda á kostnaði samkvæmt reikningi frá E, að um væri að ræða útgjöld vegna X ehf. sem hefði verið tengiliður kæranda við netakaup frá Japan, tók skattstjóri fram að með þeim skýringum hefði ekki verið gerð nægileg grein fyrir risnutilefni, sbr. d-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994. Þá væri reikningur frá F dagsettur á árinu 1997 og því ekki heimilt að gjaldfæra kostnað samkvæmt þeim reikningi rekstrarárið 1998.

Í öðru lagi synjaði skattstjóri um frádrátt útgjalda að fjárhæð 13.000 kr. samkvæmt reikningi frá Hótel G. Samkvæmt fram komnum skýringum kæranda væri um að ræða kostnað vegna heimsóknar framkvæmdastjóra kæranda til X ehf. í K-bæ. Umræddur reikningur væri hins vegar vegna tveggja herbergja, þ.e. vegna fjögurra aðila, og dagsettur 23. ágúst 1998 sem væri sunnudagur. Yrði því ekki séð að um viðskiptaferð hefði verið að ræða og þætti kærandi ekki hafa sýnt fram á frádráttarbærni umrædds kostnaðar.

Loks felldi skattstjóri í þriðja lagi niður gjaldfærðan kostnað 13.750 kr. samkvæmt reikningi frá D-bakarí vegna púttmóts eldri borgara í Y-bæ. Vegna skýringa kæranda þess efnis að um styrk til Félags eldri borgara í sveitarfélaginu væri að ræða vísaði skattstjóri til ákvæða 2. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og 15. og 16. gr. reglugerðar nr. 483/1994, og tók fram að umrætt félag væri fyrst og fremst vettvangur fyrir félagslíf þeirra sem komnir væru á efri ár auk þess sem félagið beitti sér í hagsmunabaráttu fyrir eldri borgara. Starfsemi félagsins félli því ekki undir þá málaflokka sem tilgreindir væru í 16. gr. reglugerðar nr. 483/1994. Þá lægi ekki fyrir kvittun félagsins vegna móttöku umrædds framlags frá kæranda. Yrði samkvæmt þessu ekki fallist á að um frádráttarbæran rekstrarkostnað væri að ræða.

Í kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar kemur fram varðandi útgjöld að fjárhæð 2.630 kr. samkvæmt reikningi frá E að um hafi verið að ræða heimsókn B hjá X ehf., tengilið kæranda vegna netakaupa frá Japan, og að B og framkvæmdastjóri kæranda hafi notið risnunnar. Gjaldfærð fæðiskaup 6.205 kr. séu hins vegar vegna aksturs starfsmanna kæranda með afurðir til hafna á höfuðborgarsvæðinu. Varðandi útgjöld 13.000 kr. vegna gistingar samkvæmt reikningi frá Hótel G kemur fram að ekki sé um að ræða tvö herbergi heldur hafi verið gist í tvær nætur í K-bæ, en starfsstöð X ehf. sé þar. Tilgangur ferðarinnar hafi verið að efla viðskiptatengsl við félagið og skoða vörulínu þess. Um dagsetningu reikningsins sé það að segja að aldrei hafi vafist fyrir forráðamönnum kæranda eða B hjá X ehf. að vinna á sunnudögum, enda séu báðir aðilar gamlir skipstjórnarmenn. Loks sé því sérstaklega mótmælt að starfsemi Félags eldri borgara í Y-bæ teljist ekki til menningarstarfsemi. Þvert á móti gegni félagið afar mikilvægu menningarlegu og félagslegu hlutverki gagnvart þeim sem komnir séu á efri ár. Telji kærandi að kostnaður félagsins vegna árlegs púttmóts eldri borgara sé frádráttarbær samkvæmt 2. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Sé þess því krafist samkvæmt framansögðu að tekjuskattsstofn kæranda gjaldárið 1999 lækki um 35.585 kr. frá því sem skattstjóri hafi ákveðið.

Gjaldárið 2000.

Ágreiningur málsins að því er varðar gjaldárið 2000 (rekstrarárið 1999) tekur til útgjalda að fjárhæð samtals 102.840 kr. Að því er snertir útgjöld að fjárhæð 72.090 kr. vegna kaupa á gjaldeyri vísaði skattstjóri til þess að til grundvallar gjaldfærslu lægi einungis kvittun og að ekki væri um að ræða fullgilt fylgiskjal. Ekki væri því unnt að fallast á með kæranda að um frádráttarbæran rekstrarkostnað væri að tefla. Um útgjöld að fjárhæð 14.930 kr. vegna matarkaupa samkvæmt reikningum frá þremur tilgreindum veitingastöðum kom fram í úrskurði skattstjóra að viðkomandi fylgiskjöl væru ekki stíluð á kæranda heldur á starfsmenn félagsins sem ekki hefðu notið fæðishlunninda á árinu 1999. Fram komnar skýringar kæranda varðandi þennan kostnað væru almenns eðlis og ekki studdar neinum gögnum og hefði kærandi ekki sýnt fram á að um frádráttarbær útgjöld væri að ræða. Þá synjaði skattstjóri um gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 15.820 kr. vegna kaupa á tertu frá J-bakaríi vegna púttmóts eldri borgara á sömu forsendum og greinir hér að framan varðandi hliðstæð útgjöld rekstrarárið 1998.

Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að gjaldeyriskaup 72.090 kr. séu vegna dagpeninga framkvæmdastjóra kæranda vegna sjö daga ferðar hans til Kína á árinu 1999 til þess að skrifa undir samning um smíði skips. Útgjöld að fjárhæð 14.930 kr. séu fæðiskostnaður vegna aksturs starfsmanna með afurðir til hafna á höfuðborgarsvæðinu. Félaginu hafi borið að greiða ferðakostnað starfsmanna vegna ferða út fyrir starfssvæðið og sé því í reynd um frádráttarbæran ferðakostnað að ræða. Varðandi kostnað 15.820 kr. í tengslum við púttmót eldri borgara er vísað til skýringa í tengslum við hliðstæð útgjöld á fyrra ári, sbr. hér að framan.

