Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að í skattframtali sínu árið 2004 tilgreindu kærendur í lið 2.3 vistunargjöld að fjárhæð 320.785 kr. Á forsíðu skattframtalsins var athugasemd þess efnis að kærendur hefðu fengið greidd fósturlaun vegna vistunar B á árinu 2003. Heildargreiðsla hefði numið 793.391 kr. en til frádráttar kæmi tvöfalt barnsmeðlag 373.392 kr. Þá kom fram að kærendur hefðu farið tvær ferðir með B til X-bæjar til þess að heimsækja kynforeldra og að kærendur hefðu fengið greiddar fyrir þá ferð 49.607 kr. eða samtals 99.214 kr. („flugfar eða bensínkostnaður + uppihald fyrir okkur þrjú“). Að teknu tilliti til frádráttar 472.606 kr. á móti fósturlaunum 793.391 kr. kæmu því til tekna í lið 2.3 í skattframtalinu 320.785 kr. Í reit 596 í skattframtalinu færðu kærendur 373.392 kr. sem skattfrjálsar greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins.

Með bréfi, dags. 29. júlí 2004, tilkynnti skattstjóri kærendum með vísan til 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, um þá breytingu á skattframtali þeirra árið 2004 að framtalin vistunargjöld hefðu verið hækkuð úr 320.785 kr. í 694.177 kr. Forsendur þessarar breytingar voru eftirfarandi:

„Ástæða breytingarinnar er að greiðslur vegna fósturbarna eru skattskyldar tekjur skv. 7. gr. laga nr. 90/2003 og skiptir ekki máli hvort greiðslurnar komi frá Tryggingastofnun ríkisins eða beint frá því sveitarfélagi sem fóstursamningurinn er gerður við. Á móti fósturlaunum má færa frádrátt sem svarar til tvöfalds barnalífeyris, en þó aldrei hærri fjárhæð en sem greiðslunum nemur. Tvöfaldur barnalífeyrir nam á árinu 2003 kr. 373.392.“

Með kæru til skattstjóra, dags. 30. ágúst 2004, mótmæltu kærendur framangreindri breytingu skattstjóra á skattframtali þeirra árið 2004. Í kærunni var greint frá aðdraganda að vistun B hjá kærendum samkvæmt samningi við Félagsþjónustu X-bæjar og ýmsum kostnaði sem fylgdi slíkri vistun barns. Kom fram að X-bær greiddi kærendum vistunargjöld sem næmu fjórföldu meðlagi og hefðu kærendur dregið tvöfalt meðlag frá þeim greiðslum samkvæmt leiðbeiningum og reglum skattalaga. Auk þess hefði B sjálf fengið meðlag frá foreldrum sínum. Samkvæmt upplýsingum kærenda væri ekki greiddur skattur af slíku meðlagi og meðlagsgreiðslur ættu ekki heima í skattframtali þeirra þar sem um tekjur barnsins væri að ræða en ekki tekjur kærenda. Væri þess vænst að sanngjörn niðurstaða fengist í málinu.

Skattstjóri tók kæruna til afgreiðslu með kæruúrskurði, dags. 4. janúar 2005, og hafnaði kröfum kærenda. Í úrskurðinum greindi skattstjóri svo frá málavöxtum að auk vistunargjalda frá X-bæ að fjárhæð 793.391 kr. vegna vistunar fósturbarns á árinu 2003 hefði Tryggingastofnun ríkisins greitt kærendum á því ári meðlag 186.696 kr. og sömu fjárhæð í barnalífeyri vegna fósturbarns. Hefði þegar verið heimilaður frádráttur frá greiðslum þessum sem næmi tvöföldum barnalífeyri með einu barni í skattframtali kærenda árið 2004. Skattstjóri féllist ekki á kröfu kærenda um að heimilaður yrði frekari frádráttur en sem svaraði til tvöfalds barnalífeyris með einu barni þar sem greiðslur vegna fósturbarna væru skattskyldar tekjur samkvæmt 7. gr. laga nr. 90/2003 og skipti ekki máli í því sambandi hvort greiðslur væru frá Tryggingastofnun ríkisins eða því sveitarfélagi sem fóstursamningur væri gerður við. Á móti heildarfósturlaunum mætti færa frádrátt sem svaraði til tvöfalds barnalífeyris, en þó aldrei hærri fjárhæð en sem greiðslunum næmi. Á árinu 2003 hefði tvöfaldur barnalífeyrir numið 373.392 kr. Kröfu kærenda væri því hafnað.

II.

