Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1990 var skattframtal lagt óbreytt til grundvallar álagningu þeirra. Voru kæranda ákvarðaðar húsnæðisbætur 56.636 kr. í samræmi við álagningu 1988 og 1989. Með skattframtali ársins 1990 fylgdi frágengin greinargerð um vaxtagjöld, hliðstæð eyðublaði ríkisskattstjóra (RSK 3.09), og námu vaxtagjöld samkvæmt henni alls 354.134 kr. Samkvæmt greinargerð um kaup og sölu eigna (RSK 3.02) með skattframtali kæranda ársins 1989 keypti kærandi af Z bsvf. íbúð að X með kaupsamningi, dags. 31. október 1988, sem skyldi afhendast 26. janúar 1989. Var kaupverð íbúðar 2.950.000 kr., sem skyldi greiðast þannig: Útborgun á kaupári 600.000 kr., útborgun á næsta ári 800.000 kr. og með yfirtöku skulda og útgáfu skuldabréfs alls 1.550.000 kr. Nam fjárhæð yfirtekins láns frá Byggingarsjóði ríkisins með verðbótum 806.350 kr. og fjárhæð skuldabréfa, er kaupandi skyldi gefa út, nam 743.650 kr. Skyldu þau bera 7,0% vexti og vera verðtryggð miðað við lánskjaravísitölu. Þá var tekið fram á greindu eyðublaði að verðbætur reiknuðust á ógreiddan hluta útborgunar miðað við byggingarvísitölu 123,9.

Í kæru, dags. 27. ágúst 1990, óskaði umboðsmaður kæranda eftir úrskurði skattstjóra um vaxtabætur samkvæmt ákvæði til bráðabirgða með lögum nr. 79/1989. Áður en skattstjóri tók kæruna til úrskurðar reit hann kæranda bréf, dags. 20. nóvember 1990, og óskaði m.a. eftir því að fram yrði lagður kaupsamningur/verksamningur vegna kaupa á íbúðinni að X. Þá óskaði skattstjóri rökstuðnings „fyrir þeirri skoðun yðar að framtalin vaxtagjöld að fjárhæð kr. 151.737 og kr. 108.875 greidd Z séu vaxtagjöld af skuldum í skilningi C-liðs 69. gr. laga nr. 75/1981 með síðari breytingum“. Einnig óskaði skattstjóri greinargerðar um vaxtatekjur af sölu á verðbréfum.

Í svari, dags. 30. nóvember 1990, gaf umboðsmaður kæranda skýringar á umspurðum atriðum og lagði m.a. fram ljósrit af verksamningi, dags. 31. október 1988, vegna kaupa kæranda á íbúð að X af Z bsvf. og ljósrit af veðskuldabréfi, dags. 7. september 1989, til handa Z bsvf. Samkvæmt svari námu vaxtatekjur vegna sölu verðbréfa 4.280 kr. Í svari greindi svo til skýringar á vaxtagreiðslum vegna Z:

„Greiðslur skv. verksamningi fylgja byggingarvísitölu, með grunnvísitölu septembermánaðar 1988, þ.e. 123,9 stig. Afhending íbúðarinnar skyldi vera 26. janúar 1989. Kaupandi skyldi gefa út skuldabréf við afhendingu íbúðarinnar tryggt miðað við lánskjaravísitölu með grunnvísitölu 2254 stig.

Afhendingu íbúðarinnar seinkaði til 1. september 1989 og af þeim sökum var útborgun ekki greidd á gjalddögum. Útborgun skv. tl. 3.-5. var ekki innt af hendi fyrr en við afhendingu. Þá voru gjalddagarnir uppreiknaðir miðað við byggingarvísitölu með grunnvísitölu september 1989, þ.e. 147,3 stig.“

Var í svari gerð nánari grein fyrir uppreikningi útborgana alls 800.000 kr. á árinu 1989 og breyttum gjalddögum vegna seinkunar á afhendingu íbúðar og vöxtum 3.708 kr. vegna greiðsludráttar útborgunar. Einnig var gerð grein fyrir útreikningi þeirra á greinargerð um vaxtagjöld með skattframtali, þ.e. heildargreiðslur vegna útborgunar á árinu 1989 hefðu orðið 951.737 kr., nafnverð útborgunar alls 800.000 kr. og vaxtagjöld til frádráttar 151.737 kr. Þá var í svari gerð sú grein fyrir færslu fjárhæða á greinargerð um vaxtagjöld vegna skuldabréfs til Z bsvf., að heildargreiðsla á árinu 1989 hefði orðið 852.525 kr., afborgun nafnverðs 743.650 kr. og vaxtagjöld 108.875 kr. með svofelldum skýringum:

„Útgefið skuldabréf skv. kaupsamningi skyldi vera kr. 743.650 en við afhendingu íbúðarinnar hljóðaði skuldabréfið að upphæð kr. 852.525 þar sem það var bundið vísitölu lánskjara frá dags. kaupsamnings til útgáfu bréfsins sem var þá grunnvísitöla september 2584 stig...“

Með kæruúrskurði, dags. 10. desember 1990, tók skattstjóri kæruna til svofelldrar úrlausnar:

„Fallist er á beiðni gjaldanda.