Gjaldárið 2001.

Gjaldárið 2001 (rekstrarárið 2000) er deilt um frádráttarbærni útgjalda að fjárhæð samtals 1.202.090 kr. og niðurfelldan innskatt 13.775 kr.

Kærandi færði til gjalda í skattskilum sínum umrætt ár sekt að fjárhæð 1.000.000 kr. sem félaginu var gert að greiða vegna brota á ákvæðum kjarasamnings sjómanna og útgerðarmanna. Skattstjóri felldi niður gjaldfærsluna á þeim grundvelli að slík sekt vegna brota á kjarasamningi félli undir ákvæði 2. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 þar sem fram kæmi að óheimilt væri að telja til rekstrarkostnaðar fjársektir eða önnur viðurlög, hverju nafni sem nefnast, vegna refsiverðs verknaðar skattaðila sjálfs. Því til stuðnings benti skattstjóri á að Félagsdómur, sem hefði dómsvald í málum um brot á vinnusamningum, gæti dæmt aðila til þess að greiða sektir „eftir venjulegum leiðum“, sbr. 65. gr. laga nr. 80/1938, um stéttarfélög og vinnudeilur, sem skattstjóri vísaði til. Þá hefði kærandi engin gögn lagt fram til staðfestingar því að félaginu hefði verið gert að greiða sekt sem yrði talin til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar og því hefði kærandi ekki sýnt fram á að um gjöld til öflunar tekna væri að ræða.

Í öðru lagi er deilt um frádráttarbærni útgjalda að fjárhæð 20.450 kr. vegna kaupa á þremur flöskum af koníaki samkvæmt reikningi frá ÁTVR. Vegna þeirra skýringa kæranda að um áramótagjafir til helstu viðskiptaaðila félagsins væri að ræða benti skattstjóri á að slíkar gjafir féllu ekki undir hugtakið tækifærisgjafir í 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981, enda hefði verið litið svo á í skattframkvæmd að með tækifærisgjöfum væri átt við jólagjafir og gjafir vegna stórafmæla eða sérstakra starfsafmæla. Tíðkaðist almennt ekki að mönnum væru gefnar gjafir í tilefni af áramótum.

Þá er í þriðja lagi mótmælt niðurfellingu skattstjóra á gjaldfærðum kostnaði að fjárhæð 56.225 kr. og innskatti að fjárhæð 13.775 kr. vegna kaupa á búningum í tilefni af firmakeppni hjá Íþrótta- og ungmennafélagi Y-bæjar. Skattstjóri hafnaði frádráttarbærni umrædds kostnaðar með þeim rökum að ekki lægi fyrir staðfesting íþróttafélagsins á því að um hefði verið að ræða framlag frá kæranda vegna þátttöku í firmakeppni. Þá væri viðkomandi fylgiskjal, „bókabúðarreikningur með stimpli L“, ófullnægjandi, enda kæmu fram takmarkaðar upplýsingar um hið selda auk þess sem virðisaukaskattsnúmer seljanda kæmi ekki fram þannig að innskattur kæmi ekki til álita.

Í fjórða lagi er ágreiningur um þá ákvörðun skattstjóra að lækka gjaldfærðan kostnað vegna styrks sem kærandi veitti knattspyrnudeild Íþrótta- og ungmennafélags Y-bæjar úr 300.000 kr. í 200.000 kr. Byggði skattstjóri þá ákvörðun á því að einungis lægi fyrir reikningur frá íþróttafélaginu vegna greiðslu að fjárhæð 200.000 kr. og breytti engu um heimild til gjaldfærslu þótt samningur aðila hafi hljóðað upp á styrk að fjárhæð 300.000 kr.

Loks er tekist á um gjaldfærslu útgjalda að fjárhæð 25.415 kr. vegna kaupa á gleraugum. Skattstjóri hafnaði þeim skýringum kæranda að um væri að ræða greiðslu vegna gleraugna starfsmanns sem hefðu eyðilagst um borð í skipi félagsins og benti á í því sambandi að viðkomandi staðgreiðslukvittun bæri ekki með sér hverjum gleraugun væru ætluð. Hefði því ekki verið sýnt fram á að um bætur til starfsmanns væri að ræða. Þá væri eðlilegt að skrifleg bótakrafa væri lögð fram í tilvikum sem þessum. Hefði kærandi ekki sýnt fram á að um frádráttarbæran rekstrarkostnað væri að ræða.

Af hálfu kæranda er komið fram að félaginu hafi verið gert að greiða sekt að fjárhæð 1.000.000 kr. í félagssjóð aðildarfélaga kjarasamnings vegna brota á reglum samningsins um helgarfrí, sbr. grein 1.23 í kjarasamningi sjómanna, skipstjórnarmanna og vélstjórafélagsins. Að mati kæranda sé ekki um refsiverðan verknað að ræða samkvæmt lögum heldur aukagreiðslu til samningsaðila vegna ákvæða í kjarasamningi. Heimildir Félagsdóms til þess að ákvarða aðilum sektir séu málinu óviðkomandi, enda sé ekki um slíka sekt að ræða í tilviki kæranda. Varðandi kaup á koníaksflöskum fyrir viðskiptavini í tilefni af áramótum er bent á í kæru til yfirskattanefndar að algengt sé að slíkar gjafir komi í stað jólagjafa og hljóti að vera um tækifærisgjöf að ræða með sama hætti. Kostnaður vegna kaupa á búningum sé til kominn vegna þátttöku kæranda í firmamóti á vegum Íþrótta- og ungmennafélags Y-bæjar, en búningarnir hafi nýst við önnur tækifæri, svo sem vegna þátttöku kæranda í hátíðahöldum á sjómannadegi. Búningarnir hafi verið keyptir af L sem sé með virðisaukaskattsnúmer ... þannig að ljóst sé að virðisaukaskattur hafi verið innheimtur af skráðum aðila. Sé þess því krafist að innskattur 13.775 kr. vegna viðskiptanna verði viðurkenndur. Styrkur til Íþrótta- og ungmennafélags Y-bæjar að fjárhæð 300.000 kr. hafi verið greiddur í tvennu lagi, þ.e. 200.000 kr. á árinu 2000 og 100.000 kr. á árinu 2004. Samningur aðila um styrkinn hafi þannig hljóðað upp á 300.000 kr. og sé þess því krafist að gjaldfærður kostnaður hækki um 100.000 kr. Samkvæmt kjarasamningum sé kæranda skylt að bæta tjón starfsmanns félagsins vegna gleraugna hans sem eyðilagst hafi um borð í Z, skipi félagsins, og sé því um frádráttarbæran kostnað að ræða. Ekki hafi verið krafist greiðslu frá tryggingafélagi þar sem það hafi ekki þótt svara kostnaði.

