Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að samkvæmt skattframtali kæranda árið 2003 nam stofn til útreiknings tekjuskatts og útsvars kæranda 2.848.636 kr. Þá var í athugasemdadálki í framtalinu gerð grein fyrir tekjum frá Grænlandi á árinu 2002 sem námu 240.952 dönskum krónum, þ.e. í íslenskum krónum 2.740.829 kr., og skattgreiðslum í Grænlandi sem námu 96.160 dönskum krónum, þ.e. í íslenskum krónum 1.093.820 kr. Kom fram að kærandi hefði stundað fiskveiðar á skipinu X. Skattframtal kæranda var lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2003. Fór álagning á kæranda þannig fram að tekjuskattsstofn ákvarðaðist sem tekjur hér á landi að viðbættum tekjum frá Grænlandi, þ.e. tekjuskattsstofn 5.589.465 kr. Álagður tekjuskattur og útsvar ákvarðaðist síðan í sama hlutfalli af reiknuðum tekjuskatti og útsvari og nam hlutfalli tekna hér á landi af tekjuskattsstofni kæranda eða 50,96%.

Með kæru til skattstjóra, dags. 29. ágúst 2003, sbr. rökstuðning fyrir kæruatriðum í bréfi, dags. 30. október 2003, mótmælti umboðsmaður kæranda álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2003. Kom fram að kæruefnið varðaði skattlagningu tekna kæranda frá Grænlandi. Voru gerðar athugasemdir við að engir útreikningar eða rökstuðningur vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2003 hefði fylgt álagningarseðli vegna þess gjaldárs þannig að kæranda væri unnt að gera sér grein fyrir álagningunni. Var farið fram á að álagningin yrði endurskoðuð og „skattaðili fái a.m.k. gögn til að geta áttað sig á álagningunni“, eins og þar sagði.

Með kæruúrskurði, dags. 9. desember 2003, tók skattstjóri kæru kæranda til úrlausnar og gerði tilteknar breytingar á álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2003. Í upphafi úrskurðarins kom fram að athugun skattstjóra hefði leitt í ljós að sjómannaafsláttur hefði verið ranglega ákvarðaður við álagningu og væri það leiðrétt með úrskurðinum. Þá tók skattstjóri fram að skattlagning kæranda miðaðist við ótakmarkaða skattskyldu samkvæmt 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, og væri kærandi því skattskyldur af öllum tekjum sínum, hvar sem þeirra væri aflað. Benti skattstjóri á að tvísköttunarsamningur við Grænland frá árinu 2003 hefði ekki verið birtur með formlegum hætti og væri skattstjóra því óheimilt að beita ákvæðum samningsins við álagningu opinberra gjalda. Hefði ríkisskattstjóri sett verklagsreglur um útreikning opinberra gjalda hjá mönnum sem hefðu tekjur frá ríki sem ekki hefði verið gerður tvísköttunarsamningur við. Þar kæmi fram að reikna bæri skatt af heildartekjum viðkomandi aðila, en skattur væri innheimtur í sama hlutfalli og innlendar tekjur væru af heildartekjum. Til einföldunar mætti segja að persónuafsláttur væri skertur um hlutfall erlendra tekna af heildartekjum. Í niðurlagi úrskurðarins gerði skattstjóri grein fyrir skattstofnum og hlutfalli innlendra tekna kæranda af heildartekjum eða 50,96%.

II.

Með kæru, dags. 21. febrúar 2004, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 9. desember 2003, til yfirskattanefndar. Í kærunni er greint frá því að kærandi hafi verið skipverji á grænlenska nótaveiðiskipinu X á árinu 2002 og greitt skatta í Grænlandi af tekjum sínum fyrir þau störf. Sé kærandi ósáttur við álagningu opinberra gjalda hér á landi gjaldárið 2003.

Í kærunni kemur fram að kæruefnið sé í fyrsta lagi „þau vinnubrögð [skattstjóra] að tilkynna [kæranda] ekki með bréfi að vegna tekna erlendis hafi ekki verið unnt að koma við vélrænum útreikningi opinberra gjalda 2003, sem leiði til þess að skattstofnar og persónuafsláttur komi ekki fram á álagningarseðli“, eins og segir í kærunni. Aðrir skattstjórar hafi sent slík bréf þegar um sé að ræða tekjur erlendis þannig að skattaðilum sé unnt að gera sér grein fyrir álagningu opinberra gjalda.

Þá kemur fram í öðru lagi að krafa kæranda sé sú að tekjur hans frá Grænlandi árið 2002 verði ekki tvískattlagðar, sbr. 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, og að álagning opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2003 verði leiðrétt hvað það snertir. Hafi kærandi ekki fengið fullnægjandi skýringar á þeim aðferðum sem skattstjóri hafi beitt við álagningu opinberra gjalda með tilliti til tekna kæranda frá Grænlandi, en tvísköttun teknanna sé í andstöðu við fyrrgreint ákvæði.

Í niðurlagi kærunnar kemur fram að gerð sé krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

III.

Með bréfi, dags. 16. apríl 2004, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

IV.

Vegna athugasemda umboðsmanns kæranda í kæru til yfirskattanefndar varðandi vinnubrögð skattstjóra er ástæða til að árétta að innsent skattframtal kæranda árið 2003 var lagt óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2003. Er ekkert tilefni til athugasemda við málsmeðferð skattstjóra að þessu leyti. Víkur þá að efnishlið málsins.

