Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæruefnið í máli þessu er sú ákvörðun skattstjóra samkvæmt kæruúrskurði, dags. 25. janúar 2005, vegna gjaldársins 2004 að synja kröfu kæranda samkvæmt kæru, dags. 30. ágúst 2004, sbr. rökstuðning með bréfi, dags. 29. október 2004, þess efnis að tekjur af dúntekju að fjárhæð 458.000 kr. að frádregnum kostnaði að fjárhæð 22.074 kr. eða hreinar tekjur að fjárhæð 435.926 kr. yrðu færðar af rekstrarframtali (RSK 1.04) árið 2004 vegna samrekstrar kæranda og bróður hans, B, og fluttar í skattframtal sonar kæranda, E. Tekjur þessar og umræddur kostnaður höfðu verið tilfærðar í greindu rekstrarframtali vegna samrekstrarins. Skattstjóri hafnaði greindri kröfu meðal annars á þeim grundvelli að umræddar tekjur tilheyrðu samrekstrinum en ekki syni kæranda.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 22. apríl 2005, krefst umboðsmaður kæranda þess að umræddar hreinar tekjur af dúntekju 435.926 kr. verði færðar í skattframtal sonar kæranda, E, á grundvelli 3. mgr. 64. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, en barnið hafi misst móður sína árið 2000.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi hafði með höndum í hjáverkum smábátaútgerð vegna grásleppuveiða í félagi við bróður sinn, B. Skattframtali kæranda árið 2004 fylgdi rekstrarframtal (RSK 1.04) árið 2004 vegna greinds rekstrar. Meðal rekstrartekna voru tilgreindar 458.000 kr., sem voru tekjur af æðarvarpi (dúntekju) á jörðinni X, og meðal rekstrargjalda var tilfærður kostnaður að fjárhæð 22.074 kr. sem tilheyrði öflun dúnteknanna. Rekstrartekjur námu samtals 2.317.912 kr. og rekstrargjöld 1.142.560 kr. að meðtöldu gjaldfærðu reiknuðu endurgjaldi 230.000 kr. Að teknu tilliti til fjármagnsgjalda, að frádregnum fjármagnstekjum, 25.039 kr. námu hreinar tekjur 1.150.313 kr. Helming þeirra tekna eða 575.157 kr. færði kærandi sér til tekna sem hreinar tekjur af atvinnurekstri í reit 62 í skattframtali sínu árið 2004. Þá færði kærandi sér til tekna í reit 24 í skattframtali sínu helming greinds reiknaðs endurgjalds eða 115.000 kr.

Með kæru, dags. 30. ágúst 2004, mótmælti umboðsmaður kæranda álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2004 og boðaði að greinargerð yrði send síðar. Með bréfi, dags. 29. október 2004, barst kröfugerð umboðsmanns kæranda. Þar kom fram að meðal atvinnurekstrartekna í samrekstri kæranda og bróður hans vegna útgerðar væru tilfærðar tekjur af dúntekju að fjárhæð 458.000 kr. og meðal rekstrargjalda væri færður kostnaður að fjárhæð 22.074 kr. vegna öflunar þessara tekna þannig að hreinar tekjur af þessum þætti næmu 435.926 kr. Umboðsmaður kæranda tók fram að tekjur þessar tilheyrðu að öllu leyti syni kæranda, E, enda hefði hann sjálfur aflað teknanna. Samkvæmt þessu væru tekjurnar óviðkomandi kæranda og bróður hans. Fram kom að umræddar tekjur ásamt kostnaði við öflun þeirra hefðu vegna ungs aldurs E og vegna virðisaukaskatts verið færðar í bókhaldi vegna samrekstrar þeirra bræðra. Auk þess hefðu reikningar vegna þessa verið skráðir á kæranda. Í samræmi við framangreint fór umboðsmaður kæranda fram á að tilfærðar tekjur kæranda af atvinnurekstri hans í reit 62 í skattframtali árið 2004 yrðu lækkaðar um helming greindra hreinna tekna 435.926 kr. eða um 217.963 kr. eða úr 575.157 kr. í 357.194 kr. Jafnframt fór hann fram á að 435.926 kr. yrðu færðar til tekna í skattframtali E árið 2004. Var þess jafnframt farið á leit að opinber gjöld kæranda samkvæmt almennri álagningu gjaldárið 2004 yrðu reiknuð að nýju í samræmi við þetta.

