Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að með bréfi, dags. 12. apríl 2006, er kom í stað boðunarbréfs, dags. 20. febrúar 2006, til X sf., boðaði skattstjórinn í Reykjavík endurákvörðun opinberra gjalda félagsins gjaldárið 2005, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í bréfi skattstjóra kom fram að samkvæmt tilkynningu til firmaskrár, dags. 5. janúar 2001, hefði félagið verið selt hjónunum A og B. Í 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003 kæmi fram að hjón ein sér eða með ófjárráða börnum sínum gætu ekki myndað sameignarfélag sem væri sjálfstæður skattaðili. Samkvæmt þessu hefði heimild X sf. til að vera skattlagt sem sjálfstæður skattaðili fallið niður þann 5. janúar 2001 og gæti félagið ekki öðlast þann rétt að nýju. Væri því fyrirhugað að hafna sjálfstæðri skattaðild X sf. frá og með 5. janúar 2001. Tók skattstjóri fram í niðurlagi bréfsins að samkvæmt ákvæði 2. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003 skyldi skipta tekjum og eignum sameignarfélags, sem ekki teldist sjálfstæður skattaðili, milli félagsaðila í samræmi við eignaraðild þeirra. Af hálfu X sf. urðu ekki viðbrögð við boðunarbréfi skattstjóra og með úrskurði um endurákvörðun, dags. 29. ágúst 2006, hratt skattstjóri hinni boðuðu endurákvörðun í framkvæmd.

Næst gerðist það í málinu að með bréfi til kærenda, dags. 20. desember 2006, er kom í stað boðunarbréfs, dags. 4. desember 2006, boðaði skattstjórinn í Reykjanesumdæmi þeim endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárin 2004, 2005 og 2006, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Í bréfinu kom fram að samkvæmt tilkynningu til firmaskrár, dags. 5. janúar 2001, vegna X sf., hefðu kærendur verið eigendur félagsins. Í 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003 kæmi fram að hjón ein sér eða með ófjárráða börnum sínum gætu ekki myndað sameignarfélag sem væri sjálfstæður skattaðili. Tók skattstjóri fram að þar sem kærendur væru hjón og einu skráðu eigendur X sf. gæti félagið ekki talist sjálfstæður skattaðili. Bæri því samkvæmt 5. tölul. (sic) 2. gr. laga nr. 90/2003 að leggja opinber gjöld vegna félagsins á eigendur þess. Í samræmi við framangreint væri fyrirhugað að færa hreinar tekjur X sf. að fjárhæð 1.485.924 kr. gjaldárið 2004, 1.300.063 kr. gjaldárið 2005 og 1.189.468 kr. gjaldárið 2006 til tekna í reit 62 í skattframtölum kærenda, þ.e. helming hjá hvoru kærenda.

Með bréfi, dags. 29. janúar 2007, mótmælti umboðsmaður kærenda fyrirhugaðri endurákvörðun skattstjóra og krafðist þess að tekjur og eignir X sf. yrðu ekki skattlagðar hjá kærendum heldur hjá félaginu sjálfu. Vísaði umboðsmaður kærenda til þess að í meðfylgjandi stofnsamningi X sf., dags. 2. mars 1988, kæmi fram að félagið væri sjálfstæður skattaðili og hefði svo verið allt frá stofnun félagsins. Stofnendur félagsins hefðu verið fimm, þ. á m. kærendur, en með tilkynningu til firmaskrár, dags. 5. janúar 2001, hefðu þrír þeirra gengið úr félaginu og kærendur staðið eftir sem eigendur. Á sama tíma hefði nýr aðili, D, komið inn í félagið og eignast jafnan hlut á móti kærendum, þ.e. 33,3% eignarhlut, sbr. meðfylgjandi tilkynningu um eigendaskipti, dags. 7. janúar 2001, þar sem þetta kæmi fram. Samkvæmt þessu hefði X sf. alla tíð uppfyllt skilyrði fyrir sjálfstæðri skattskyldu. Fyrir mistök hefði hins vegar láðst að senda firmaskrá umrædda tilkynningu um kaup nýs aðila á hlut í félaginu. Þessi mistök gætu ekki leitt til þess að sameignarfélagið teldist ekki sjálfstæður skattaðili, enda hefði gildur samningur um nýjan sameiganda legið fyrir.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 20. mars 2007, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd og færði kærendum til tekna í reit 62 í skattframtölum þeirra árin 2004, 2005 og 2006 hlutdeild hvors um sig (50%) í hreinum tekjum X sf. vegna rekstraráranna 2003, 2004 og 2005, þ.e. hjá hvoru kærenda 742.962 kr. gjaldárið 2004, 650.031 kr. gjaldárið 2005 og 594.734 kr. gjaldárið 2006. Forsendur úrskurðar skattstjóra voru svohljóðandi:

„Að undangenginni boðun og veittum andmælarétti úrskurðaði skattstjórinn í Reykjavík, dags. 29. ágúst 2006, að sameignarfélagið X sf. (áður Y sf.) uppfyllti ekki skilyrði þess að vera sjálfstæður skattaðili. Skattstjórinn í Reykjanesumdæmi verður að hlíta þeirri ákvörðun og byggja mál sitt samkvæmt því, enda hefur hann ekki ákvörðunarrétt í málum félaga er heyra undir aðra skattstjóra. Framangreind andmæli umboðsmanns yðar, dags. 29. janúar sl., hafa þannig ekki vægi í máli þessu. Í bréfi umboðsmanns yðar er fjárhæðum ekki mótmælt enda er ágreiningsefnið ekki hreinar tekjur X sf. heldur hjá hverjum tekjurnar skuli skattleggjast.

Með vísan til þess er að framan greinir hefur tekjum sameignarfélagsins X sf. gjaldárin 2004, 2005 og 2006 verið skipt jafnt milli eigenda þess og þær færðar á persónuframtöl þeirra [...].“

II.

Með kæru, dags. 14. júní 2007, hefur umboðsmaður kærenda skotið úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 20. mars 2007, til yfirskattanefndar. Í kærunni er þess krafist að úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi og að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Í kærunni er greint frá málavöxtum og ítrekuð þau sjónarmið sem fram komu í andmælabréfi kærenda til skattstjóra, dags. 29. janúar 2007. Er tekið fram að rök og sjónarmið kærenda séu að engu höfð í hinum kærða úrskurði skattstjóra þar sem einungis sé vísað til niðurstöðu skattstjóra í öðru skattumdæmi. Verði ekki annað séð en að með slíkri málsmeðferð hafi kærendur verið svipt andmælarétti sínum. Um sé að ræða eitt ágreiningsmál sem úrskurða verði í einu lagi og geti skattstjóri Reykjanesumdæmis því ekki komist hjá því að leggja sjálfstætt mat á röksemdir kærenda. Þá sé til þess að líta að skattstjórinn í Reykjavík hafi ekki tekið efnislega afstöðu til sjónarmiða kærenda þar sem andmæli hafi ekki borist honum við meðferð á máli X sf. Sé þess því krafist að úrskurður skattstjóra Reykjanesumdæmis verði felldur úr gildi. Til stuðnings málskostnaðarkröfu kærenda kemur fram í kærunni að ekki liggi fyrir reikningur vegna útlagðs kostnaðar kærenda, en gera megi ráð fyrir að sá kostnaður muni nema 30.000 kr.

III.

Með bréfi, dags. 17. ágúst 2007, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Umboðsmaður kærenda gerir þá kröfu að úrskurður skattstjórans í Reykjanesumdæmi verði ógiltur þar sem lögð hafi verið fram ný gögn sem skattstjóri hafi ekki tekið tillit til. Með úrskurðinum færði skattstjóri hreinar tekjur X sf. til tekna hjá kærendum enda uppfyllti X sf. ekki skilyrði þess að vera sjálfstæður skattaðili, sbr. úrskurður (sic) skattstjórans í Reykjavík, dags. 29. ágúst 2006. Þau gögn sem kærendur lögðu fram var tilkynning til Firmaskrár um nýjan aðila í X sf. ásamt stofnsamningi félagsins.

Skattstjórinn í Reykjanesumdæmi byggir úrskurð sinn á þeim rökum að hann sé ekki bær til að úrskurða í málefnum félags sem heyri undir aðra skattstjóra og verði að hlíta þeim úrskurði sem þegar hafi verið kveðinn upp í máli félagsins í Reykjavík. Í úrskurði skattstjórans í Reykjavík kemur fram, að X sf. væri í eigu kærenda einna, sem eru hjón, og gæti félagið því ekki talist sjálfstæður skattaðili, sbr. 3. tl. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Framangreind tilkynning var ekki lögð fram undir rekstri málsins hjá skattstjóra og var úrskurðurinn ekki kærður til yfirskattanefndar.

