Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæruefni máls þessa er sá þáttur í úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, að færa kærendum til skattskyldra tekna í skattframtölum kærenda árin 2003 og 2004 ætlaðan fjárhagslegan ávinning þeirra af vaxtalausum lánum sem þau nutu frá börnum sínum, sbr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, sem skattstjóri vísaði til. Á þessum grundvelli tekjufærði skattstjóri hjá kærendum 1.049.566 kr. í skattframtali árið 2003 og 891.501 kr. í skattframtali árið 2004 er skattstjóri skipti til helminga milli kærenda til skattlagningar. Samkvæmt þessu nam tekjufærð fjárhæð í skattframtali árið 2003 524.783 kr. hjá hvoru kærenda um sig er leiddi til hækkunar tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda, A, úr 184.585 kr. í 709.368 kr. eða um 524.783 kr. og kæranda, B, úr 1.855.631 kr. í 2.380.414 kr. eða um 524.783 kr. Í skattframtali árið 2004 leiddi breyting skattstjóra til tekjufærslu að fjárhæð 445.750 kr. hjá hvoru kærenda um sig er leiddi til hækkunar tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda, A, úr 321.448 kr. í 767.198 kr. eða um 445.750 kr. og kæranda, B, úr 2.104.919 í 2.550.670 kr. eða um 445.751 kr.

Í kæru til yfirskattanefndar, sbr. rökstuðning samkvæmt bréfi umboðsmanns kærenda, dags. 8. janúar 2007, í framhaldi af kæru, dags. 24. október 2006, er þess krafist að umræddar tekjufærslur skattstjóra í skattframtölum kærenda árin 2003 og 2004 vegna ætlaðs fjárhagslegs ávinnings kærenda af vaxtalausum lánum verði felldar niður. Þá er þess krafist að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Á því er byggt í meginatriðum að engar lagaheimildir standi til umræddra tekjufærslna. Hér hafi verið á ferðinni styrkur barna kærenda vegna fjárhagslegra erfiðleika kærenda sem endurgoldinn hafi verið af hálfu kærenda með framfærslu. Upplýst er í greinargerðinni að nú hafi verið gengið frá vaxtauppgjöri og reiknað með 5% vöxtum. Að auki er byggt á þeirri málsástæðu að slíkar tafir hafi orðið á meðferð málsins af hálfu skattstjóra að ómerkja beri hinn kærða úrskurð um endurákvörðun af þeim sökum.

II.

Málavextir eru þeir að meðal skulda í lið 5.5 í skattframtölum sínum árin 2003 og 2004 tilfærðu kærendur skuldir við börn sín, þau D og E, og nam skuld við D 4.000.000 kr. og við E 4.500.000 kr. í lok áranna 2002 og 2003. Engir vextir voru reiknaðir af skuldum þessum samkvæmt skattframtölunum.

Samkvæmt gögnum málsins krafði skattstjóri kæranda, A, með bréfi, dags. 10. maí 2001, um skýringar á skuldum við börn sín, er staðið hefðu á lista yfir lánardrottna, er fylgt hefði skattframtölum hans undanfarin ár, og hefði skuldafjárhæð í skattframtali árið 2000 numið 1.800.000 kr. vegna skuldar við D og 4.300.000 kr. við E. Skyldi gerð grein fyrir lánskjörum og skriflegir samningar lagðir fram væri þeim til að dreifa. Í svarbréfi kæranda, A, dags. 25. maí 2001, kom fram að engir vextir væru reiknaðir af umræddum lánum og endurgreiðsla færi eftir munnlegu samkomulagi. Verður ekki séð að skattstjóri hafi aðhafst frekar í framhaldi af þessu.

Næst gerðist það í málinu að með bréfi, dags. 25. apríl 2005, krafði skattstjóri kærendur, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, um upplýsingar um tilgreinda liði í skattframtölum kærenda árin 2003 og 2004. Meðal annars krafði skattstjóri kærendur um skýringar á tilfærðum skuldum við fyrrgreind börn sín í skattframtölunum er numið hefðu 4.000.000 kr. í lok áranna 2002 og 2003 í tilviki D og 4.500.000 kr. í lok greindra ára í tilviki E. Skyldi gerð grein fyrir þeim breytingum sem orðið hefðu á lánsfjárhæðum, en fyrir lægi að skuld kærenda við E hefði lækkað á árinu 2002 en skuld við D hækkað. Nauðsynlegt væri að leggja fram dagsetningar afborgana og viðbótarlána. Í svarbréfi kærenda, dags. 6. maí 2005, kom fram að samkvæmt munnlegu samkomulagi þeirra við börnin yrðu lánin endurgreidd eftir því sem börnin þyrftu á fénu að halda. D væri í launavinnu og fríu fæði í heimahúsum og hefði getað lánað kærendum mánaðarlega vissa fjárhæð. Þá hefði E fengið framfærslufé mánaðarlega frá kærendum þar sem hann hefði þurft á því að halda þetta árið.