Skattstjóri tók kæruna til úrlausnar með kæruúrskurði, dags. 25. janúar 2005, og hafnaði kröfum kæranda. Skattstjóri vísaði til 6. gr. laga nr. 90/2003 þar sem fram kæmi að barn, sem væri innan 16 ára aldurs á tekjuárinu, væri ekki sjálfstæður skattaðili væri það á framfæri foreldra sinna (þar með taldir kjörforeldrar, stjúpforeldrar og fósturforeldrar). Þó skyldu þær tekjur barns, sem um ræddi í 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna, skattlagðar sérstaklega. Skattstjóri tók fram að af þessu mætti ráða að börn bæru ekki sjálfstæða skattskyldu enda þótt gerð hefði verið undantekning varðandi „hóflegar og líklegar launatekjur“ þeirra, eins og þar sagði. Þá benti skattstjóri á að umsjón með æðarvarpi krefðist mikillar yfirlegu og umönnunar þar sem meðal annars þyrfti að vakta það fyrir ágangi vargs. Enda þótt tólf ára gamalt barn gæti veitt einhverja létta aðstoð við umsýslu með æðarvarpi væri ljóst að hitann og þungann af þeirri umsjón hlyti kærandi að hafa borið, væntanlega ásamt bróður sínum. Umsýslu við æðarvarpið hefði þurft að hefja um miðjan maí, en skólahaldi í Reykjavík hefði ekki lokið fyrr en um 10. júní. Taldi skattstjóri að samkvæmt þessu mætti vera ljóst að barn á grunnskólaaldri hefði ekki getað sinnt æðarvarpi á jörðinni X drjúgan hluta þess tíma sem það hefði staðið yfir. Þá væri til þess að líta að allir reikningar vegna dúntekjunnar væru gefnir út af kæranda sem benti til þess að hann hefði sjálfur sinnt æðarvarpinu. Samkvæmt þessu taldi skattstjóri ekki standast að tólf ára barn hefði séð um æðarvarpið á jörðinni X, enda þótt það kynni að hafa veitt létta aðstoð. Málavextir þættu vera með þeim hætti að kærandi væri að reyna að koma tekjum af æðarvarpinu í annað og hagstæðara skattaumhverfi. Í ljósi alls þess, sem rakið hefði verið, og þar sem um væri að ræða tekjur samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003 væri kröfum kæranda með öllu hafnað.

III.

Með kæru, dags. 22. apríl 2005, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 25. janúar 2005, til yfirskattanefndar. Þess er krafist að hreinar tekjur vegna dúntekju 435.926 kr. í rekstrarframtali (RSK 1.04) árið 2004 vegna samrekstrar kæranda og bróður hans, B, verði felldar úr framtalinu og færðar í skattframtal sonar kæranda, E, árið 2004. Er skírskotað til 3. mgr. 64. gr. laga nr. 90/2003. Verði áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárið 2004 reiknuð að nýju til samræmis við þær breytingar sem leiði af greindum tilfæringum.

Í kærunni kemur fram að meðal tekna kæranda í skattframtali hans árið 2004 hafi verið tekjur sem hefðu átt að skattleggjast með tekjum sonar hans, E. Kærandi og bróðir hans, fyrrnefndur B, hafi erft jörðina X eftir foreldra sína. Bræðurnir hafi til margra ára stundað þar grásleppuveiðar í hjáverkum að sumarlagi, að jafnaði á tímabilinu frá maíbyrjun til júlíloka. Faðir þeirra bræðra og stjúpmóðir hafi allt fram að andláti sinnt öllu æðarvarpi á jörðinni X og hirt og selt allan dún. Hafi sonur kæranda, E, hjálpað afa sínum og ömmu við þessi störf frá barnæsku og hafi þau gert við hann samkomulag um að hann tæki við af þeim að annast æðarvarpið eftir lát þeirra. Sé þetta á vitorði allra sem til þekki. Umboðsmaður kæranda tekur fram að umfjöllun skattstjóra í hinum kærða úrskurði um umönnun æðarvarps og eyðingu vargs beri þess merki að skattstjóri þekki hvorki til staðhátta né hæfni E til að rækja störfin. Látið sé að því liggja að um einhverja erfiðisvinnu sé að ræða og skólavera hafi staðið verkum hans fyrir þrifum. Gerir umboðsmaðurinn grein fyrir því að E fari til X allar helgar frá byrjun maí allt þar til skóla ljúki. Hann fari jafnframt vestur á uppstigningardag, enda sé frí í skóla á föstudegi eftir uppstigningardag og á hvítasunnu og öðrum slíkum helgidögum. Byrji hann á því að taka til í hreiðrum og lagfæra það sem þurfi. Fuglinn setjist upp að jafnaði um og eftir miðjan maí, en slíkt fari eftir árferði. Eftir að skóla ljúki og sumarleyfi hefjist taki E til við dúnhirðu frá fuglinum og sé það um og upp úr miðjum júnímánuði. Höfuðvargurinn í æðarvarpinu sé minkurinn, en í aprílmánuði ár hvert sæki þar til kvaddir minkabanar að honum. Verði vart við mink í annan tíma séu þeir einnig kallaðir til. Annar vargur haldi sig að mestu leyti fjarri þar sem búið sé á jörðinni X frá maíbyrjun til júlíloka.