7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 hljóðar svo:

„Stjórnvald skal veita þeim sem til þess leita nauðsynlega aðstoð og leiðbeiningar varðandi þau mál sem snerta starfssvið þess.

Berist stjórnvaldi skriflegt erindi, sem ekki snertir starfssvið þess, ber því að framsenda erindið á réttan stað svo fljótt sem unnt er.“

Það er mat ríkisskattstjóra að skattstjóra hafi á grundvelli þessara ákvæða átt annað tveggja að leiðbeina kærendum um möguleika á endurupptöku á úrskurði skattstjórans í Reykjavík varðandi X sf., sbr. 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, eða að framsenda þangað tilkynninguna. Lét skattstjóri við það sitja, án sérstakrar rannsóknar að því er virðist, að færa hreinar tekjur X sf. til tekna hjá kærendum, með vísan til úrskurðar skattstjórans í Reykjavík. Í báðum tilvikum hefði skattstjóranum í Reykjanesumdæmi borið að fresta afgreiðslu á máli kærenda þangað til að skattstjórinn í Reykjavík hefði tekið ákvörðun um framvindu mála.

Með vísan til framanritaðs þykir skattstjóri Reykjanesumdæmis hafa brotið gegn ákvæðum 7. gr. og 10. gr., sbr. 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá verður að telja verulega ágalla á rökstuðningi skattstjóra í hinum kærða úrskurði, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, jafnframt því sem hann hefur brotið ákvæði laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, um rökstuðning fyrir niðurstöðu sinni í kærðum úrskurði, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003.

Það er mat ríkisskattstjóra að málsmeðferð skattstjórans í Reykjanesumdæmi hafi verið verulegum annmörkum háð. Því er gerð krafa um að úrskurður skattstjóra verði ómerktur og skattstjóra sent málið til nýrrar meðferðar.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 21. ágúst 2007, var kærendum sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og þeim gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

Eins og rakið er í kafla I hér að framan endurákvarðaði skattstjórinn í Reykjavík áður álögð opinber gjöld X sf. með úrskurði, dags. 29. ágúst 2006, sem kveðinn var upp í framhaldi af boðunarbréfi skattstjóra, dags. 12. apríl 2006, og felldi niður sjálfstæða skattskyldu sameignarfélagsins. Taldi skattstjórinn í Reykjavík að X sf. uppfyllti ekki skilyrði 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, til þess að vera sjálfstæður skattaðili þar sem hjónin A og B, kærendur í máli þessu, hefðu orðið ein eigendur að sameignarfélaginu hinn 5. janúar 2001 þegar sameigendur þeirra þrír hefðu gengið úr félaginu, sbr. tilkynningu til firmaskrár, dags. 5. janúar 2001. Hafi sjálfstæðri skattaðild sameignarfélagsins þar með verið lokið þar sem lagaskilyrði fyrir slíkri skattaðild hafi ekki verið lengur fyrir hendi, sbr. niðurlagsákvæði 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003 þar sem fram kemur að hjón ein sér eða með ófjárráða börnum sínum geti ekki myndað samlagsfélag eða sameignarfélag er sé sjálfstæður skattaðili. Umrædd endurákvörðun skattstjórans í Reykjavík var ekki kærð til yfirskattanefndar.

Með boðunarbréfi sínu til kærenda, dags. 20. desember 2006, hófst skattstjórinn í Reykjanesumdæmi handa við skattlagningu hjá kærendum vegna hlutdeildar þeirra í tekjum og eignum X sf. gjaldárin 2004, 2005 og 2006, sbr. 2. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003. Með bréfi til skattstjóra, dags. 29. janúar 2007, mótmæltu kærendur fyrirhugaðri endurákvörðun skattstjóra með þeim rökum að X sf. hefði uppfyllt skilyrði fyrir sjálfstæðri skattaðild umrædd gjaldár, enda hefðu kærendur ekki orðið ein eigendur að sameignarfélaginu hinn 5. janúar 2001 þar sem nýr félagsmaður, D, hefði gengið inn í félagið á sama tíma, sbr. tilkynningu um eigendaskipti, dags. 7. janúar 2001, sem fylgdi bréfi kærenda. Með hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 20. mars 2007, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd. Vegna andmæla kærenda vísaði skattstjóri til úrskurðar skattstjórans í Reykjavík, dags. 29. ágúst 2006, varðandi skattaðild X sf. og kvaðst verða að hlíta þeirri ákvörðun „og byggja mál sitt samkvæmt því, enda hefur hann ekki ákvörðunarrétt í málum félaga er heyra undir aðra skattstjóra“, eins og sagði í úrskurði skattstjórans í Reykjanesumdæmi. Hefðu fram komin andmæli kærenda því „ekki vægi í máli þessu“.

