Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 4. júní 2002, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar úrskurði skattstjóra, dags. 5. mars 2002, um endurákvörðun virðisaukaskatts kæranda uppgjörstímabilið maí-júní 1997 til og með maí-júní 2001. Með hinum kærða úrskurði hækkaði skattstjóri skattskylda veltu kæranda vegna framangreindra uppgjörstímabila í 24,5% skattþrepi um samtals 5.489.224 kr. og lækkaði veltu í 14% skattþrepi virðisaukaskatts vegna sömu tímabila um 5.994.924 kr.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að úrskurði skattstjóra verði hnekkt. Til vara er þess krafist að fallið verði frá beitingu álags. Þá er gerð krafa um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi hafði með höndum rekstur kapalkerfis í X-bæ og dreifði erlendu sjónvarpsefni um kerfið. Samkvæmt ársreikningum með skattframtölum kæranda árin 1998-2001, sem fyrir liggja í málinu, og öðrum gögnum málsins voru tekjur kæranda vegna þessarar starfsemi annars vegar auglýsingatekjur og hins vegar afnotagjöld kapalkerfis. Í framhaldi af athugun skattstjóra á bókhaldsgögnum kæranda vegna uppgjörstímabilsins júlí-ágúst 2001 beindi skattstjóri því til kæranda með bréfi, dags. 21. nóvember 2001, að leggja fram leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar sem gilt hefði á því uppgjörstímabili. Vísaði skattstjóri til þess að kærandi stæði skil á virðisaukaskatti í 14% skattþrepi af þjónustu sinni sem fælist í því að endurvarpa erlendum sjónvarpsstöðvum um kapalkerfi, en samkvæmt bréfi ríkisskattstjóra, dags. 9. febrúar 1994, auðkennt nr. 616, væri leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar forsenda þess að starfsemi gæti talist útvarps- eða sjónvarpsrekstur þannig að afnotagjöld féllu í 14% skattþrep virðisaukaskatts, sbr. 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Svarbréf kæranda barst skattstjóra 3. desember 2001 og kom þar fram að kærandi gæti ekki orðið við ósk skattstjóra þar sem hann hefði ekki fengið leyfi sitt sent. Það tæki dálítinn tíma að fá leyfið endurnýjað og það hefði ekki borist kæranda, en myndi verða sent skattstjóra um leið og það bærist.

Með bréfi, dags. 7. desember 2001, fór skattstjóri fram á að kærandi gerði grein fyrir forsendu þess að tilteknar fjárhæðir hefðu verið taldar til skattskyldrar veltu í 14% skattþrepi virðisaukaskatts í virðisaukaskattsskilum kæranda árin 1997, 1998, 1999, 2000 og 2001. Vísaði skattstjóri til þess að samkvæmt bréfi kæranda, sem móttekið hefði verið 3. desember 2001, ræki kærandi kapalkerfi þar sem erlendum sjónvarpsstöðvum væri endurvarpað til viðskiptavina kæranda. Af þessu tilefni væri þess óskað að kærandi legði fram leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar, sem gilt hefði á þeim tíma sem fyrirspurn skattstjóra tæki til, en samkvæmt bréfi ríkisskattstjóra nr. 616, dags. 9. febrúar 1994, skyldi innheimta 14% virðisaukaskatt af afnotagjöldum útvarpsstöðva, sbr. 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988, en forsenda þess að starfsemi gæti talist til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar væri að leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar lægi fyrir.