Umboðsmaður kæranda tekur fram að ekki sé litið á tekjur E sem sérstakar tekjur af atvinnurekstri eins og skattstjóri láti liggja að með tilvísun til 6. gr. laga nr. 90/2003. Hér sé um að ræða tekjur sem verði til af árstíðabundnu æðarvarpi sem sinnt sé af áhugamennsku í frítíma sonar kæranda, en æðarvarpið gefi af sér misjafnlega miklar tekjur frá ári til árs. Ástæða þess að reikningar vegna teknanna hafi farið gegnum bókhald kæranda sé sú að með því hafi verið leitast við að fara að lögum og reglum um skil á virðisaukaskatti. Af þeirri ástæðu einni blandist tekjur E inn í ársuppgjör föður hans og föðurbróður án þess þó að hafa nokkuð með rekstur þeirra að gera. Samkvæmt þessu verði greindar tekjur að fjárhæð 435.926 kr. taldar fram í skattframtali E árið 2004, enda séu tekjur þessar óviðkomandi tekjum kæranda og föðurbróður E. Er vísað til 3. mgr. 64. gr. laga nr. 90/2003 og tekið fram í því sambandi að E hafi misst móður sína ... árið 2000.

IV.

Með bréfi, dags. 1. júlí 2005, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Þess er krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 5. júlí 2005, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist af hálfu kæranda.

V.

Eins og fram er komið hafði kærandi með höndum smábátaútgerð við grásleppuveiðar í félagi við bróður sinn, B, sbr. skattframtal rekstraraðila (RSK 1.04) árið 2004. Meðal tekna samkvæmt því framtali voru tekjur að fjárhæð 458.000 kr., sem óumdeilt er að stöfuðu af dúntekju vegna æðarvarps á jörðinni X ... Greind fjárhæð er í samræmi við fyrirliggjandi afreikninga Z sf. ... vegna dúninnleggs, dags. 31. janúar og 30. september 2003, samtals að fjárhæð 458.000 kr. án virðisaukaskatts. Þá er óumdeilt að gjaldfærður var kostnaður að fjárhæð 22.074 kr. í greindu rekstrarframtali sem varðaði umræddar tekjur, en samkvæmt afriti reikninga Z sf., dags. 30. janúar og 30. september 2003, nam kostnaður vegna dúnhreinsunar umræddri fjárhæð án virðisaukaskatts. Hreinar tekjur af þessum þætti rekstrarins námu þannig 435.926 kr.

Af hálfu kæranda var þess krafist með kæru, dags. 30. ágúst 2004, sbr. kröfugerð með bréfi, dags. 29. október 2004, að greindar tekjur og kostnaður vegna dúntekju yrðu felldar úr skattskilum kæranda vegna samrekstrar þeirra bræðra við smábátaútgerð, enda tilheyrðu þessar tekjur syni kæranda, E. Jafnframt voru gefnar skýringar á því hvers vegna tekjur þessar og kostnaður hefði verið tilfærður í bókhaldi vegna samrekstrar þeirra bræðra. Þessu hafnaði skattstjóri með kæruúrskurði, dags. 25. janúar 2005. Skattstjóri féllst ekki á að þessi tekjuliður gæti tilheyrt syni kæranda svo sem nánar var rökstutt. Þá vísaði skattstjóri og til þess að samkvæmt 6. gr. laga nr. 90/2003 væri barn, sem væri innan 16 ára aldurs á tekjuárinu, ekki sjálfstæður skattaðili væri það á framfæri foreldra, þó með þeirri undantekningu að þær tekjur barns sem um ræddi í 1. tölul. A-liðar 7. gr. laganna skyldu skattlagðar sérstaklega. Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 22. apríl 2005, er ítrekað að umræddar tekjur vegna æðarvarps tilheyri syni kæranda. Um skattlagningu teknanna er nú vísað til 3. mgr. 64. gr. laga nr. 90/2003 er varðar heimild skattstjóra til að taka til greina umsókn framfæranda barns um að allar tekjur barns, sem misst hefur báða foreldra sína eða annað foreldri sitt og ekki verið ættleitt, skuli skattlagðar hjá barninu sjálfu í samræmi við ákvæði 2. mgr. 66. gr. laganna. Þessum grundvelli skattlagningar var ekki teflt fram af hálfu kæranda við meðferð málsins hjá skattstjóra.

