Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að af hálfu kæranda, sem er dánarbú, var ekki talið fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árin 2002, 2003, 2004 og 2005 og sætti kærandi af þeim sökum áætlun skattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda umrædd gjaldár, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt. Með bréfi til skattstjóra, dags. 3. nóvember 2005, lagði umboðsmaður kæranda fram skattframtöl kæranda árin 2002, 2003, 2004 og 2005, þ.e. skattframtöl dánarbús (RSK 1.03), og fór fram á að skattframtölin yrðu lögð til grundvallar álagningu opinberra gjalda umrædd gjaldár í stað áætlunar, sbr. heimild ríkisskattstjóra samkvæmt 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003. Í skattframtali kæranda árið 2004 var söluhagnaður hlutabréfa í X hf. að fjárhæð 33.730.610 kr. færður til lækkunar á kaupverði hlutabréfa í Y hf. að fjárhæð 35.840.214 kr. Að teknu tilliti til þeirrar niðurfærslu og frádráttarliða nam tekjuskattsstofn kæranda samkvæmt skattframtalinu 1.461.967 kr.

Með úrskurði, dags. 23. maí 2006, féllst skattstjóri á að leggja hin innsendu skattframtöl kæranda til grundvallar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2002, 2003, 2004 og 2005 í stað áætlunar, en að gerðri þeirri breytingu á skattframtali árið 2004 að hafna tilfærðri niðurfærslu söluhagnaðar hlutabréfa í X hf. 33.730.610 kr. og hækka tekjuskattsstofn kæranda til samræmis þannig að tekjuskattsstofn varð 35.192.577 kr. Í úrskurði sínum benti skattstjóri á að hin keyptu hlutabréf í Y hf. hefðu verið í eigu kæranda í árslok 2003 og að eignum dánarbúsins hefði verið ráðstafað til erfingja með erfðafjárskýrslu, dags. 1. apríl 2004. Þá sagði svo í úrskurði skattstjóra:

„Heimild til að fresta skattlagningu hagnaðar af sölu hlutabréfa með niðurfærslu á stofnverði hlutabréfa sem keypt eru í stað hinna seldu nær skv. 5. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 til lögaðila sbr. 1. mgr. 2. gr. sömu laga. Dánarbú teljast til slíks lögaðila sbr. 5. tl. 1. mgr. 2. gr. Dánarbú hefur því heimild til að fresta skattlagningu hagnaðar af sölu hlutabréfa.

Við skipti á dánarbúi taka erfingjar við hinum nýju hlutabréfum og hlutabréfin verða eign þeirra utan rekstrar. Áðurnefnd 5. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 til niðurfærslu tekur ekki til hagnaðar manna af sölu hlutabréfa utan rekstrar. Þau réttindi dánarbúsins sem felast í ofangreindri heimild flytjast ekki til erfingjanna. Við skipti á dánarbúinu eða úthlutun eigna þess til erfingja verður því virk skattskylda dánarbúsins af hagnaði af sölu hlutabréfa. Það ber því að skattleggja dánarbúið vegna hagnaðarins á því ári sem búinu er slitið eða þegar viðkomandi eignir eru afhentar erfingjum.

Ef litið er til þess að álagningarprósenta tekjuskatts hjá dánarbúum var 18% á gjaldárinu 2004 en 26% á gjaldárinu 2005 og að eignir dánarbúsins voru afhentar erfingjum á árinu 2004 verður ekki séð að fyrir hendi séu forsendur til frestunar á skattlagningu hagnaðar af sölu hlutabréfa. Hagnaður af sölu hlutabréfa er því talinn fram á skattframtali 2004.

Að þessu virtu verður stofn dánarbúsins til tekjuskatts á gjaldárinu 2004 hækkaður um hagnað af sölu hlutabréfa kr. 33.730.610.“

II.

Með kæru, dags. 7. júní 2006, sbr. rökstuðning í bréfi, dags. 28. júlí 2006, hefur kærandi skotið úrskurði skattstjóra, dags. 23. maí 2006, til yfirskattanefndar. Í kærunni er þess krafist að ákvörðun skattstjóra að skattleggja söluhagnað hlutabréfa í skattframtali kæranda árið 2004 verði hnekkt og að álagning opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2004 verði byggð á innsendu skattframtali óbreyttu. Kemur fram í kærunni að því sé mótmælt að niðurfærsluheimild í 5. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 falli niður með afturvirkum hætti við skipti á dánarbúi og yfirfærslu á eignum þess til erfingja. Erfingjar A hafi tekið við eignum og skuldum dánarbús hennar við uppgjör dánarbúsins og skattalegt verð hlutabréfa í Y hf. í hendi erfingjanna sé hið niðurfærða kaupverð bréfanna.