Gjaldárið 2002.

Kæruatriði málsins að því er snertir gjaldárið 2002 varða í fyrsta lagi útgjöld að fjárhæð samtals 37.520 kr. samkvæmt reikningum frá ýmsum veitingastöðum. Skattstjóri vísaði til þess að fylgiskjöl vegna umræddra útgjalda væru ekki stíluð á kæranda í öllum tilvikum og að skýringar félagsins á tengslum útgjaldanna við rekstur væru óljósar þar sem ekkert hefði komið fram um þá viðskiptamenn sem notið hefðu veitinga, sbr. áskilnað þar að lútandi í d-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994. Því yrði ekki fallist á gjaldfærslu umrædds kostnaðar. Ennfremur felldi skattstjóri niður gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 1.500 kr. vegna stöðumælasektar með vísan til 2. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981.

Skattstjóri hafnaði gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 644.072 kr. samkvæmt reikningi frá M ehf. Í úrskurði um endurákvörðun, dags. 2. nóvember 2004, vísaði skattstjóri til þeirra skýringa kæranda að um væri að ræða kostnað vegna malbikunar og frágangs í porti kæranda og tók fram að samkvæmt þeim skýringum væri um að ræða endurbætur sem óheimilt væri að gjaldfæra. Bæri að eignfæra og afskrifa slík útgjöld. Því yrði ekki fallist á gjaldfærslu umrædds kostnaðar en eignir kæranda hækkaðar um 592.546 kr. og 8% fyrning 51.526 kr. færð til gjalda í rekstrarreikningi, sbr. 1. tölul. c-liðar 38. gr. laga nr. 75/1981.

Loks er deilt um þá ákvörðun skattstjóra að synja um gjaldfærslu útgjalda að fjárhæð samtals 8.744.530 kr. samkvæmt reikningum frá R ehf., S hf. og T vegna Z. Skattstjóri taldi að kæranda bæri að eignfæra umræddan kostnað í efnahagsreikningi og fyrna samkvæmt 38. gr. laga nr. 75/1981. Yrði fyrning ársins 2001 því 874.453 kr. og bókfært verð í árslok 7.870.077 kr. Þessu til stuðnings vísaði skattstjóri til þeirra skýringa kæranda að við komu Z hingað til lands frá Kína, þar sem skipið hefði verið smíðað, hefði komið í ljós tjón sem ekki hefði verið unnt að krefja skipasmíðastöðina um. Tók skattstjóri fram að um kostnað væri að ræða sem þannig mætti rekja til vanefnda hinnar kínversku skipasmíðastöðvar og að einhverju leyti til óveðurs. Miðað við fram komnar skýringar umboðsmanns kæranda yrði ekki séð að skipið hefði verið fært til veiða fyrr en að loknum umræddum viðgerðum hér á landi. Í 1. mgr. 4. gr. reglugerðar nr. 483/1994 kæmi fram að viðhald á eignum, sem notaðar væru við atvinnurekstur, teldist til rekstrarkostnaðar. Af þessu ákvæði væri ekki óvarlegt að draga þá ályktun að ekki væri heimilt að telja til rekstrarkostnaðar útgjöld sem féllu til áður en viðkomandi eign væri tekin í notkun. Því væri eðlilegt að líta á umræddan kostnað kæranda sem ófyrirséðan stofnkostnað fremur en viðhaldskostnað, sbr. einnig 2. mgr. 10. gr. laga nr. 75/1981.