Með kæru, dags. 14. mars 2005, hefur umboðsmaður kærenda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 4. janúar 2005, til yfirskattanefndar. Í kærunni er þess krafist að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi og að fallist verði á frádrátt tvöfalds barnalífeyris frá vistunarlaunum í skattframtali kæranda árið 2004 í samræmi við framtalið. Þá er þess krafist að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

Í kærunni er greint frá málavöxtum. Kemur fram að X-bær hafi greitt kærendum vistunarlaun á árinu 2003 vegna fósturbarns á grundvelli barnaverndarlaga nr. 80/2002 og að sú greiðsla hafi numið fjórföldum barnalífeyri eða 793.391 kr. Þá hafi greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins vegna barnsins runnið til kærenda í stað kynforeldra og sé þar um að ræða annars vegar meðlag 186.696 kr. og hins vegar barnalífeyri 186.696 kr. Greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins hafi verið forskráðar í reit 596 í skattframtali kærenda árið 2004 sem skattfrjálsar greiðslur. Frá vistunarlaunum frá X-bæ hafi kærendur hins vegar dregið tvöfaldan barnalífeyri 373.392 kr. auk útlagðs kostnaðar 99.214 kr. vegna ferða.

Í kærunni kemur fram að krafa kærenda um frádrátt sé byggð á meginreglum skattaréttar, lögum nr. 90/2003 og meginreglum stjórnsýsluréttar. Þá sé byggt á reglum nr. 6/2003 um skattmat vegna tekna manna tekjuárið 2003, en í lið 3.4 í reglum þessum sé sérstaklega fjallað um frádrátt vegna fósturs barna. Þar sé tiltekið að hafi framteljandi fengið greiðslur vegna barna sem sett séu í fóstur hjá honum af barnaverndarnefnd eða meðferðarstofnunum megi færa sem frádrátt á móti þeim fjárhæð sem svari til tvöfalds barnalífeyris, en þó aldrei hærri fjárhæð en greiðslunum nemur. Í reglunum sé hvergi minnst á greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins í þessu samhengi og því ljóst að íþyngjandi túlkun skattstjóra fari í bága við skýrt orðalag reglnanna. Þá telji kærendur að greiðslur Tryggingastofnunar ríkisins til þeirra á árinu 2003 séu undanþegnar skattskyldu samkvæmt 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 þar sem skýrt sé kveðið á um að barnalífeyri og meðlag skuli ekki telja til skattskyldra tekna. Samræmist þetta þeirri staðreynd að greiðslur þessar hafi verið forskráðar í reit 596 í skattframtali kærenda árið 2004. Þá vísi kærendur til úrskurðar ríkisskattanefndar nr. 150/1984, enda hljóti sjónarmið sem gildi um börn öryrkja að eiga við um fósturbörn. Kærendur telji úrskurð skattstjóra óskýran og órökstuddan, sbr. 4. mgr. 21. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þannig sé ekki í úrskurðinum greint frá forsendum ákvörðunar skattstjóra sem felist efnislega í því að ekki skipti máli hvort greiðslur komi frá Tryggingastofnun ríkisins eða sveitarfélagi. Þá sé ekki tekin nein afstaða til eðlismunar slíkra greiðslna né tekið tillit til mismunandi skattalegrar meðferðar þeirra. Í tilviki kærenda sé um að ræða ólíkar greiðslur af þrennum toga, þ.e. meðlag, barnalífeyri og vistunarlaun. Vísað er til 2. mgr. 63. gr. laga nr. 76/2003, barnalaga, um að meðlagið tilheyri barninu. Sé þess því krafist að ákvörðun skattstjóra verði felld úr gildi.

III.

Með bréfi, dags. 27. maí 2005, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að úrskurður skattstjóra verði staðfestur.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 30. maí 2005, var kærendum sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og þeim gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 1. júní 2005, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum sínum. Eru framkomnar kröfur ítrekaðar, enda komi ekki fram í kröfugerð ríkisskattstjóra á hvaða grundvelli kröfugerðin sé byggð.

IV.

Ágreiningslaust er að greiðslur sem kærendur fengu frá Félagsþjónustu X-bæjar vegna vistunar B á árinu 2003 að fjárhæð samtals 793.391 kr. séu skattskyldar tekjur kærenda samkvæmt 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt. Aftur á móti er deilt um frádrátt frá greiðslum þessum. Í úrskurðaframkvæmd hefur verið byggt á því að til frádráttar slíkum greiðslum sem um ræðir í málinu sé heimilt að færa beinan kostnað, sbr. ákvæði í 2. mgr. 30. gr. laga nr. 90/2003, enda sé gerð fullnægjandi grein fyrir honum, sbr. úrskurð yfirskattanefndar nr. 362/1998 sem birtur er í Skatta- og tollatíðindum 1998 (ST 1998:79) og á vefsíðu yfirskattanefndar (www.yskn.is). Þá eru ákvæði um frádrátt frá greiðslum vegna fóstrunar barna í reglum fjármálaráðherra um skattmat vegna tekna manna tekjuárið 2003, sbr. reglur nr. 6, 8. janúar 2003 sem birtar eru í B-deild Stjórnartíðinda. Kemur fram í lið 3.4 í reglum þessum að hafi framteljandi fengið greiðslur vegna barna sem sett eru í fóstur hjá honum af barnaverndarnefnd eða meðferðarstofnunum megi færa sem frádrátt á móti þeim fjárhæð sem svarar til tvöfalds barnalífeyris, en þó aldrei hærri fjárhæð en greiðslunum nemur. Er þessa jafnframt getið í framtalsleiðbeiningum ríkisskattstjóra. Í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra frá 14. maí 2003 er fjallað um vistun barna í heimahúsum, þ.e. um skattalega meðferð á greiðslum og frádrætti vegna barna sem sett eru í fóstur af barnaverndarnefndum eða meðferðarstofnunum. Kemur þar meðal annars fram að þegar ekki sé um reglubundna starfsemi að ræða, svo sem nánar er skilgreint, sé heimilt í stað kostnaðar samkvæmt reikningum að draga frá tekjum fjárhæð er svari til tvöfalds barnalífeyris vegna hvers barns.