Með bréfi, dags. 7. janúar 2002, boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun virðisaukaskatts uppgjörstímabilin frá og með maí-júní 1997 til og með maí-júní 2001 vegna fyrirhugaðrar hækkunar veltu í 24,5% skattþrepi og samsvarandi lækkunar veltu í 14% skattþrepi. Skattstjóri vísaði til athugunar á bókhaldsgögnum kæranda og fyrri bréfaskipta og tók fram að ekkert svar hefði borist frá kæranda við fyrirspurnarbréfi, dags. 7. desember 2001. Samkvæmt gögnum málsins hefði kærandi innheimt virðisaukaskatt í 14% skattþrepi vegna rekstrar kapalkerfis á þeim tíma sem um væri að ræða, en þrátt fyrir áskorun skattstjóra hefði kærandi ekki lagt fram leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar sem væri forsenda fyrir innheimtu virðisaukaskatts í 14% skattþrepi. Því væri fyrirhugað að hækka veltu í 24,5% skattþrepi og lækka tilfærða veltu í 14% skattþrepi virðisaukaskatts, svo sem skattstjóri sundurliðaði nánar. Þá yrði 10% álagi bætt við hækkun virðisaukaskatts, sbr. 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Var kæranda veittur 15 daga frestur frá dagsetningu bréfsins til að andmæla boðuðum breytingum skattstjóra.

Skattstjóri hratt boðuðum breytingum í framkvæmd með úrskurði um endurákvörðun, dags. 5. mars 2002. Í úrskurðinum færði skattstjóri sömu rök fyrir breytingum sínum og fram höfðu komið í boðunarbréfi og kom fram í úrskurðinum að engin andmæli hefðu borist frá kæranda vegna boðaðra breytinga. Samkvæmt úrskurði skattstjóra hækkaði velta í 24,5% skattþrepi um 1.128.904 kr. árið 1997, 1.823.975 kr. árið 1998, 1.263.592 kr. árið 1999, 897.337 kr. árið 2000 og 375.416 kr. árið 2001, en velta í 14% skattþrepi lækkaði um 1.232.904 kr. árið 1997, 1.992.011 kr. árið 1998, 1.380.000 kr. árið 1999, 980.005 kr. árið 2000 og 410.004 kr. árið 2001. Fram kom að breyting á veltufjárhæðum væri þannig framkvæmd að 14% virðisaukaskatti væri bætt við veltu í 14% skattþrepi og af þannig fenginni veltu með virðisaukaskatti væru 80,32% talin til skattskyldrar veltu í 24,5% skattþrepi. Skattstjóri bætti 10% álagi við hækkun vangreidds virðisaukaskatts, sbr. 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988.

III.

Umboðsmaður kæranda hefur skotið úrskurði skattstjóra um endurákvörðun til yfirskattanefndar með kæru, dags. 4. júní 2002, og gert þá kröfu að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi. Í kærunni er gerð grein fyrir málavöxtum og kemur þar m.a. fram að kærandi hafi um árabil rekið kapalkerfi til að endurvarpa erlendum sjónvarps- og útvarpsstöðvum í X-bæ og sé þjónustan veitt í áskrift gegn greiðslu. Starfsemin sé í eðli sínu hefðbundinn útvarps- og sjónvarpsrekstur. Kröfur kæranda séu bæði byggðar á formlegum og efnislegum ástæðum.

Að því er varðar formhlið málsins sé talið að verulega skorti á að skattstjóri hafi sinnt rannsóknarskyldu sinni, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Skattstjóri hafi litið svo á að kærandi hefði með höndum útvarps- eða sjónvarpsrekstur, en talið málið velta á því hvort kærandi hefði undir höndum gilt leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar. Því hafi skattstjóri farið þess á leit við kæranda með bréfi, dags. 7. desember 2001, að hann veitti upplýsingar um þetta atriði, en kæranda hafi hins vegar láðst að svara bréfi skattstjóra. Þrátt fyrir þann annmarka hefði skattstjóri átt að rannsaka málið nánar áður en hann felldi úrskurð sinn, dags. 5. mars 2002. Hefði skattstjóra verið í lófa lagið að afla upplýsinga frá útvarpsréttarnefnd um útgefin leyfi til handa kæranda, enda sé um opinberar leyfisveitingar að ræða.

