Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að í athugasemdadálki á forsíðu skattframtals kæranda árið 2003 kom fram að kærandi hefði fengið greidd laun að fjárhæð 221.275 danskar krónur frá X A/S og Z hf. og að afdregin staðgreiðsla af laununum hefði numið 88.500 dönskum krónum.

Með bréfi, dags. 13. febrúar 2006, óskaði skattstjóri eftir skýringum kæranda á því að greindar launatekjur frá X A/S að fjárhæð 221.275 danskar krónur eða 2.540.273 kr. miðað við meðalkaupgengi danskrar krónu á tímabilinu mars-júní 2002 hefðu ekki verið tilgreindar í lið 2.8 („Tekjur erlendis“) í skattframtali kæranda árið 2003. Af hálfu kæranda urðu ekki viðbrögð við bréfi skattstjóra og með bréfi, dags. 22. mars 2006, boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárið 2003 þar sem fyrirhugað væri að skattleggja hér á landi umræddar launatekjur að fjárhæð 2.540.273 kr. Tók skattstjóri fram að skattlagning kæranda miðaðist við ótakmarkaða skattskyldu samkvæmt 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, og væri kærandi því skattskyldur af öllum tekjum sínum, hvar sem þeirra væri aflað. Benti skattstjóri á að enginn tvísköttunarsamningur við Grænland hefði verið í gildi gjaldárið 2003. Í 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 væri hins vegar að finna heimild fyrir skattstjóra til að lækka tekjuskatt og útsvar með tilliti til skattgreiðslna erlendis. Væri því fyrirhugað að skattleggja umræddar launatekjur frá Grænlandi hér á landi gjaldárið 2003, en jafnframt væri fyrirhugað að beita fyrrgreindri lækkunarheimild vegna skattgreiðslna á Grænlandi og lækka tekjuskatt og útsvar kæranda hér á landi um hlutfall tekna hans frá Grænlandi af heildartekjum kæranda tekjuárið 2002. Var kæranda veittur 16 daga frestur til að koma á framfæri athugasemdum vegna hinnar boðuðu endurákvörðunar.

Af hálfu kæranda var ekki brugðist við boðunarbréfi skattstjóra og með úrskurði um endurákvörðun, dags. 27. júní 2006, hratt skattstjóri hinni boðuðu endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2003 í framkvæmd. Í úrskurðinum ítrekaði skattstjóri fyrri rökstuðning og tók fram að engin svör hefðu borist við bréfum skattstjóra til kæranda, dags. 13. febrúar og 22. mars 2006.

II.

Með kæru, dags. 18. september 2006, hefur umboðsmaður kæranda skotið úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 27. júní 2006, til yfirskattanefndar. Er þess krafist í kærunni að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi á þeim grundvelli að tveggja ára frestur til endurákvörðunar skatta samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 hafi verið liðinn í tilviki kæranda. Kemur fram í kærunni að kærandi hafi látið í té fullnægjandi upplýsingar í skilningi umrædds ákvæðis í skattframtali sínu árið 2003, enda hafi kærandi tilgreint hin erlendu laun frá X A/S í athugasemdadálki í skattframtalinu. Er þess getið að launagreiðslur þessar séu vegna sjómennsku á skipinu Y og hafi kærandi upphaflega talið að hann hefði einungis verið ráðinn til starfa hjá íslenskri útgerð.

III.

Með bréfi, dags. 3. nóvember 2006, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Samkvæmt 1. mgr. 91. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, (nú 1. mgr. 90. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt), skuli allir sem skattskyldir eru samkvæmt I. kafla sömu laga afhenda skattstjóra eða umboðsmanni hans skýrslu í því formi sem ríkisskattstjóri ákveður þar sem greindar eru að viðlögðum drengskap tekjur á síðastliðnu ári og eignir í árslok, svo og önnur atriði sem máli skipta við skattálagningu. Á bls. 12 og 31 í framtalsleiðbeiningum ríkisskattstjóra vegna framtals 2003 kemur fram að hafi framteljandi aflað launatekna erlendis, á sama tíma og hann var heimilisfastur hér á landi ber honum að gera grein fyrir launatekjum þeim í lið 2.8 á framtali og skal þar tilgreina í hvaða landi teknanna er aflað og fjárhæðina í erlendri mynt. Fjárhæðina skal umreikna í íslenskar krónur á meðalkaupgengi þess tíma þegar teknanna var aflað og færa í reit 319 á framtali. Kærandi lét því ekki í té fullnægjandi upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á og byggist því heimild skattstjóra til endurákvörðunar skatts skv. 96. gr. laga nr.90/2003 á 1. mgr. 97. gr. sömu laga.