Eins og fram er komið gátu kærendur um vistunargreiðslur að fjárhæð 793.391 kr. frá Félagsþjónustu X-bæjar í athugasemdadálki í skattframtali sínu árið 2004. Til frádráttar greiðslum þessum færðu kærendur annars vegar fjárhæð tvöfalds barnalífeyris á árinu 2003 373.392 kr. og hins vegar beinan kostnað vegna ferða 99.214 kr. eða samtals 472.606 kr. Í samræmi við þetta færðu kærendur til tekna í lið 2.3 í tekjuframtali kæranda, A, 320.785 kr. Með tilkynningu, dags. 29. júlí 2004, gerði skattstjóri þá breytingu á skattframtalinu að hækka fjárhæð vistunargjalda í lið 2.3 í framtalinu úr 320.785 kr. í 694.177 kr. á þeim forsendum að greiðslur vegna fósturbarna væru skattskyldar tekjur samkvæmt 7. gr. laga nr. 90/2003 og skipti ekki máli í því sambandi hvort um greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins væri að ræða eða greiðslur frá því sveitarfélagi sem fóstursamningur hefði verið gerður við. Samkvæmt þessu og forsendum skattstjóra í hinum kærða úrskurði, dags. 4. janúar 2005, er ljóst að skattstjóri hefur litið svo á að kærendum hefði verið heimilaður frádráttur sem svaraði til tvöfalds barnalífeyris 373.392 kr. á móti greiðslum til þeirra frá Tryggingastofnun ríkisins á árinu 2003 sem námu sömu fjárhæð. Virðist skattstjóri þannig hafa talið að umræddar greiðslur frá Tryggingastofnun ríkisins teldust til skattskyldra tekna kærenda samkvæmt 7. gr. laga nr. 90/2003. Af þessu tilefni skal tekið fram að samkvæmt launauppgjöf stofnunarinnar og gögnum málsins að öðru leyti er um að ræða greiðslu á barnalífeyri 186.696 kr. og barnsmeðlagi 186.696 kr. til kærenda vegna B. Samkvæmt 2. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003 skal hvorki telja til tekna barnalífeyri, sem greiddur er skv. 14. og 30. gr. laga um almannatryggingar og 3. gr. laga um félagslega aðstoð vegna barns ef annað hvort foreldra er látið eða barn er ófeðrað, né heldur barnsmeðlag að því leyti sem það takmarkast af fjárhæð barnalífeyris skv. 14. gr. laga um almannatryggingar eða af meðlagsúrskurði sýslumanns eða samkomulagi um framfærslu barns sem staðfest hefur verið af sýslumanni, þó aldrei hærra en sem nemur fjárhæð tvöfalds barnalífeyris skv. 14. gr. laga um almannatryggingar. Verður ekki annað séð en að fyrrnefndar greiðslur til kærenda frá Tryggingastofnun ríkisins falli undir umrætt ákvæði, enda voru þær forskráðar í reit 596 í skattframtali kærenda árið 2004 sem skattfrjálsar greiðslur frá stofnuninni, sbr. og úrskurð ríkisskattanefndar nr. 150/1984 sem birtur er á bls. 197-198 í úrskurðasafni nefndarinnar vegna úrskurða 1983-1985, útg. 1986. Ekki er því um það að ræða að kærendum hafi verið ákvarðaður frádráttur frá greiðslunum, svo sem skattstjóri hefur talið.

Með vísan til framanritaðs ber að fella niður hækkun skattstjóra 373.392 kr. á tilfærðum tekjum kærenda vegna vistunar barns. Á þeim grundvelli er krafa kærenda tekin til greina, en ekki er deilt um frádráttarfjárhæð 472.606 kr. frá vistunargreiðslum frá Félagsþjónustu X-bæjar.

Umboðsmaður kærenda hefur gert kröfu um að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kærendum málskostnað á grundvelli framangreinds ákvæðis. Af hálfu kærenda hafa hvorki verið lagðir fram reikningar um útlagðan kostnað þeirra við meðferð málsins né hefur með neinum viðhlítandi hætti verið gerð grein fyrir slíkum kostnaði, en ætla verður þó að um slíkan kostnað hafi verið að ræða. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kærenda hæfilega ákveðinn 30.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á kröfu kærenda. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 30.000 kr.