Um efnishlið málsins segir í kærunni að óumdeilt sé að kærandi hafi stundað útvarps- og sjónvarpsrekstur. Samkvæmt 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988 falli afnotagjöld útvarpsstöðva í 14% skattþrep virðisaukaskatts en ekki hið almenna 24,5% skattþrep. Vandséð sé hvernig sú fullyrðing skattstjóra, sem hann byggi á bréfi ríkisskattstjóra nr. 616/1994, að forsenda fyrir því að starfsemi geti talist útvarps- eða sjónvarpsrekstur sé að leyfi til slíks rekstrar liggi fyrir, geti samþýðst skýru orðalagi 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988, enda komi hvorki fram í tilvitnuðu bréfi ríkisskattstjóra né úrskurði skattstjóra á hvaða lagagrundvelli umrædd takmörkunarregla ríkisskattstjóra sé byggð. Því geti umrædd túlkun ríkisskattstjóra ekki haft þýðingu í málinu. Ljóst megi vera af málavöxtum og gögnum málsins að kærandi stundi útvarps- og sjónvarpsrekstur og hafi til þess tilskilin leyfi, sbr. meðfylgjandi leyfi til útvarps, gefið út af útvarpsréttarnefnd. Séu forsendur skattstjóra í hinum kærða úrskurði því rangar og brjóti í bága við skýr fyrirmæli 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988.

Þá krefst umboðsmaður kæranda þess að álagsbeiting skattstjóra verði felld niður, enda sé efnislegri og formlegri málsmeðferð skattstjóra ábótavant. Einnig er gerð krafa um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, og kemur fram að vinna umboðsmannsins við málið nemi sjö vinnustundum og sé kostnaður kæranda 54.075 kr. án virðisaukaskatts.

Meðfylgjandi kærunni er „Leyfi til útvarps“, útgefið af útvarpsréttarnefnd hinn 22. apríl 2002, og kemur þar fram að leyfið sé veitt til reksturs sjónvarpsstöðvar þar sem útvarpað verði um X-bæ. Gildistími leyfisins er frá 11. mars 2002 til 11. mars 2005.

IV.

Með bréfi, dags. 24. janúar 2002, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Er þess krafist að kærunni verði vísað frá yfirskattanefnd þar sem hún er of seint fram komin, en lögmæltur 3 mánaða kærufrestur skv. 1. mgr. 5. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, rann út þann 5. júní 2002. Kærubréf kæranda barst yfirskattanefnd hins vegar ekki fyrr en 15. júní 2002. Kærandi þykir ekki hafa sýnt fram á að honum hafi eigi verið unnt að kæra innan lögmælts frests.

Telji yfirskattanefnd hins vegar að taka beri kæruna til efnislegrar meðferðar þrátt fyrir ofangreindan formgalla er þess krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans og eftirfarandi athugasemda.

Formhlið málsins

Í tilefni þeirra athugasemda sem fram koma í kæru kæranda um að skattstjóri hafi ekki upplýst málið nægjanlega vel, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr 37/1993, áður en ákvörðun var tekin í því, vill ríkisskattstjóri taka eftirfarandi fram:

1. Það er látið að því liggja að skattstjóri hafi aðeins einu sinni við meðferð málsins krafið kæranda um útgefið útvarps- og sjónvarpsrekstrarleyfi. Hið rétta er að með bréfi skattstjóra, dags. 21. nóvember 2001, var kærandi fyrst beðinn um að framvísa tilgreindu leyfi. Með bréfi kæranda, mótteknu hjá skattstjóra þann 3. desember 2001, kemur fram að kærandi gæti ekki orðið við þeirri ósk vegna þess að hann hafi ekki fengið leyfið sitt sent. Það hafi tekið dálítinn tíma að fá leyfið endurnýjað og það hafi ekki borist kæranda. Um leið og leyfið bærist myndi kærandi senda leyfið. Með bréfi skattstjóra, dags. 7. desember 2001, var enn á ný óskað eftir því að lagt yrði fram leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar. Var kæranda veittur 10 daga frestur til að leggja fram umbeðin gögn en þau bárust ekki. Með bréfi skattstjóra, dags. 7. janúar 2002, tilkynnti skattstjóri að hann hefði í hyggju að gera nánar tilteknar breytingar á virðisaukaskatti kæranda og var m.a. tekið fram að breytingarnar yrðu gerðar m.a. vegna þess að kærandi hefði ekki lagt fram umbeðin gögn. Var kæranda veittur 15 daga frestur til að koma að andmælum vegna fyrirhugaðra breytinga eða gefa skýringar en engin viðbrögð urðu af hans hálfu. Af framangreindu sést að skattstjóri gaf kæranda ítrekað tilefni og tækifæri til þess að leggja fram umbeðin gögn.