Með bréfi, dags. 14. mars 2006, boðaði skattstjóri kærendum endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda þeirra gjaldárin 2003 og 2004, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Varðandi kæruefni máls þessa kom fram að samkvæmt fylgiblaði með skattframtölum kærenda árin 2003 og 2004 væru tilgreindar skuldir við börn kærenda, D og E, samtals 8.500.000 kr. í árslok 2002 og 2003. Skuldir þessar væru að uppruna til frá árinu 1996, en hefðu síðan hækkað jafnt og þétt frá ári til árs nema á árinu 2002 þegar þær hefðu lækkað um 800.000 kr. Hér væri því um umtalsverða fjárhæð að ræða sem næði yfir langt tímabil. Skattstjóri vísaði til upphafsákvæðis 7. gr. laga nr. 90/2003 um skattskyldar tekjur, auk 4. tölul. A-liðar lagagreinar þessarar þar sem fram kæmi að til skattskyldra tekna teldust meðal annars beinar gjafir í peningum eða öðrum verðmætum. Kvaðst skattstjóri líta svo á að vaxtalausum lánum, sem næmu verulegum fjárhæðum og næðu yfir nokkurra ára tímabil, eins og hér stæði á um, mætti jafna til beinna gjafa í öðrum verðmætum í skilningi greinds lagaákvæðis, þ.e. þeim ávinningi, sem lánþegi nyti af vaxtaleysi annað hvort með því að ávaxta móttekið fé eða með því að losna við vexti og annan kostnað vegna lána hjá lánastofnunum. Þá vék skattstjóri að því að ríkisskattstjóri hefði gefið út mat á hlunnindum, þar á meðal mat á hlunnindum vegna vaxtalausra lána launþega frá launagreiðanda, fyrir tekjuárið 2002 og fjármálaráðherra gefið út sams konar mat vegna tekjuársins 2003. Enda þótt ekki væri fyrir að fara lánum frá launagreiðanda til launþega í tilviki kærenda teldi skattstjóri allt að einu eðlilegt að nota til hliðsjónar skattmat ríkisskattstjóra/fjármálaráðherra til að ákvarða verðmæti gjafarinnar, en það væri skoðun skattstjóra, eins og fram væri komið, að vaxtalaus lán, eins og hér háttaði til, mætti fella undir eða jafna til beinna gjafa í öðrum verðmætum en peningum samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Skattstjóri hefði því í hyggju að byggja á skattmati ríkisskattstjóra/fjármálaráðherra við ákvörðun tekjuviðbótar vegna vaxtahagræðis umrædd ár, enda yrði ekki séð að munur væri á hagræði af vaxtalausu láni eftir því hvort lánveitandi væri vinnuveitandi eða einhver annar. Til frekari skýringa væri áréttað að hagræði af vaxtalausum lánum mætti telja til tekna sem gjöf í skilningi 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, en fjárhæð yrði byggð á hlunnindamati er tengdist 1. tölul. A-liðar umræddrar lagagreinar. Yfirlit yfir umrædd lán og framreikning þeirra væri að finna í töflu á meðfylgjandi blaði svo sem skattstjóri skýrði nánar. Gert væri ráð fyrir því að lánin og hækkanir þeirra væru tekin í lok viðkomandi árs. Því næst gerði skattstjóri grein fyrir útreikningi tekjuviðbóta kærenda tekjuárin 2002 og 2003, miðað við greindar forsendur og reglur skattmata ríkisskattstjóra og fjármálaráðherra umrædd tekjuár. Vegna tekjuársins 2002 skírskotaði skattstjóri til skattmats ríkisskattstjóra er birt var í B-deild Stjórnartíðinda með auglýsingu nr. 33, 16. janúar 2002. Samkvæmt lið 2.6 í skattmatinu væru hlunnindi vegna vaxtalausra lána frá launagreiðanda metin sem 10% af höfuðstól með verðbótum. Framreiknaður höfuðstóll umræddra lána hefði numið 10.495.655 kr. í árslok 2001 og því væri ráðgert að færa kærendum til skattskyldra tekna í skattframtali árið 2003 sem skattskylda gjöf 10% þeirrar fjárhæðar eða 1.049.566 kr. Vegna tekjuársins 2003 vísaði skattstjóri til reglna fjármálaráðherra um skattmat tekjuárið 2003 er birtar voru í B-deild Stjórnartíðinda með auglýsingu nr. 6, 8. janúar 2003. Samkvæmt lið 2.6 í reglum þessum væru hlunnindi vegna vaxtalausra lána frá launagreiðanda metin sem 9% af höfuðstól með verðbótum. Framreiknaður höfuðstóll umræddra lána hefði numið 9.905.568 kr. í árslok 2002 og því væri ráðgert að færa kærendum til skattskyldra tekna í skattframtali árið 2004 sem skattskylda gjöf 9% þeirrar fjárhæðar eða 891.501 kr. Skattstjóri tók fram að hann hygðist færa greindar fjárhæðir að helmingi hjá hvoru kærenda.