Í framhaldi af bréfi skattstjóra dags. 20. nóvember 1990 og svarbréfi dags. 30. nóvember 1990 er gerð sú breyting á framtöldum vaxtagjöldum vegna íbúðarkaupa að vaxtagjöld v/Z kr. 260.612 eru felld niður. Um er að ræða verðbætur annars vegar á útborgun og hins vegar á skuldabréf vegna eftirstöðva sem mynduðust fyrir afhendingu íbúðar sem kærandi keypti af Z 31. október 1988. Slíkar verðbætur teljast ekki vextir af skuldum og er því ekki tekið mið af þeim við ákvörðun vaxtabóta.

Einnig eru vantaldar vaxtatekjur af skuldabréfaeign færðar á skattframtal í samræmi við framkomnar upplýsingar.

Samkvæmt ofanrituðu verða vaxtabætur kr. 33.312 og húsnæðisbætur kr. 0.“

II.

Umboðsmaður kæranda hefur með kæru, dags. 10. janúar 1991, skotið kæruúrskurði skattstjóra til ríkisskattanefndar. Eru málavextir raktir og breytingum skattstjóra á vaxtagjöldum á skattframtali mótmælt, þar sem þær hafi leitt til þess að umbeðnar og úrskurðaðar vaxtabætur hafi skerst verulega eða nánast að öllu leyti. Þá tekur kærandi fram að hann hafi ekki gerst félagi í Z bsvf., heldur keypt íbúðina á frjálsum markaði. Í kaupsamningi komi fram ákveðið kaupverð og skuldarviðurkenning sem felist í útborgun, yfirtöku skuldabréfs við Byggingarsjóð ríkisins og útgáfu skuldabréfs fyrir mismuninum. Allir vextir og verðbætur samkvæmt kaupsamningi þessum séu frádráttarbærir vextir.

Með bréfi, dags. 7. júní 1991, hefur ríkisskattstjóri lagt fram svofellda kröfugerð fyrir hönd gjaldkrefjenda:

„Að kærunni verði vísað frá ríkisskattanefnd þar sem hún er of seint fram komin, en lögmæltur 30 daga kærufrestur skv. 1. mgr. 100. gr. laga nr. 75/1981 rann út þann 9. janúar 1991. Kærubréf kæranda barst ríkisskattanefnd hins vegar ekki fyrr en 10. janúar 1991. Kærandi þykir ekki hafa sýnt fram að honum hafi eigi verið unnt að kæra innan þess frests.“

III.

Yfirskattanefnd úrskurðar í máli þessu, sbr. 23. gr. laga nr. 30/1992.

Eftir atvikum þykir rétt að taka kæruna til efnisúrlausnar.

Fyrir liggur í málinu samningur, dags. 31. október 1988, vegna kaupa á greindri eign af Z bsvf. Er hann sérstaklega auðkenndur sem verksamningur. Samkvæmt verksamningi þessum er kaupverð verðtryggt. Er verðtrygging miðuð við vísitölur septembermánaðar 1988, þ.e. útborgun samkvæmt greiðsluliðum 2-5 er verðtryggð á grundvelli byggingarvísitölu með grunnvísitölu 123,9 stig, útgáfa veðtryggðra skuldabréfa, sem skyldi fara fram við afhendingu íbúðar, er verðtryggð á grundvelli lánskjaravísitölu 2254, sem gilti fyrir september 1988, og vegna yfirtekins láns er sérstaklega tekið fram að það sé uppreiknað með septembervísitölu í samræmi við dagsetningu kauptilboðs. Þá er í lýsingu hinnar seldu eignar í samningi vísað til liðar 17 á bakhlið hans um skilmála um afhendingu og nánari lýsingu hennar. Þar kemur m.a. fram að dragist afhending íbúðar fram yfir 26. janúar 1989 eigi greiðslur samkvæmt tl. 3-5 að dragast sem þeim mun nemur, og að frágangi utanhúss skuli lokið eigi síðar en 1. september 1989. Í svari umboðsmanns kæranda til skattstjóra, dags. 30. nóvember 1990, kom fram að afhending íbúðar hefði dregist til 1. september 1989. Að virtum tilvísuðum efnisatriðum kaupsamnings er hafnað kröfu umboðsmanns kæranda um að allir vextir og verðbætur samkvæmt greindum kaupsamningi teljist frádráttarbærir vextir. Líta ber á greindar verðbætur sem hluta kaupverðs íbúðar að frátöldum vöxtum 3.708 kr. vegna greiðsludráttar á hluta útborgunar á árinu 1989, en þeir teljast falla undir vaxtagjöld samkvæmt ákvæðum C-liðs 69. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 1. gr. laga nr. 79/1989 um breyting á þeim.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Vaxtagjöld í reit 87 á skattframtali 1990 ákvarðast 93.522 kr.