Eins og mál þetta bar að hjá skattstjóra varð fyrst að taka afstöðu til þess hvort greindar tekjur af æðarvarpi tilheyrðu syni kæranda, E, eða samrekstri þeirra bræðra, kæranda og B, þar sem umræddar tekjur ásamt kostnaði við öflun þeirra höfðu verið tilfærðar. Yrði niðurstaðan sú að ekki væru efni til að hagga við skattskilum bræðranna að þessu leyti var augljóslega ekki þörf á að taka frekari afstöðu til meðferðar teknanna, að því undanskildu þó að vegna framkominna upplýsinga um störf sonar kæranda við þennan þátt rekstrarins gat verið ástæða til að hyggja að tilefni til reiknaðs endurgjalds vegna vinnu drengsins við æðarvarpið, þ.e. við atvinnurekstur foreldris, sbr. 2. mgr. 1. tölul. A-liðar 7. gr. og 1. mgr. 58. gr. laga nr. 90/2003, er þá kæmi til gjalda að hlut kæranda í greindum rekstri. Féllist skattstjóri hins vegar á viðbárur kæranda um tilheyrslu greindra tekna hjá syni kæranda lá aftur á móti ekki í augum uppi hvernig fara skyldi með skattlagningu teknanna, eins og málið var lagt fyrir. Vegna ákvæða 1. mgr. 64. gr. laga nr. 90/2003 hefði þá borið að telja greindar tekjur með tekjum kæranda sjálfs, að minnsta kosti að því marki sem ekki var um reiknað endurgjald að ræða, sbr. 6. gr. og 2. mgr. 64. gr. laganna, nema ákvæði 3. mgr. síðastgreinds lagaákvæðis um sérsköttun allra tekna barns teldist eiga við. Ef þessi yrði niðurstaðan hefði þurft að breyta skattskilum vegna samrekstrar bræðranna. Eins og fram er komið er í kæru til yfirskattanefndar vísað um grundvöll skattlagningar umræddra tekna hjá syni kæranda til ákvæða 3. mgr. 64. gr. laga nr. 90/2003. Miðað við það, sem að framan greinir, verður að byggja á því í málinu að kærandi hafi haft þennan grundvöll skattlagningar í huga þegar hann hófst handa um málatilbúnað sinn.

Fram er komið að kærandi er eigandi jarðarinnar X ásamt bróður sínum, B, en jörð þessa tóku bræðurnir í arf eftir foreldra sína eftir því sem upplýst hefur verið. Þá liggur fyrir að bræðurnir hafa í hjáverkum nytjað hlunnindi jarðarinnar með hrognkelsaveiðum ... á tíðkanlegum tíma slíkra veiða, þ.e. að jafnaði frá maíbyrjun til júlíloka. Þau hlunnindi jarðarinnar, sem felast í æðarvarpi, tilheyra bræðrunum sem jarðeigendum jafnt sem önnur hlunnindi. Verður að ganga út frá því að tekjur af þeim hlunnindum tilheyri þeim nema fyrir liggi að nytjum hlunnindanna hafi verið ráðstafað til þriðja aðila. Í þessu máli liggur ekki fyrir að svo hafi verið gert. Þá eru allir reikningar varðandi þennan þátt hlunnindanytja jarðarinnar í nafni kæranda og þessi þáttur nytja jarðarinnar var færður í bókhaldi samrekstrar bræðranna. Ekki er ástæða til að draga í efa að sonur kæranda hafi sinnt umræddu æðarvarpi. Á hitt er þó að líta, eins og skattstjóri tiltekur, að þar sem skólatími fellur að töluverðu leyti saman við annatíma æðarvarpsins getur ekki talist trúverðugt að sonur kæranda hafi haft umrætt verkefni að öllu leyti á sinni könnu. Að öllu því virtu, sem hér hefur verið rakið, verður ekki talið að kærandi hafi sýnt fram á að greindar tekjur af dúntekju á jörðinni X tilheyri syni hans á grundvelli sjálfstæðra hlunnindanytja drengsins. Er kröfum kæranda því hafnað. Er þá ekki þörf á því að fjalla sérstaklega um tilhögun skattlagningar teknanna.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.