Af hálfu kærenda var hinum boðuðu breytingum mótmælt með bréfi, dags. 5. maí 2006. Fram kom að óeðlilegt væri að samlíkja lánum frá börnum kærenda til þeirra við lán launagreiðenda til launþega. Fjölskyldu og fjölskyldutengslum yrði aldrei jafnað við starfssamband launamanns við launagreiðanda og ætti hlunnindamat því engan veginn við í þessu sambandi. Þá væri ekki um langan lánstíma að ræða, enda hefði legið fyrir að börnin þyrftu sjálf á þessum fjármunum að halda þegar þau þyrftu að fara að standa á eigin fótum. Hefðu kærendur nú staðið skil á þessu að mestu leyti. Þá barst skattstjóra hinn 9. maí 2006 bréf umboðsmanns kærenda, dags. 4. maí 2006. Í bréfinu mótmælti umboðsmaður kærenda hinum boðuðu breytingum skattstjóra. Þá var því mótmælt að um umtalsverðar skuldir væri að ræða og til langs tíma, sbr. samhengi við aðrar eignir og skuldir kærenda. Skuldirnar stöfuðu af fjárhagserfiðleikum sem kærendur hefðu ratað í. Þegar slíkt bæri við væri það oftast svo að nánasta fjölskylda og vinir hlypu undir bagga. Altítt væri að foreldrar aðstoðuðu börn sín fjárhagslega bæði í erfiðleikum og ekki síst tímabundið, t.d. við að koma sér upp þaki yfir höfuðið, og þegar frá liði væri slíkt oft endurgoldið. Með sama hætti væri algengt að börn aðstoðuðu foreldra sína, enda þótt það væri vísast fátíðara. Fullyrða mætti að slíkur fjárhagsstuðningur foreldra og barna hefði hingað til ekki verið skattlagður, enda vísaði skattstjóri ekki til neinna fordæma. Þá vék umboðsmaður kærenda að því að skattstjóri gæfi sér þá forsendu að umrædd lán væru vaxtalaus, en ekki lægi fyrir á hverju skattstjóri byggði það. Í þessu sambandi tók umboðsmaður kærenda fram að við slíka aðstoð foreldra og barna væri sjaldnast fyrir að fara formlegum samningum og sama ætti við í tilviki kærenda. Þannig hefði ekki verið fastákveðið milli aðila hvernig tilhögun endurgreiðslna yrði háttað, heldur hefði það verið skilningur aðila að kærendur greiddu lánin eftir bestu getu og þörfum barnanna. Með sama hætti hefði ekki verið fastákveðið með hvaða hætti ætti að taka tillit til kostnaðar sem samfara væri lánveitingunni og þá í formi vaxtagreiðslna frá kærendum til barnanna. Altént hefðu vextir ekki verið greiddir af þessum lánum og þeir því ekki komið til skattlagningar hjá börnunum. Þegar til vaxtagreiðslna kæmi færðust þær sem vaxtatekjur hjá börnunum og skattlegðust þar og á sama hátt sem vaxtagjöld hjá kærendum.