Í kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar er bent á að kostnaður að fjárhæð 37.520 kr. vegna kaupa á veitingum sé vegna ferða starfsmanna félagsins til Reykjavíkur vegna samskipta við Þ og aðra aðila sem komið hafi að smíði skipsins Z. Í einhverjum tilvikum hafi viðkomandi aðilar komið til Y-bæjar og þá hafi þeim verið boðið til hádegisverðar á E. Sé þess því krafist að kostnaður sem hér um ræðir verði viðurkenndur til frádráttar rekstrartekjum en til vara að kostnaðurinn verði eignfærður á skipið. Líta megi á stöðumælasekt 1.500 kr. sem leigu á bílastæði fremur en fjársekt. Sé kröfu um gjaldfærslu því haldið til streitu. Reikningur frá M ehf. að fjárhæð 644.072 kr. sé vegna malbikunar og frágangsvinnu í porti kæranda. Nánar tiltekið sé malbiksvinna til komin vegna lagfæringar á niðurföllum í portinu, en við þá vinnu hafi þurft að grafa í portinu og til þess að koma lóðinni aftur í sama horf hafi þurft að malbika að nýju. Tilefni þessara lagfæringa hafi verið sífellt auknar kröfur heilbrigðisyfirvalda til fiskvinnslufyrirtækja. Sé þess því krafist að fallist verði á gjaldfærslu umrædds kostnaðar og afskriftir verði lækkaðar til samræmis. Varðandi útgjöld að fjárhæð samtals 8.744.530 kr., sem skattstjóri leit svo á að tilheyrðu stofnkostnaði Z, kemur fram í kærunni að eftir smíði skipsins í Kína hafi skipinu verið siglt í 55 daga til Íslands. Afhending á skipinu fullbúnu hafi því verið um garð gengin þegar skipinu hafi verið siglt úr höfn ... í Kína. Við komu skipsins frá Kína hafi komið í ljós tjón sem ekki hafi verið unnt að krefja hina kínversku skipasmíðastöð um. Þannig hafi mastur skipsins losnað á leið hingað til lands í óveðri og hafi þurft að setja stífur og bæta undirstöður auk þess sem veltitankur hafi þurft á viðgerð að halda. Þá sé hluti umrædds kostnaðar vegna olíutjóns í káetum skipsins sem orðið hafi þegar olía var tekin á skipið í Hong Kong. Samkvæmt 41. gr. laga nr. 90/2003 sé heimilt að færa til gjalda kostnað við viðgerðir og endurbyggingu fyrnanlegra eigna vegna tjóns á þeim. Þar sem viðkomandi eign hafi verið komið í sama ástand og hún var í fyrir tjón ætti kostnaður að fjárhæð 6.378.493 kr. að geta talist frádráttarbær kostnaður. Við lokaúttekt Siglingamálastofnunar hafi frágangur á glussakerfi í skipinu reynst óviðunandi og hafi þurft að skipta út verulegum hluta þess, sbr. reikning frá R ehf. Séu því ekki gerðar athugasemdir af hálfu kæranda við eignfærslu kostnaðar að fjárhæð 2.366.037 kr. samkvæmt reikningum frá því félagi. Sé þess því krafist að fallist verði á gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 6.378.493 kr. og að afskriftir lækki til samræmis úr 874.453 kr. í 236.603 kr.

III.

Með bréfi, dags. 2. september 2005, hefur ríkisskattstjóri krafist þess fyrir hönd gjaldkrefjenda að hinn kærði úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsálstæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 7. september 2005, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að koma á framfæri athugasemdum af því tilefni. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

Kæra í máli þessu varðar tilgreindar breytingar sem skattstjóri gerði á gjaldfærðum rekstrarkostnaði og innskatti kæranda rekstrarárin 1998, 1999, 2000 og 2001, en hækkun skattstjóra á gjaldfærðum fyrningum kæranda rekstrarárið 2002 leiddi beint af breytingum skattstjóra á skattskilum félagsins rekstrarárið 2001, sbr. hér að framan. Skilja verður kæruna svo að kærandi uni álagsbeitingu skattstjóra samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, sem og beitingu álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, enda er ekkert vikið að álagsbeitingu í kærunni.

Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. nú lög nr. 90/2003, um sama efni, má draga rekstrarkostnað frá tekjum lögaðila og þeim tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Til rekstrarkostnaðar teljast þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við. Það ber undir skattaðila að sýna fram á að skilyrðum frádráttar samkvæmt ákvæðinu sé fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. janúar 1997 í málinu nr. 3/1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 í málinu nr. 163/1996 (H 1997:759). Almennur kostnaður vegna heimilis og fjölskyldu og annarra persónulegra þarfa er ekki frádráttarbær. Víkur þá að einstökum kæruefnum málsins.

Gjaldárið 1999:

Fram er komið af hálfu kæranda að útgjöld að fjárhæð 2.630 kr. samkvæmt reikningi frá E sé vegna fundar framkvæmdastjóra kæranda með B frá X ehf. í K-bæ og útgjöld að fjárhæð 13.000 kr. samkvæmt reikningi frá Hótel G séu vegna heimsóknar fyrirsvarsmanns kæranda til þess fyrirtækis, en umrætt félag sé tengiliður kæranda vegna netakaupa frá Japan. Þá er bent á í kærunni að reikningur frá Hótel G sé vegna tveggja gistinátta en ekki vegna tveggja herbergja, svo sem skattstjóri taldi. Með hliðsjón af þessum skýringum kæranda og með vísan til ákvæðis d-liðar 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, þykir mega taka til greina kröfu kæranda um gjaldfærslu þessara útgjalda. Að öðru leyti er um að ræða útgjöld að fjárhæð 6.205 kr. samkvæmt reikningum frá ýmsum veitingastöðum, en reikningar þessir eru ekki stílaðir á kæranda. Þykir kærandi ekki hafa sýnt fram á frádráttarbærni viðkomandi útgjalda, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, og er kröfu um gjaldfærslu þeirra hafnað.

Gjaldfærður kostnaður að fjárhæð 13.750 kr. er vegna kaupa á tertu í tilefni af púttmóti vegna Félags eldri borgara í Y-bæ. Af hálfu kæranda er því haldið fram að um frádráttarbæran kostnað sé að ræða samkvæmt 2. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. b-lið 4. gr. laga nr. 122/1993. Samkvæmt því ákvæði má draga frá tekjum lögaðila og þeim tekjum manna, sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi eða eru tengdar slíkum rekstri, einstakar gjafir og framlög til kirkjufélaga, viðurkenndrar líknarstarfsemi, menningarmála, stjórnmálaflokka og vísindalegra rannsóknarstarfa, þó ekki yfir 0,5% af tekjum samkvæmt B-lið 7. gr., á því ári sem gjöf er afhent. Fjármálaráðherra ákveður með reglugerð hvaða málaflokkar og stofnanir falla undir þennan tölulið. Í 15.–18. gr. reglugerðar nr. 483/1994 er fjallað um frádrátt vegna gjafa til menningarmála o.fl. Í 15. gr. reglugerðarinnar eru sett skilyrði fyrir frádrætti gjafa, þar á meðal að framteljandi leggi fram móttökukvittun með framtali sínu frá stofnun, sjóði eða félagi sem fellur undir 16. gr. reglugerðarinnar. Í 16. gr. er kveðið á um málaflokka samkvæmt 15. gr.