2. Í kæru kæranda er því haldið fram að enda þótt kæranda hafi láðst að svara fyrrnefndu bréfi skattstjóra, dags. 7. desember 2001, eigi það ekki að leiða til þess að „sjálfstæðri rannsóknarskyldu“ skattstjóra skv. 10. gr. stjórnsýslulaga teljist vera fullnægt. Því er þannig haldið fram að það hafi verið í verkahring skattstjórans að afla framangreindra upplýsinga hjá útvarpsréttarnefnd. Í þessu sambandi vill ríkisskattstjóri taka það fram að rannsóknarreglan leggur þá skyldu á stjórnvöld, þ.m.t. skattyfirvöld, að sjá til þess, að eigin frumkvæði, að málsatvik stjórnsýslumáls, séu nægilega upplýst áður en ákvörðun er tekin. Sú skylda leggur þó ekki þær kvaðir á skattyfirvöld að þau þurfi sjálf að afla allra upplýsinga enda er þeim víða í lögum veittar víðtækar heimildir til þess að krefjast upplýsinga af skattaðila, sbr. t.d. 94. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt og 38. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Ekki er deilt um þessar heimildir í máli þessu heldur það eitt að kærandi telur að rannsóknarregla stjórnsýsluréttarins leggi samt sem áður þær kvaðir á skattyfirvöld að afla nauðsynlegra gagna hjá öðrum stjórnvöldum. Ríkisskattstjóri getur ekki fallist á þessa lögskýringu kæranda enda er hvergi í sérlögum lögð sú skylda á skattyfirvöld að afla sambærilegra gagna og um ræðir í máli þessu. Þá hefur ekki verið sýnt fram á það að skattyfirvöld hafi átt hægara um vik en kærandi sjálfur með að afla leyfisins frá ráðuneytinu, þá þegar af þeirri ástæðu að leyfið var ekki gefið út fyrr en eftir að skattstjóri kvað upp úrskurð í málinu, eins og fram kemur hér á eftir.

3. Meðfylgjandi kæru kæranda til yfirskattanefndar var framangreint leyfi frá menntamálaráðuneytinu, útvarpsréttarnefnd. Samkvæmt leyfinu er kæranda veitt leyfi til útvarps/sjónvarps. Gildistími leyfisins er tilgreindur 11. mars 2002 til 11. mars 2005. Leyfið er útgefið þann 22. apríl 2002. Þann 18. desember 2002 fór ríkisskattstjóri þess á leit við menntamálaráðuneytið að veittar væru upplýsingar um það á hvaða tímabilum kærandi hefði verið með útvarpsleyfi. Í tölvupósti þann 15. janúar 2002 frá ... starfsmanni útvarpsréttarnefndar, kemur eftirfarandi fram: „[Kærandi] fékk útvarpsleyfi til sjónvarps með gildistíma 11. mars 2002 til 11. mars 2005 með kallmerkinu „Sjónvarp X“.“ Af framangreindum upplýsingum verður berlega ráðið að kæranda hafði ekki verið veitt umrætt leyfi áður en skattstjóri kvað upp úrskurð sinn í málinu. Það, að upphafstími leyfisins sé frá 11. mars 2002, leiðir einnig til þess að efast verður við þá fullyrðingu kæranda í framangreindu bréfi sínu, mótteknu hjá skattstjóra þann 3. desember 2001, að það hafi tekið dálítinn tíma að fá leyfið endurnýjað enda ekkert sem bendir til þess að kærandi hafi áður haft hliðstætt leyfi. Framkomnar upplýsingar um upphafstíma leyfisins leiða einnig til þess að meint brot gegn rannsóknarreglunni hefur ekki haft áhrif á málsúrslit. Því ber að hafna þeirri kröfu kæranda að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi vegna meintra brota gegn rannsóknarreglunni.