Í bréfi sínu áréttaði umboðsmaður kærenda að fráleitt væri að jafna mætti vaxtaleysi fjárhagsaðstoðar milli foreldra og barna við skattskyldar beinar gjafir í öðrum verðmætum en peningum í skilningi laga um tekjuskatt og eignarskatt. Sama væri að segja um beitingu hlunnindamats ríkisskattstjóra og fjármálaráðherra í þessum efnum, enda vörðuðu ákvæði skattmatanna lánveitingar milli launþega og launagreiðenda sem stæðu fyrir í fjárhagslegum tengslum. Launagreiðandi afhenti launþega verðmæti, yfirleitt peninga, sem endurgjald fyrir vinnu, en í sumum tilvikum væri endurgjaldið í öðru en peningum svo sem húsnæði, fæði, ökutækjastyrk eða jafnvel vaxtalausum lánum. Af þessum sökum væri nauðsynlegt að setja skýrar reglur um hvað teldust skattskyldar tekjur í hendi launþega frá launagreiðanda. Þetta ætti hins vegar ekki við um samband foreldra og barna er ekki ættu í neinu skattskyldu viðskiptasambandi fyrir. Skattstjóra væri ekki heimilt að túlka greind ákvæði skattmatanna með svo frjálslegum hætti, enda yrðu skattar ekki lagðir á nema þeir byggðust á skýrum lagaákvæðum eða reglugerðum sem ættu stoð í lögum. Annað væri brot á stjórnarskrá. Með sama hætti væri því vísað á bug að skattstjóri uppreiknaði skuldirnar, að líkindum í því skyni að færa þær til verðlags hvers árs, með því að nota einhverja framreikningsstuðla, sem hefðu allt annan tilgang. Slíkur framreikningur myndaði stofn til skattlagningar sem ætti sér enga stoð í lögum.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum óbreyttum í framkvæmd, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, og endurákvarðaði áður álögð opinber gjöld kærenda gjaldárin 2003 og 2004 til samræmis. Færði skattstjóri kærendum til tekna 1.049.566 kr. í skattframtali árið 2003 og 891.501 kr. í skattframtali árið 2004 sem skattskylda gjöf vegna fjárhagslegs ávinnings af vaxtalausum lánum frá greindum börnum kærenda. Eins og fram er komið voru umræddar fjárhæðir helmingaðar til skattlagningar hjá kærendum hvoru um sig.

Í úrskurði sínum um endurákvörðun rakti skattstjóri gang málsins og bréfaskipti í því. Þá gerði hann grein fyrir forsendum sínum með sama hætti og í boðunarbréfi, dags. 14. mars 2006, þar á meðal þeirri skattlagningarheimild sem skattstjóri taldi eiga við, þ.e. 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, og útreikningi tekjuviðbótanna, miðað við stöðu umræddra skulda, framreiknaðra, í lok áranna 2001 og 2002, sbr. og skattmatsreglur ríkisskattstjóra og fjármálaráðherra tekjuárin 2002 og 2003, sbr. auglýsingar nr. 33, 16. janúar 2002 og nr. 6, 8. janúar 2003 er birtust í B-deild Stjórnartíðinda. Skattstjóri tók ennfremur afstöðu til framkominna athugasemda og mótmæla kærenda og umboðsmanns þeirra samkvæmt bréfum, dags. 4. og 5. maí 2006. Skattstjóri tók fram vegna framkominna athugasemda að vextir af lánsfé væru almenn og viðurkennd regla og því væri fólginn fjárhagslegur ávinningur í því að fá vaxtalaus lán óháð því hver lánveitandinn væri. Umræddar skuldir næðu allt til ársins 1996 er teldist nokkuð langur tími væri tekið mið af algengum lánstíma hjá lánastofnunum. Þá næmi fjárhæð lánanna meira en tvöföldum launa- og fjármagnstekjum kærenda á árinu 2003 og meira en 40% af fasteignamatsverði íbúðarhúsnæðis þeirra að N-götu í árslok 2003. Þannig stæði fyrri staðhæfing skattstjóra þess efnis að lánstími væri nokkuð langur og lánsfjárhæð umtalsverð. Skattstjóri tók undir það að algengt væri að einstaklingar innan sömu fjölskyldu styddu hver annan, en þá væri oftar en ekki um skammtímafyrirgreiðslu að ræða meðan gengið væri frá lánum við lánastofnanir eða lán vegna ófyrirséðra atvika. Væru efalaust dæmi þess að slíkt hefði ekki verið skattlagt. Í tilviki kærenda yrði ekki séð að nauðsyn hefði borið til lántökunnar vegna sérstakra fjárhagsörðugleika, enda hefði engin grein verið gerð fyrir því í hverju þeir hefðu verið fólgnir. Þótt tekjur kærenda hefðu ekki verið tiltakanlega háar á lánstímanum hefði eignastaðan verið mjög góð. Þá væri ótvírætt um skattskyldu að ræða samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003.