Með bréfi til yfirskattanefndar, dags. 22. ágúst 2006, hefur umboðsmaður kæranda gert þá kröfu að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

III.

Með bréfi, dags. 29. september 2006, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

IV.

Samkvæmt upphafsákvæði 5. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, geta lögaðilar, sbr. 1. mgr. 2. gr. laganna, farið fram á að fresta tekjufærslu söluhagnaðar af sölu hlutabréfa, þar á meðal skiptum á hlutabréfum, um tvenn áramót frá söludegi. Sama gildir um einstaklinga í atvinnurekstri, enda séu hlutabréfin eignfærð í atvinnurekstrinum. Tekið er fram að kaupi slíkur aðili önnur hlutabréf í stað hinna seldu innan þess tíma færist söluhagnaðurinn til lækkunar kaupverði þeirra bréfa. Nemi kaupverð hinna keyptu hlutabréfa lægri fjárhæð en söluhagnaðurinn telst mismunurinn til skattskyldra tekna. Ef hlutabréf eru ekki keypt innan tilskilins tíma telst söluhagnaðurinn til skattskyldra tekna á öðru ári frá því að hann myndaðist.

Kærandi í máli þessu er dánarbú. Í síðbúnu skattframtali kæranda árið 2004 var söluhagnaður hlutabréfa í X hf. að fjárhæð 33.730.610 kr. færður til lækkunar á kaupverði hlutabréfa í Y hf. að fjárhæð 35.840.214 kr. á grundvelli fyrrgreinds ákvæðis í 5. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003. Er óumdeilt að um lögmæta ráðstöfun var að ræða, sbr. úrskurð skattstjóra, dags. 23. maí 2006, þar sem tekið er fram að dánarbú teljist til lögaðila samkvæmt 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003 og að dánarbúum sé því heimilt að fresta skattlagningu söluhagnaðar hlutabréfa samkvæmt 5. mgr. 18. gr. laganna. Á hinn bóginn taldi skattstjóri að þar sem þessi réttur dánarbús til frestunar- og niðurfærslu á söluhagnaði hlutabréfa flyttist ekki til erfingja hins látna yrði skattskylda dánarbúsins af hagnaði af sölu hlutabréfa „virk“ við skipti dánarbúsins eða úthlutun eigna þess til erfingja og því bæri að skattleggja dánarbúið vegna hagnaðarins á því ári sem búinu væri slitið eða þegar viðkomandi eignir væru afhentar erfingjum. Þar sem eignir kæranda hefðu verið afhentar erfingjum á árinu 2004 væru ekki fyrir hendi forsendur til frestunar á skattlagningu hagnaðar af sölu hlutabréfa í X hf. í skattskilum kæranda árið 2004.

Í tilefni af framangreindri túlkun skattstjóra, sem felur í sér að lögmæt frestun á skattlagningu söluhagnaðar hlutabréfa í X hf. og niðurfærsla á móti kaupverði keyptra hlutabréfa í Y hf. gangi til baka við skiptalok eða úthlutun eigna til erfingja þar sem skilyrði frestunar samkvæmt heimild 5. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003 séu þá ekki lengur fyrir hendi, skal tekið fram að við ráðstöfun kæranda á söluhagnaðinum til lækkunar á kaupverði hinna keyptu hlutabréfa var ekki lengur um neina frestun að ræða, enda var þá lögmælt meðferð söluhagnaðarins um garð gengin. Að þessu athuguðu verður ekki talið að neinn grundvöllur sé fyrir hinni kærðu ákvörðun skattstjóra. Er því fallist á kröfu kæranda í máli þessu.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Af hálfu kæranda hafa ekki verið lagðir fram reikningar um útlagðan kostnað hans vegna meðferðar málsins, en ætla verður þó að um slíkan kostnað hafi verið að ræða. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákvarðaður 20.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Fallist er á kröfu kæranda. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákvarðast 20.000 kr.