Í málinu liggja ekki fyrir samþykktir þess félags eldri borgara sem um ræðir í máli kæranda. Á hinn bóginn þykir mega ganga út frá því að tilgangur félagsins sé fyrst og fremst að vinna að almennum hagsmunamálum eldri borgara og að félagið gegni þannig svipuðu hlutverki og önnur hagsmunafélög aldraðra í landinu, enda hefur ekkert annað komið fram af hálfu kæranda. Að þessu athuguðu verður að fallast á með skattstjóra að framlag kæranda til félagsins uppfylli ekki skilyrði frádráttarbærni samkvæmt 2. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. b-lið 4. gr. laga nr. 122/1993. Samkvæmt því og þar sem ekki er um að ræða gjöld sem á árinu eiga að ganga til að afla tekna kæranda, tryggja þær og halda þeim við, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, verður að hafna kröfu kæranda varðandi þetta kæruatriði.

Samkvæmt framansögðu hækkar gjaldfærður rekstrarkostnaður kæranda gjaldárið 1999 um 15.630 kr. frá því sem skattstjóri hefur ákveðið.

Gjaldárið 2000:

Skattstjóri hafnaði gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 72.090 kr. vegna kaupa á gjaldeyri í rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 1999 á þeim forsendum að til grundvallar gjaldfærslu lægju ófullnægjandi fylgiskjöl, þ.e. einungis kvittun vegna gjaldeyriskaupa. Af hálfu kæranda er komið fram að um sé að ræða dagpeninga vegna sjö daga ferðar framkvæmdastjóra félagins til Kína á árinu 1999 til þess að undirrita samning um smíði skips. Samkvæmt c-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, telst til rekstrarkostnaðar ferðakostnaður í þágu atvinnurekstrar. Til staðfestingar á ferðakostnaði þurfa upplýsingar m.a. um tilgang ferðar, þátttakendur og fjölda ferðadaga að liggja fyrir með aðgengilegum hætti. Ekki verður séð að skattstjóri hafi dregið í efa að umrædd ferð til Kína hafi að öllu leyti verið í þágu rekstrar kæranda, sbr. og bréf umboðsmanns kæranda til skattstjóra, dags. 11. ágúst 2003, þar sem fram kom að gjaldfærður ferðakostnaður rekstrarárið 1999 væri vegna ferðar til Kína vegna nýsmíði skips þar í landi. Má því ljóst vera að frekari ferðakostnaður hefur fallið til en vegna fargjalda. Að því athuguðu og með tilliti til fjárhæðar sem um ræðir þykir mega taka kröfu kæranda varðandi þetta kæruatriði til greina og fallast á gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 72.090 kr. vegna ferðar til Kína á árinu 1999.

Gjaldfærður kostnaður að fjárhæð samtals 30.750 kr. er annars vegar vegna veitinga samkvæmt reikningum frá ýmsum veitingastöðum, sem stílaðir eru á tilgreinda starfsmenn kæranda, og hins vegar vegna kaupa á tertu frá J-bakarí vegna púttmóts eldri borgara árið 1999. Með vísan til umfjöllunar hér að framan varðandi hliðstæð útgjöld rekstrarárið 1998 er kröfum kæranda um gjaldfærslu þessara útgjalda hafnað.

Samkvæmt framansögðu hækkar gjaldfærður rekstrarkostnaður kæranda gjaldárið 2000 um 72.090 kr. frá því sem skattstjóri hefur ákveðið.

Gjaldárið 2001:

Í rekstrarreikningi kæranda fyrir árið 2000 var færð til gjalda greiðsla að fjárhæð 1.000.000 kr. til félagssjóðs Vélstjórafélags Íslands og er komið fram af hálfu kæranda að um févíti (sekt) sé að ræða vegna brota kæranda á ákvæðum kjarasamnings aðildarfélaga LÍÚ og Vélstjórafélags Íslands. Nánar tiltekið hafi greiðslan verið innt af hendi vegna brota á ákvæðum kjarasamningsins um frídaga og frítöku og er í kæru til yfirskattanefndar vísað til greinar 1.53 í kjarasamningnum í því sambandi. Þar kemur fram að brot gegn samningnum varði sektum allt að 300.057 kr. er renni í félagssjóð Vélstjórafélags Íslands og skuli sektarupphæðin síðan hækka í hlutfalli við kaupgjaldsákvæði samningsins. Skattstjóri hafnaði gjaldfærslu umræddra útgjalda á þeim forsendum að kærandi hefði ekki sýnt fram á að um frádráttarbæran rekstrarkostnað samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981 væri að ræða, þ.e. gjöld til öflunar tekna, auk þess sem skattstjóri taldi að ákvæði 2. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 girti fyrir frádráttinn. Samkvæmt þessum tölulið 52. gr. laga nr. 75/1981 er ekki heimilt að telja til rekstrarkostnaðar samkvæmt 31. gr. laganna eða til frádráttar skattskyldum tekjum á einn eða annan hátt fjársektir eða önnur viðurlög, hverju nafni sem nefnast, vegna refsiverðs verknaðar skattaðila sjálfs, þar með talið verðmæti upptækra eigna eða greiðslu þess í stað. Ennfremur kostnað, hverju nafni sem nefnist, við öflun ólöglegs upptæks hagnaðar eða tengdan saknæmum brotum. Í i-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, er ákvæði sama efnis.

Fallast verður á það með kæranda að umrætt ákvæði 2. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 á ekki við um þá greiðslu sem um er að tefla í málinu, enda er ekki um að ræða fjársektir eða önnur viðurlög vegna refsiverðs verknaðar í skilningi ákvæðisins heldur greiðslu sem innt er af hendi á einkaréttarlegum grundvelli, þ.e. vegna skuldbindingar samkvæmt kjarasamningi. Þá skal tekið fram, vegna tilvísunar skattstjóra til ákvæðis 65. gr. laga nr. 80/1938, um stéttarfélög og vinnudeilur, þar sem kveðið er á um heimild Félagsdóms til þess að ákveða sektir vegna brota á þeim lögum, sbr. 70. gr. laganna, að í tilviki kæranda er ekki um að ræða neina slíka sektarákvörðun. Samkvæmt framansögðu og skýringum kæranda að öðru leyti verður að fallast á með kæranda að um sé að ræða frádráttarbæran rekstrarkostnað í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Er krafa kæranda varðandi þetta kæruatriði því tekin til greina.