Skattstjóri tók fram að nokkurs misskilnings gætti hjá kærendum og umboðsmanni þeirra varðandi notkun hlunnindamats þegar um launasamband væri að ræða. Svo sem fram kæmi í boðunarbréfi skattstjóra, dags. 14. mars 2006, liti skattstjóri svo á að fjárhagslegur ávinningur af vaxtalausum lánum, eins og raunin væri í tilviki kærenda, teldist til tekna samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Til að leggja mat á þessar tekjur væri hins vegar notað hlunnindamat ríkisskattstjóra/fjármálaráðherra þegar launþegi fengi lán hjá launagreiðanda sínum. Að öðru leyti væri ekki verið að leggja að jöfnu lán frá launagreiðanda og lán frá venslamanni (skyldmenni). Þá benti skattstjóri á að greint hlunnindamat gerði ráð fyrir framreikningi. Skattstjóri vísaði því á bug að hann hefði ekki haft forsendur til að slá því föstu að umrædd lán hefðu verið vaxtalaus, enda væru lánin tilgreind á fylgiblaði með skattframtölum allt frá árinu 1997 þar sem meðal annars kæmi fram að engum vaxtagjöldum hefði verið fyrir að fara. Þá mætti benda á svarbréf kæranda, dags. 10. maí 2001, þar sem orðrétt segði: „Lánskjör eru þau að engir vextir eru á lánunum...“.

Með vísan til alls framangreinds taldi skattstjóri að ekki væru fram komin rök eða málsástæður sem gæfu tilefni til að falla frá boðaðri endurákvörðun í heild sinni eða að hluta og kæmi hún því til framkvæmda. Vegna athugasemda kærenda, sbr. bréf, dags. 5. maí 2006, tók skattstjóri fram að þær aðfinnslur væru réttmætar að málið hefði dregist meira en góðu hófi gegndi, en til þess lægju ýmsar ástæður sem ekki væri ástæða til að rekja. Hins vegar væri ekki á það fallist að kærendur sætu ekki við sama borð og aðrir gjaldendur, eins og látið væri í veðri vaka í bréfinu. Í því sambandi benti skattstjóri á að þrjú atriði af fimm í bréfi skattstjóra, dags. 25. apríl 2005, hefðu ekki leitt til neinna gjaldabreytinga með því að þau atriði hefðu skýrst af fram komnum svörum. Þá benti skattstjóri á að álagi hefði ekki verið beitt. Samkvæmt þessu hefði meðalhófs í hvívetna verið gætt í máli kærenda.