Efnishlið málsins

Kærandi heldur því fram í kæru sinni að óumdeilt sé að hann hafi stundað útvarps- og sjónvarpsrekstur og vísar til orðalags bréfs skattstjóra því til stuðnings. Kærandi heldur því einnig fram að ríkisskattstjóri geti ekki í bréfaskriftum sínum ákveðið einhliða að takmarka eða setja aukaskilyrði fyrir því að afnotagjöld útvarpsstöðva falli í 14% virðisaukaskattþrep nema að byggja slíkt á skýrum lagafyrirmælum. Telur kærandi að ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra nr. 616/1994 geti af þeim sökum ekki haft þýðingu í málinu. Einnig er því haldið fram að í eðli sínu stundi kærandi útvarps- og sjónvarpsrekstur og helgist sá skilningur m.a. af því að líta verði til eðlis hverrar starfsemi fyrir sig til að ákvarða hvernig starfsemi sé um að ræða og ráðist slíkt í raun af eðli hverrar atvinnustarfsemi fremur en formlegum leyfum.

Ríkisskattstjóri getur ekki fallist á það með kæranda að lesið verði út úr orðalagi bréfs skattstjóra að óumdeilt sé í málinu að kærandi hafi stundað útvarps- og sjónvarpsrekstur. Í tilvitnuðu orðalagi skattstjóra er eingöngu fjallað um það hvernig starfsemi kæranda er háttað. Það er hins vegar ekki með neinum hætti tekið undir það með kæranda að hann stundi leyfisskyldan útvarps- eða sjónvarpsrekstur í skilningi útvarpslaga.

Að auki fellst ríkisskattstjóri ekki á þann skilning kæranda að forsendur skattstjóra fyrir niðurstöðum sínum í hinum kærða úrskurði séu rangar og brjóti í bága við skýr fyrirmæli 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988. Við skýringu á ákvæðum framangreindrar 2. mgr. 14. gr. ber að hafa í huga að almennt skatthlutfall virðisaukaskatts er 24,5%, sbr. 1. mgr. 14. gr. Það, að tilteknar vörur eða þjónusta skuli bera 14% virðisaukaskatt, er undantekning frá meginreglunni og undantekningar ber samkvæmt almennum lögskýringarsjónarmiðum að túlka þröngt og aldrei rýmra en orðalag þeirra gefur tilefni til. Við túlkun á sérfræðiheitum ber að leita til sérlaga á viðkomandi sviði. Í 15. gr. útvarpslaga nr. 53/2000, sbr. 4. gr. brottfallinna útvarpslaga nr. 68/1985, er útvarpsstöðvum veitt heimild til að afla tekna m.a. með afnotagjaldi. Að mati ríkisskattstjóra ber því að leita til framangreindra laga um skýringu á því hverjir teljist reka útvarpsstöðvar í skilningi laganna. Það er ekki í verkahring skattyfirvalda að túlka það hvenær aðilar teljist vera í útvarpsrekstri í skilningi framangreindra laga og með því að vísa til þess að tiltekinn aðili hafi ekki útvarps- eða sjónvarpsleyfi er eingöngu verið að vísa til þess að viðkomandi teljist ekki vera í slíkum rekstri. Það er mat ríkisskattstjóra, sbr. framangreint bréf ríkisskattstjóra nr. 616/94, að í þessu tilviki sé ekki um slíkan rekstur að ræða, þ.e. rekstur útvarpsstöðvar, þar sem kærandi hafði ekki á umþrættum tíma leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar.