Gjaldfærður kostnaður að fjárhæð 20.450 kr. vegna kaupa á þremur flöskum af koníaki er samkvæmt skýringum kæranda vegna áramótagjafa til viðskiptavina félagsins. Samkvæmt 1. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981, eins og ákvæði þessu var breytt með 5. gr. laga nr. 147/1994, sbr. 1. gr. laga nr. 101/1995, er ekki heimilt að telja gjafir til rekstrarkostnaðar samkvæmt 31. gr. laga nr. 75/1981 eða til frádráttar skattskyldum tekjum á einn eða annan hátt, „þó ekki tækifærisgjafir í fríðu til starfsmanna eða viðskiptavina þegar verðmæti þeirra er ekki meira en gerist um slíkar gjafir almennt“. Með vísan til þessa ákvæðis þykir mega taka kröfu kæranda varðandi umrædd útgjöld til greina, enda hefur ekki verið vefengt að um gjafir til viðskiptamanna kæranda hafi verið að ræða, sbr. forsendur skattstjóra í hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 2. nóvember 2004.

Þá er deilt um gjaldfærðan kostnað að fjárhæð 56.225 kr. og innskatt að fjárhæð 13.775 kr. vegna kaupa kæranda á íþróttabúningum í tengslum við firmakeppni Íþrótta- og ungmennafélags Y-bæjar í maí 2000. Skilja verður skýringar kæranda á tilefni þessara útgjalda svo að starfsmenn félagsins hafi tekið þátt í íþróttamótinu og í kæru til yfirskattanefndar er greint frá því að búningarnir hafi nýst við önnur tilefni, svo sem vegna þátttöku kæranda í hátíðahöldum á sjómannadegi, þ.e. kappróðri. Að virtum skýringum kæranda þykir mega fallast á gjaldfærslu umrædds kostnaðar, enda þykir mega ganga út frá því að þátttaka í firmakeppni geti sem slík haft auglýsingagildi fyrir kæranda og að auki felist ákveðin auglýsing í að fulltrúar félagsins í firmakeppni klæðist búningum merktum fyrirtækinu. Má í þessu sambandi jafnframt vísa til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 1186/1998 sem birtur er í 3. hefti Skatta- og tollatíðinda 1998 (ST 1998:229). Á hinn bóginn verður að telja að reikningur vegna þessara útgjalda sé ekki þannig úr garði gerður að skilyrði 20. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, til sönnunar á innskatti séu uppfyllt, enda kemur virðisaukaskattsnúmer seljanda ekki fram á reikningnum, sbr. 1. mgr. sömu lagagreinar. Verður því ekki fallist á umkrafinn innskatt að fjárhæð 13.775 kr. Af þessu leiðir að gjaldfærsla í rekstrarreikningi kæranda vegna þess kostnaðar sem um ræðir verður 70.000 kr.

Í kæru til yfirskattanefndar er rakið að kærandi hafi veitt knattspyrnudeild Íþrótta- og ungmennafélags Y-bæjar styrk að fjárhæð 300.000 kr. á árinu 2000. Hafi hluti styrkfjárhæðarinnar eða 200.000 kr. verið greiddur á árinu 2000 en eftirstöðvar að fjárhæð 100.000 kr. verið greiddar á árinu 2004, sbr. reikning vegna síðastnefndrar greiðslu, dags. 1. júní 2004, sem fylgir kærunni í ljósriti. Telja verður því að umrædd útgjöld 100.000 kr. tilheyri rekstrarárinu 2004 og verði því ekki færð til frádráttar tekjum ársins 2000, sbr. ákvæði um tímaviðmiðun rekstrarútgjalda í 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981. Er kröfu kæranda varðandi greind útgjöld að fjárhæð 100.000 kr. synjað.

Ágreiningur gjaldárið 2001 varðar loks útgjöld að fjárhæð 25.415 kr. vegna kaupa á gleraugum. Með hliðsjón af þeim skýringum kæranda að umræddur kostnaður sé til kominn vegna skemmda á gleraugum starfsmanns um borð í skipi félagsins þykir mega fallast á kröfu kæranda um gjaldfærslu þessa kostnaðar.

Samkvæmt framansögðu hækkar gjaldfærður rekstrarkostnaður kæranda gjaldárið 2001 um 1.115.865 kr. frá því sem skattstjóri hefur ákveðið.

Gjaldárið 2002:

Ágreiningur gjaldárið 2002 varðar í fyrsta lagi gjaldfærðan kostnað að fjárhæð 37.520 kr. samkvæmt reikningum frá ýmsum veitingastöðum, en einungis hluti þessara reikninga er stílaður á kæranda samkvæmt því sem fram kemur í úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 2. nóvember 2004. Samkvæmt skýringum kæranda í kæru til yfirskattanefndar virðist sem umræddur kostnaður sé bæði vegna starfsmanna félagsins og ótilgreindra viðskiptavina. Er þess krafist að fallist verði á gjaldfærslu kostnaðarins sem viðskiptakostnaðar „eða til vara að kostnaður verði eignfærður á nýtt skip félagsins“, eins og segir í kærunni. Af þessu tilefni skal tekið fram að risna vegna atvinnurekstrar, þ.e. sá kostnaður sem lagt er í til að ljúka viðskiptum, afla nýrra viðskiptasambanda eða halda þeim við, telst til rekstrarkostnaðar samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. d-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Samkvæmt síðastnefndu reglugerðarákvæði þarf slíkur kostnaður þó að vera eðlilegur miðað við tilefni. Þá kemur fram að frádráttarbær risna þurfi að beinast að aðilum sem ekki starfa við fyrirtækið eða tengjast því með öðrum hætti, svo sem stjórnarmenn eða hluthafar, og að til staðfestingar risnukostnaði þurfi upplýsingar m.a. um tilefni risnu, hverjir hennar nutu og tengsl þeirra við fyrirtækið að liggja fyrir með aðgengilegum hætti. Kærandi hefur einungis gert almenna grein fyrir tilefni þeirrar risnu sem um ræðir og ekkert hefur nánar komið fram um að hverjum hún beindist. Hefur því ekki verið sýnt fram á frádráttarbærni umræddra útgjalda samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, sbr. d-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994. Með vísan til þess og niðurstöðu hér að framan varðandi hliðstæð útgjöld vegna starfsmanna félagsins gjaldárin 1999 og 2000 er kröfum kæranda varðandi þetta kæruatriði hafnað.