Hin kærða ákvörðun skattstjórans í Reykjanesumdæmi laut að skattlagningu hjá kærendum vegna hlutdeildar þeirra í tekjum og eignum X sf., sbr. 2. mgr. 2. gr. laga nr. 90/2003. Áður hafði skattstjórinn í Reykjavík afgreitt mál X sf. vegna sama sakarefnis, eins og fram er komið. Ljóst er að samræmis varð að gæta við afgreiðslu máls kærenda og máls sameignarfélagsins, sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003 þar sem svo er mælt fyrir að ríkisskattstjóri skuli gæta þess að samræmi sé í ákvörðunum skattstjóra, og sérstaklega 5. mgr. 89. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 10. gr. laga nr. 143/2003, þar sem ríkisskattstjóra er heimilað að víkja frá ákvæðum 1. – 4. mgr. 89. gr. laga nr. 90/2003 um framtals- og skattlagningarstað m.a. vegna skatteftirlits skattstjóra þegar mál tekur til aðila sem ekki eru með búsetu í sama skattumdæmi, sbr. d-lið 5. mgr. lagagreinar þessarar. Hvað sem því líður verður að telja að kærendur hafi átt rétt á því að fá sjálfstæða úrlausn ágreiningsefnisins í tilefni af ákvörðun skattstjóra Reykjanesumdæmis gagnvart þeim, sbr. m.a. lagaáskilnað um rökstuðning ákvarðana skattstjóra, sbr. 4. og 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, og almennar grundvallarreglur um verkaskiptingu hliðsettra stjórnvalda á staðstjórnarstigi, sbr. lögbundna umdæmisskiptingu í skattumdæmi í 84. gr. laga nr. 90/2003. Verður því að fallast á með umboðsmanni kærenda og ríkisskattstjóra að rökstuðningi hins kærða úrskurðar skattstjóra sé verulega áfátt, enda lét skattstjóri alveg hjá líða að taka efnislega og rökstudda afstöðu til andmæla kærenda, þar á meðal til framlagðs gagns sem ekki lá fyrir við meðferð máls sameignarfélagsins. Þá má taka undir það með ríkisskattstjóra að úr því að skattstjórinn í Reykjanesumdæmi taldi sig vera bundinn af greindri ákvörðun skattstjórans í Reykjavík varðandi skattaðild sameignarfélagsins hefði verið rétt, eins og málið lá fyrir, að andmælabréf kærenda, dags. 29. janúar 2007, ásamt meðfylgjandi gögnum, yrði sent skattstjóranum í Reykjavík sem beiðni um endurupptöku á máli sameignarfélagsins, þ.e. úrskurði þess skattstjóra um endurákvörðun, dags. 29. ágúst 2006. Samkvæmt framansögðu þykir bera að ómerkja hina kærðu ákvörðun skattstjórans í Reykjanesumdæmi, sbr. og kröfugerð ríkisskattstjóra. Með úrskurði þessum er þá ekki tekin nein efnisleg afstaða til ágreiningsefnis málsins.

Umboðsmaður kærenda hefur gert kröfu um að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins og þar sem ganga verður út frá því að um útlagðan kostnað kærenda vegna meðferðar málsins sé að ræða þykir bera að úrskurða kærendum málskostnað á grundvelli framangreinds ákvæðis. Með vísan til framanritaðs og með hliðsjón af fram komnum upplýsingum um kostnað kærenda vegna málsins þykir málskostnaður kærenda hæfilega ákveðinn 30.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hinn kærði úrskurður skattstjóra er felldur úr gildi. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 30.000 kr.