Álagsbeiting skattstjóra

Þá fellst ríkisskattstjóri ekki á kröfu kæranda um niðurfellingu álags enda hefur hann ekki sýnt fram á að uppfyllt séu skilyrði 6. gr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Af úrskurðum yfirskattanefndar virðist mega ráða að álag verði helst fellt niður þegar um réttmætan ágreining hefur verið að ræða eða þegar utanaðkomandi eða óviðráðanleg atvik hafi hamlað skilum í tíma. Eins og fram hefur komið þá gaf ríkisskattstjóri út túlkun sína á ákvæði 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988 árið 1994 og hefur afstaða skattyfirvalda því legið fyrir frá þeim tíma. Af þeim sökum er ekki fallist á kröfu kæranda um niðurfellingu álags.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 29. janúar 2003, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 18. febrúar 2003, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum sínum. Víkur umboðsmaðurinn fyrst að þeirri kröfu ríkisskattstjóra að málinu verði vísað frá yfirskattanefnd þar sem kæra kæranda hafi borist að liðnum kærufresti. Tekur umboðsmaðurinn fram að kærandi hafi kært úrskurð skattstjóra til yfirskattanefndar þann 5. júní 2002 eða áður en þriggja mánaða kærufrestur hafi verið liðinn. Sé kæra kæranda dagsett þann 4. júní 2002 og hafi hún verið póstlögð 5. júní 2002, eins og póstlagningarstimpill á umslagi með kæru beri með sér. Það að kæran hafi verið móttekin af yfirskattanefnd þann 15. júní 2002 geti ekki verið á ábyrgð kæranda. Í bréfi sínu áréttar umboðsmaður kæranda fyrri kröfur og rökstuðning fyrir þeim og tekur sérstaklega fram að leyfi til útvarps- og sjónvarpsrekstrar sé gefið út af opinberum aðilum og hafi skattstjóra því verið í lófa lagið að afla upplýsinga um slík leyfi hjá útvarpsréttarnefnd.

V.

1. Samkvæmt póststimpli var kæra til yfirskattanefndar, dags. 4. júní 2002, póstlögð 5. sama mánaðar og telst því fram komin innan kærufrests samkvæmt 1. mgr. 5. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum, vegna úrskurðar skattstjóra um endurákvörðun, dags. 5. mars 2002, en fyrir mistök hefur kæran verið árituð um móttöku 15. júní 2002.

2. Í máli þessu er deilt um það hvort kæranda beri að greiða virðisaukaskatt með 14% eða 24,5% skatthlutfalli af tekjum af sjálfstæðri starfsemi sem kærandi lýsir svo að felist í endurvarpi á erlendum útvarps- og sjónvarpsstöðvum í gegnum kapal. Almennt skatthlutfall virðisaukaskatts er 24,5%, sbr. 1. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, en afhending tiltekinnar vöru og þjónustu fellur í 14% skatthlutfall samkvæmt 2. mgr. lagagreinarinnar, m.a. „afnotagjald útvarpsstöðva“, sbr. 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laganna.

Með hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 5. mars 2002, hækkaði skattstjóri skattskylda veltu kæranda í 24,5% skatthlutfalli og felldi niður tilfærða veltu í 14% skatthlutfalli árin 1997, 1998, 1999, 2000 og 2001 á þeim forsendum að kærandi hefði ekki lagt fram leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar á því tímabili sem málið tekur til og þannig ekki sýnt fram á að hann teldist hafa með höndum rekstur útvarpsstöðvar í skilningi 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988. Til stuðnings viðhorfi sínu um þýðingu útvarpsleyfis með tilliti til umrædds ákvæðis vísaði skattstjóri til bréfs ríkisskattstjóra, dags. 9. febrúar 1994, auðkennt nr. 616, þar sem fram kæmi að forsenda fyrir því að starfsemi gæti talist útvarps- eða sjónvarpsrekstur væri leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar.