Skattstjóri felldi niður gjaldfærslu stöðumælasektar að fjárhæð 1.500 kr. á þeim grundvelli að ákvæði 2. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981 girti fyrir gjaldfærsluna. Af því tilefni skal tekið fram að í úrskurðaframkvæmd hefur verið litið svo á að stöðumælagjöld, þ.m.t. aukastöðugjöld, geti talist til rekstrarkostnaðar í skilningi 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, enda sé sýnt nægilega fram á tengsl þeirra við tekjuöflun í rekstri, sbr. t.d. úrskurði yfirskattanefndar nr. 818/1997 og 454/1998. Slík gjöld geta ekki talist til fjársekta eða annarra viðurlaga vegna refsiverðs verknaðar í skilningi 2. tölul. 52. gr. laga nr. 75/1981. Að þessu athuguðu og þar sem út af fyrir sig hefur ekki verið vefengt að hið umdeilda stöðumælagjald sé til komið vegna erindisrekstrar í þágu kæranda er fallist á kröfu kæranda um gjaldfærslu þessara útgjalda.

Gjaldfærður kostnaður að fjárhæð 644.072 kr. samkvæmt reikningi frá M ehf. er vegna malbikunar og frágangsvinnu í porti kæranda. Er ágreiningur um það hvort umræddur kostnaður skuli teljast til endurbóta eða viðhalds. Við úrlausn málsins og við mat á því hvað telja beri viðhaldskostnað þykir bera að líta til skilgreiningar í 4. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Í 2. málsl. 1. mgr. 4. gr. reglugerðarinnar segir svo um viðhaldsfrádrátt: „Viðhald telst það sem gera þarf til þess að halda eignunum eða einstökum hlutum þeirra í svipuðu ástandi og þær voru í, þegar rekstraraðili eignaðist þær, hvort heldur þær voru þá gamlar eða nýjar.“ Þessi regla hefur lengi verið talin gilda í skattskilum, sbr. H 1943:150. Tekið er fram í 2. mgr. 4. gr. reglugerðarinnar að þótt eign gangi úr sér fyrir aldurs sakir, þ.e. fyrnist, þá skuli hún samt talin í svipuðu ástandi að því er viðhald varðar. Fyrning hennar komi hins vegar til frádráttar samkvæmt 7. gr. Í 3. mgr. greinarinnar kemur fram að ef aðili lætur endurbæta eign, sem hann hefur keypt, ellegar er orðin úr sér gengin fyrir aldurs sakir, stækka eign, eða breyta henni, þá skuli það ekki talið til viðhalds. Ennfremur kemur fram að til viðhalds skuli aftur á móti telja að halda eigninni í svipuðu ástandi og hún varð að stækkun, breytingu eða endurbót lokinni. Sé annars vegar viðhald og hins vegar breytingar, endurbætur og/eða stækkun framkvæmd í einu lagi, verður að meta hvað telja beri til hvors um sig, sbr. 4. mgr. 4. gr. reglugerðarinnar.

Í kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar kemur fram að malbiksvinna í porti kæranda sé vegna lagfæringa á niðurföllum í portinu. Grafa hafi þurft í portinu vegna þeirra lagfæringa og að því loknu hafi þurft að malbika til þess að koma lóðinni í samt horf. Er tekið fram að nauðsynlegt hafi verið að ráðast í þessar lagfæringar vegna krafna heilbrigðisyfirvalda til rekstrar fiskvinnslufyrirtækja. Skilja verður þessar skýringar svo að ekki hafi verið um nýtt malbikað plan að ræða og eru út af fyrir sig engar athugasemdir gerðar af því tilefni í kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu. Á hinn bóginn þykir verða að telja lagfæringar á niðurföllum í portinu að kröfu heilbrigðisyfirvalda til endurbóta í skilningi 4. gr. reglugerðar nr. 483/1994. Með vísan til framanritaðs verður að álykta að í umræddum kostnaði vegna ports hafi bæði falist viðhald og endurbætur. Ekki verður með neinni vissu ákvarðað hvernig umrædd skipting hefur verið. Eins og málið liggur fyrir þykir mega miða við að um hafi verið að ræða jafna skiptingu milli viðhaldskostnaðar og endurbóta. Hækkar gjaldfærður kostnaður þannig um 322.036 kr. frá því sem skattstjóri ákvarðaði og eignfærsla endurbóta lækkar samsvarandi. Þá lækkar gjaldfærð fyrning af þessum sökum um 25.763 kr.