Kærandi bar ótakmarkaða skattskyldu hér á landi tekjuárið 2002 samkvæmt 1. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, og bar honum því að greiða tekjuskatt og útsvar af öllum tekjum sínum hvar sem þeirra var aflað, þar með töldum umræddum tekjum frá Grænlandi sem skattlagðar voru í því landi, og eignarskatt af öllum eignum sínum hvar sem þær voru. Samkvæmt 1. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 er ríkisstjórninni heimilt að gera samninga við stjórnir annarra ríkja um gagnkvæmar ívilnanir á tekju- og eignarskatti erlendra og íslenskra skattaðila sem eftir gildandi skattalöggjöf ríkjanna eiga að greiða skatt af sömu tekjum og eignum bæði á Íslandi og erlendis. Gerður hefur verið samningur milli Íslands og Grænlands til að komast hjá tvísköttun og koma í veg fyrir undanskot frá skattlagningu á tekjur og eignir, sbr. auglýsingu nr. 4, 31. desember 2002 í C-deild Stjórnartíðinda. Öðlaðist samningurinn gildi 23. desember 2002 og var birtur í Stjórnartíðindum 18. desember 2003. Eins og bent er á í kröfugerð ríkisskattstjóra hafði samningurinn þannig ekki verið birtur við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2003.

Samkvæmt 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 er skattstjóra heimilt, samkvæmt umsókn skattaðila, að lækka tekjuskatt og eignarskatt skattaðila hér á landi með hliðsjón af skattgreiðslum hans erlendis, sé eigi fyrir hendi tvísköttunarsamningur við viðkomandi ríki, hafi skattaðili verið skattskyldur hér á landi samkvæmt 1. og 2. gr. laganna og greitt til opinberra aðila í öðru ríki skatta af tekjum sínum og eignum sem skattskyldar eru hér á landi. Hliðstætt ákvæði er að finna í 2. mgr. 34. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga, að því er útsvar varðar. Um beitingu umræddrar lækkunarheimildar við slíkar aðstæður sem greinir í máli kæranda er fjallað í ákvarðandi bréfi ríkisskattstjóra nr. 10/2002 frá 12. september 2002, sem birt er á vefsíðu ríkisskattstjóra (www.rsk.is). Í niðurlagi bréfs þessa segir m.a.:

„Skattþegnar eiga almennt ekki skilyrðislausan rétt til að skattstjóri notfæri sér þessa heimild til lækkunar skatta. Almennt má þó segja að við mat á því hvort stjórnvöld noti heimildir af þessum toga komi til skoðunar þjóðréttarlegar skuldbindingar ef þeim er til að dreifa. Ríkisskattstjóri vill því af þessu tilefni beina því til skattstjóra að tekið verði mið af þjóðréttarlegum skuldbindingum samkvæmt óbirtum tvísköttunarsamningum, sem samkvæmt efni sínu ættu að vera komnir til framkvæmda, við afgreiðslu umsókna um lækkun tekjuskatts og eignarskatts vegna skattgreiðslna erlendis samkvæmt [5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt]. Er þar átt við tvísköttunarsamninga þá sem Ísland hefur gert við Lúxemborg, Tékkland, Litháen og Pólland. Hafi samningarnir við Spán, Víetnam, Portúgal og Grænland, ekki verið birtir um næstu áramót bætast þeir í þennan hóp tvísköttunarsamninga sem eru óbirtir en ættu samkvæmt efni sínu að vera komnir til framkvæmda. Fari svo munu sömu sjónarmið gilda um þessa samninga varðandi beitingu heimildar [5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt].“

Eins og fram er komið lækkaði skattstjóri álögð opinber gjöld kæranda gjaldárið 2003 á grundvelli 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003, sbr. kæruúrskurð skattstjóra, dags. 9. desember 2003. Beitti skattstjóri framangreindri lækkunarheimild vegna skattgreiðslna erlendis á þann hátt að hann lækkaði tekjuskatt og útsvar kæranda hér á landi um hlutfall tekna kæranda á Grænlandi af heildartekjum hans tekjuárið 2002, þ.e. 49,04%. Samkvæmt þessari aðferð varð lækkunarfjárhæðin 900.896 kr. Ekki er tilefni til að gera athugasemdir við þessa ákvörðun skattstjóra, enda er ljóst að ákvæði tvísköttunarsamnings Íslands og Grænlands, sbr. auglýsingu nr. 4/2002 í C-deild Stjórnartíðinda, leiða ekki til hagstæðari niðurstöðu fyrir kæranda, sbr. 14. gr. og 1. mgr. 22. gr. samningsins. Tekið skal fram að í skatt- og úrskurðaframkvæmd hefur verið gengið út frá því að lækkun samkvæmt heimild þeirri sem nú er í 5. mgr. 119. gr. laga nr. 90/2003 geti ekki leitt til hagstæðari niðurstöðu fyrir skattaðila en leiða myndi af aðferðum tvísköttunarsamninga, sbr. t.d. úrskurð yfirskattanefndar nr. 623/1998 sem birtur er í 2. hefti Skatta- og tollatíðinda 1998 (ST 1998:142) og á vefsíðu yfirskattanefndar (www.yskn.is). Þá er ástæða til að árétta, vegna sjónarmiða umboðsmanns kæranda, að ákvörðun skattstjóra felur ekki í sér skattlagningu hinna erlendu tekna kæranda, heldur er tekið tillit til þeirra við álagningu opinberra gjalda á hann, svo sem rakið er í úrskurði skattstjóra. Fer slík niðurstaða á engan hátt í bága við ákvæði tvísköttunarsamnings Íslands og Grænlands, sbr. m.a. 2. mgr. 22. gr. samningsins.

Samkvæmt framansögðu verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda er hafnað.