Samkvæmt a-lið 1. gr. útvarpslaga nr. 53/2000, sem tóku gildi 26. maí 2000, er með útvarpi, hljóðvarpi eða sjónvarpi, átt við hvers konar útsendingu dagskrárefnis innan íslenskrar lögsögu sem ætluð er almenningi til beinnar móttöku og dreift er með rafsegulöldum, hvort heldur er í tali, tónum eða myndum, um þráð eða þráðlaust, hvort heldur sem útsendingin er læst eða ólæst. Í b-lið sömu lagagreinar segir að útvarpsstöð sé sá aðili, einstaklingur eða lögaðili, sem leyfi hefur til útvarps, annast og ber ábyrgð á samsetningu útvarpsdagskrár í skilningi a- og c-liða, sendir hana út eða lætur annan aðila annast útsendingu hennar. Samkvæmt 6. gr. laganna þarf leyfi útvarpsréttarnefndar til útvarps, sem á uppruna sinn hér á landi, nema annað sé sérstaklega ákveðið í lögum, sbr. lög um Ríkisútvarpið. Hliðstæð ákvæði var að finna í eldri útvarpslögum nr. 68/1985.

Umboðsmaður kæranda krefst þess að breytingar skattstjóra á virðisaukaskatti kæranda verði felldar úr gildi m.a. af formlegum ástæðum. Hefur umboðsmaðurinn borið því við að skattstjóra hafi borið að rannsaka mál kæranda betur og leita upplýsinga hjá útvarpsréttarnefnd um leyfisveitingar til kæranda vegna útvarps- eða sjónvarpsrekstrar. Ekki verður fallist á þessa viðbáru umboðsmanns kæranda um rannsóknarannmarka, enda óskaði skattstjóri eftir því við kæranda með bréfi, dags. 7. desember 2001, að hann legði fram leyfi til útvarps- eða sjónvarpsrekstrar á árunum 1997 til 2000 og tímabilið janúar-júní 2001. Því bréfi var ekki svarað af hálfu kæranda né gerði kærandi athugasemdir í tilefni af boðunarbréfi skattstjóra, dags. 7. janúar 2002, þar sem byggt var á því að kærandi hefði ekki lagt fram útvarpsleyfi.

Tekið skal fram að með kæru til yfirskattanefndar, dags. 4. júní 2002, fylgir ljósrit af leyfi til útvarps, útgefið af útvarpsréttarnefnd 22. apríl 2002, með gildistíma frá 11. mars 2002 til 11. mars 2005, og tekur leyfið til reksturs sjónvarpsstöðvar þar sem útvarpað verði um X-bæ. Ekkert hefur hins vegar komið fram um það að kærandi hafi haft útvarpsleyfi á þeim tíma sem mál þetta tekur til og verður ráðið af bréfi kæranda til skattstjóra, mótt. 3. desember 2001, að útvarpsleyfi kæranda hafi ekki verið endurnýjað á einhverju tímabili. Hvað sem þessu líður verður að telja tvímælalaust að starfsemi kæranda, svo sem henni er lýst í málinu, falli undir ákvæði útvarpslaga, sbr. skilgreiningu á hugtakinu útvarp í a-lið 1. gr. laga nr. 53/2000, og er það raunar óumdeilt. Þá er ekki deilt um það að sá tekjuliður í rekstri kæranda, sem málið snýst um, sé endurgjald vegna móttöku sjónvarpsefnis á vegum kæranda, þ.e. afnotagjald í skilningi 4. tölul. 2. mgr. 14. gr. laga nr. 50/1988. Að þessu virtu þykir bera að taka kröfu kæranda til greina.

3. Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað sinn við meðferð málsins, en gert grein fyrir slíkum kostnaði. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 30.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hinar kærðu breytingar skattstjóra á virðisaukaskatti kæranda uppgjörstímabilin maí-júní 1997 til og með maí-júní 2001 falla niður. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 30.000 kr.