Eftir stendur þá umfjöllun um gjaldfærðan kostnað að fjárhæð samtals 6.378.493 kr. samkvæmt reikningum frá S hf. og T vegna Z, en fram kemur í kæru til yfirskattanefndar að kærandi unir ákvörðun skattstjóra um eignfærslu kostnaðar að fjárhæð 2.366.037 kr. samkvæmt reikningi frá R ehf. Af hálfu kæranda hefur verið greint frá því að við komu Z hingað til lands frá Kína, þar sem skipið var smíðað, hafi þurft að ráðast í viðgerðir vegna tjóns á skipinu og ófullnægjandi frágangs á því. Vegna óveðurs sem skipið hafi lent í á leið hingað til lands hafi þurft að framkvæma viðgerð á mastri og veltitank. Þá hafi orðið olíutjón í káetum skipsins þegar olía var tekin á skipið í Hong Kong, en í bréfi kæranda til skattstjóra, dags. 14. júní 2004, kemur fram að af þessum sökum hafi þurft að endurnýja allar innréttingar í vistarverum skipverja. Samkvæmt skýringum kæranda er reikningur frá S hf. að fjárhæð 3.153.207 kr. vegna viðgerðar á káetum og lúkar vegna umrædds olíutjóns og reikningur frá T að fjárhæð 3.225.286 kr. vegna viðgerðar á mastri og veltitank.

Skattstjóri hafnaði gjaldfærslu framangreinds kostnaðar vegna Z á þeim forsendum að líta bæri svo á að um „ófyrirséðan stofnkostnað“ væri að ræða sem telja bæri til stofnverðs skipsins samkvæmt 2. mgr. 10. gr. laga nr. 75/1981, sbr. nú 2. mgr. 12. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt ákvæði þessu telst stofnverð eigna kostnaðarverð þeirra, þ.e. kaup- eða framleiðsluverð, ásamt kostnaði við endurbætur, breytingar eða endurbyggingu og sérhverjum öðrum kostnaði sem á eignirnar fellur, en að frádregnum óendurkræfum styrkjum, afsláttum, eftirgjöfum skulda og skaðabótum sem falla til í sambandi við kaup þeirra, framleiðslu, breytingar eða endurbætur. Þá vísaði skattstjóri til þess að ekki væri heimilt að telja til rekstrarkostnaðar kostnað vegna fyrnanlegra eigna sem félli til áður en viðkomandi eign hefði verið tekin í notkun og vísaði í því sambandi til ákvæðis upphafsmálsliðar 1. mgr. 4. gr. reglugerðar nr. 483/1994 þar sem fram kemur að viðhald á eignum, sem notaðar eru við atvinnurekstur, teljist til rekstrarkostnaðar.

Vegna síðastnefndrar forsendu skattstjóra skal tekið fram að samkvæmt 32. gr. laga nr. 75/1981 eru fyrnanlegar eignir varanlegir rekstrarfjármunir sem notaðir eru til öflunar tekna í atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi og rýrna að verðmæti við eðlilega notkun eða aldur. Í 33. gr. laga nr. 75/1981 er kveðið á um það að fyrningartími eigna hefjist við byrjun þess rekstrarárs þegar þær eru fyrst nýttar við öflun tekna. Byggja verður á því að fyrningartími hins nýja skips kæranda hafi hafist á árinu 2001 í skilningi framangreinds ákvæðis, enda hefur skattstjóri ekki hróflað við gjaldfærslu almennrar fyrningar vegna skipsins í skattskilum kæranda árið 2002, sbr. fyrningarskýrslu (RSK 4.12) með skattframtali kæranda umrætt ár. Liggur og fyrir að kærandi var að endurnýja skipakost sinn til áframhaldandi rekstrar, en eldra skip félagsins var selt á árinu 2001. Samkvæmt 43. gr. laga nr. 75/1981 má gjaldfæra kostnað við viðgerðir eða endurbyggingu fyrnanlegra eigna vegna tjóns á því ári þegar viðgerð fer fram, að svo miklu leyti sem kostnaðurinn fer fram úr tjónbótum. Er tekið fram í ákvæðinu að aðeins sé átt við kostnað við að koma eign í sama ástand og hún var í áður en tjónið varð. Af hálfu skattstjóra og ríkisskattstjóra hefur út af fyrir sig ekki verið dregið í efa að hinn umþrætti kostnaður sé alfarið vegna tjóns sem orðið hafi á Z, svo sem kærandi hefur lýst. Með vísan til framanritaðs er fallist á með kæranda að félaginu sé heimilt að færa umræddan kostnað til frádráttar rekstrartekjum í skattskilum árið 2002. Samkvæmt því er fallist á gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 6.378.493 kr. Af þessu leiðir að eignir í efnahagsreikningi lækka um 6.378.493 kr. og gjaldfærðar fyrningar lækka um 637.849 kr.

Samkvæmt framansögðu hækkar gjaldfærður rekstrarkostnaður kæranda gjaldárið 2002 um 6.038.417 kr. frá því sem skattstjóri hefur ákveðið.

Með umræddum úrskurði gerði skattstjóri þær breytingar á skattskilum kæranda gjaldárið 2003 að eignfæra annars vegar endurbætur ports og hins vegar endurbætur skips að teknu tilliti til fenginna fyrninga svo og færa til gjalda fyrningar rekstrarárið 2002 í framhaldi af niðurstöðu sinni um þessa kæruliði árið á undan. Enda þótt ekki sé í kæru vikið sérstaklega að umræddum breytingu skattstjóra gjaldárið 2003 þykir rétt að færa þær í það horf sem leiðir af niðurstöðu úrskurðar þessa. Með vísan til þess er fyrningargrunnur endurbóta ports lækkaður í 322.036 kr. og 8% fyrning lækkað í 25.763 kr. Að teknu tilliti til áður fenginnar fyrningar 25.763 kr. ákvarðast bókfært verð í árslok 2002 því 270.510 kr. Þá er fyrningargrunnur endurbóta skips lækkaður í 2.129.433 kr., 10% fyrning lækkuð í 236.604 kr. Bókfært verð endurbóta skips í árslok 2002 ákvarðast 1.892.829 kr. að teknu tilliti til áður fenginnar fyrningar 236.604 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Gjaldfærður rekstrarkostnaður hækkar um 15.630 kr. gjaldárið 1999, um 72.090 kr. gjaldárið 2000, um 1.115.865 kr. gjaldárið 2001 og um 6.038.417 kr. gjaldárið 2002 frá því sem skattstjóri ákvað. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.