Með hliðsjón af framansögðu er þess krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 6. nóvember 2006, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 21. nóvember 2006, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum sínum. Tekur umboðsmaðurinn fram að í 90. gr. laga nr. 90/2003 sé fjallað um upplýsingaskyldu þeirra sem skattskyldir séu og hafi kærandi ekki verið að reyna að sneiða hjá þessari upplýsingaskyldu, enda hafi þær tekjur sem um ræðir verið taldar fram í athugasemdadálki í skattframtali hans árið 2003. Hins vegar komi á óvart að skattstjóri hafi ekki leiðrétt skattframtalið fyrr. Sé krafa kæranda um ógildingu hins kærða úrskurðar skattstjóra því ítrekuð.

IV.

Ljóst er samkvæmt kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar, dags. 18. september 2006, sbr. ennfremur bréf umboðsmannsins, dags. 21. nóvember 2006, að krafa kæranda um ógildingu hins kærða úrskurðar skattstjóra um endurákvörðun, dags. 27. júní 2006, sé einvörðungu byggð á því að ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, um tímafrest til endurákvörðunar hafi girt fyrir hina kærðu endurákvörðun skattstjóra á opinberum gjöldum kæranda gjaldárið 2003.

Samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003, sbr. áður 2. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, er ekki heimilt að endurákvarða skattaðila skatt nema vegna síðustu tveggja ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram þótt í ljós komi að álagning hafi verið of lág, enda hafi skattaðili látið í té í framtali sínu eða fylgigögnum þess fullnægjandi upplýsingar sem byggja mátti rétta álagningu á. Í athugasemdum með 2. mgr. 97. gr. frumvarps þess sem varð að lögum nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt, kemur fram að í þessu laganýmæli felist „að frestur til endurupptöku er styttur ef ástæðan fyrir henni er ófullnægjandi skoðun skattstjóra á framtali og fylgigögnum þess en ekki ófullnægjandi upplýsingar skattaðila“. Er og tekið fram að málsgreinin eigi aðeins við „ef upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, koma beinlínis fram í framtali eða fylgigögnum þess, en 1. mgr. gildir ef þessi gögn eru ófullnægjandi enda þótt skattstjóra hefði mátt vera ljóst fyrr að eitthvað var athugavert við framtalið“. Um skýringu á þessu ákvæði hafa gengið nokkrir dómar Hæstaréttar Íslands, m.a. H 1996:470. Samkvæmt þeirri dómaframkvæmd ber að líta til orðalags 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 og meta hvort fyrir hafi legið nægjanlegar upplýsingar í framtali eða fylgigögnum þess sem rétt álagning varð byggð á. Jafnframt ber samkvæmt þessari dómaframkvæmd að skýra ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 með hliðsjón af leiðréttingarheimildum skattstjóra í 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. sömu laga. Samkvæmt síðastnefndu lagaákvæði getur skattstjóri fyrir álagningu leiðrétt fjárhæðir einstakra liða ef þeir eru í ósamræmi við gildandi lög og fyrirmæli skattyfirvalda, svo og einstaka liði framtals ef telja má að óyggjandi upplýsingar séu fyrir hendi, en gera skal skattaðila viðvart um slíkar breytingar. Í 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 er að finna aðalregluna um tímamörk endurákvörðunar. Þar segir að heimild til endurákvörðunar skatts samkvæmt 96. gr. laganna nái til skatts vegna tekna og eigna síðustu sex ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram.

Eins og rakið er hér að framan gerði kærandi grein fyrir því í athugasemdadálki í skattframtali sínu árið 2003 að hann hefði fengið launagreiðslur frá X A/S og Z hf. að fjárhæð 221.275 danskar krónur og að afdregin staðgreiðsla af laununum hefði numið 88.500 dönskum krónum. Samkvæmt þessu verður að fallast á með kæranda að fullnægjandi upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, hafi legið fyrir skattstjóra þannig að ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 um þargreind tímamörk endurákvörðunar hafi bundið hendur skattstjóra. Hinn kærði úrskurður um endurákvörðun var kveðinn upp 27. júní 2006 og tók til tekjuársins 2002. Var þá liðinn sá frestur til endurákvörðunar sem settur er í 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003. Af þessum sökum ber að fella úrskurð skattstjóra um endurákvörðun úr gildi svo sem krafist er af hálfu kæranda.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hinn kærði úrskurður skattstjóra er felldur úr gildi.