Með bréfi, dags. 23. ágúst 2006, fóru kærendur fram á það við skattstjóra að hann endurupptæki greindan úrskurð sinn um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006. Fram kom að um misskilning væri að ræða hjá skattstjóra, sbr. tilvísun til samtals við skattstjóra. Eins og fram hefði komið í því samtali hefði alltaf staðið til að kærendur greiddu börnum sínum vexti af lánunum og hefði það átt að gerast við uppgreiðslu lánanna og myndu börnin þá telja vaxtatekjurnar fram til skatts, sbr. og álitamál um heimild til skattlagningar þeirra tekna. Var ítrekað að aldrei hefði annað staðið til en að börnunum yrði greidd fjárhæð sem væri andvirði lánsfjárhæðanna ásamt vöxtum, þannig að ekki væri um hlunnindi að ræða hjá kærendum. Vextir yrðu greiddir á þessu ári, þ.e. 2006, og kæmu til skattlagningar á næsta ári. Mistökin hefðu falist í því að tilgreina ekki hvernig endurgreiðslu yrði háttað og láta þær upplýsingar fylgja með bréfi, dags. 4. maí 2006, sem umboðsmaður kærenda hefði sent. Með ákvörðun, dags. 25. október 2006, hafnaði skattstjóri fram kominni beiðni kærenda um endurupptöku á úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006. Skattstjóri vísaði til 1. tölul. 1. mgr. 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Í bréfi kærenda, dags. 23. ágúst 2006, kæmu ekki fram neinar frekari upplýsingar aðrar en þær að vextir yrðu greiddir á árinu. Ekkert benti til þess að vaxtagreiðslur hefðu farið fram þegar bréfið hefði verið ritað og ekkert kæmi fram um vaxtaprósentu. Við úrskurð skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, hefðu legið fyrir öll þau málsatvik, sem skipt hefðu máli, og í greindu bréfi kærenda, dags. 23. ágúst 2006, kæmu ekki fram upplýsingar sem unnt væri að byggja endurupptöku úrskurðarins á samkvæmt 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 eða öðrum lagaákvæðum. Skattstjóri tilkynnti kærendum um rof á kærufresti vegna beiðninnar um endurupptöku, sbr. 4. mgr. 27. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, og að kærufrestur vegna greinds úrskurðar um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, byrjaði að líða aftur 26. október 2006 og rynni út 27. desember 2006.

III.

Með kæru, dags. 24. október 2006, hafa kærendur skotið úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, til yfirskattanefndar og mótmæla þargreindum breytingum skattstjóra. Fram kemur að afla þurfi nánari gagna varðandi málið. Með kæru, dags. 25. desember 2006, skaut umboðsmaður kærenda ennfremur greindum úrskurði skattstjóra um endurákvörðun til yfirskattanefndar, auk synjunar skattstjóra um endurupptöku þess úrskurðar, sbr. ákvörðun skattstjóra, dags. 25. október 2006. Í kærunni boðaði umboðsmaður kærenda að rökstuðningur fyrir kæruatriðum yrði lagður fram svo fljótt sem unnt væri. Með bréfi, dags. 8. janúar 2007, gerði umboðsmaðurinn grein fyrir kröfum sínum og röksemdum.

Í nefndri greinargerð umboðsmanns kærenda kemur fram að kæran taki einvörðungu til þess þáttar í úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, sem lýtur að tekjufærslu vegna hagræðis af meintum vaxtalausum lánum frá börnum kærenda. Krefst umboðsmaður kærenda þess að hinn kærði úrskurður skattstjóra verði felldur úr gildi, í fyrsta lagi á þeim grundvelli að engin efnisrök hafi staðið til umræddra tekjufærslna skattstjóra og í öðru lagi á þeim grundvelli að slíkur dráttur hafi orðið á afgreiðslu málsins af hálfu skattstjóra að ógildingu varði. Þá er þess krafist að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Reikningar liggi ekki fyrir, en áætla megi kostnað kærenda 50.000 kr.

Umboðsmaður kærenda tekur fram að málið megi í raun rekja allt aftur til ársins 2001 þegar skattstjóri hafi krafið kærendur um upplýsingar tengdum þessum lántökum í skattframtölum árin 1997 til og með 2000. Í framhaldi af svari kærenda hafi skattstjóri kveðið upp úrskurð sinn í október 2001, en í þeim úrskurði hafi ekkert verið fjallað um greindar lánveitingar. Kærendur hafi því litið svo á að skattstjóri hefði fengið fullnægjandi upplýsingar og gerði ekki ágreining um skattalega meðferð lánveitinga milli þessara aðila. Frekari staðfestingar hafi kærendur fengið í viðtölum við starfsmann skattstjóra. Að svo búnu vísar umboðsmaður kærenda til andmælabréfs síns, dags. 4. maí 2006, við boðunarbréfi skattstjóra, dags. 14. mars 2006, og tilgreinir það bréf orðrétt í greinargerðinni. Í II. kafla hér að framan er efni þess bréfs rakið. Þá tekur umboðsmaður kærenda fram að í upphafi hafi verið gert ráð fyrir því að umrædd lán yrðu til skamms tíma og bæru því ekki vexti. Þegar frá hafi liðið hafi á hinn bóginn þótt eðlilegt að greiddir yrðu sanngjarnir vextir af lánunum. Á þessum tíma hafi börnin verið á framfæri kærenda sem hafi styrkt þau á ýmsan hátt, meðal annars til náms. Í raun hafi það verið sameiginlegur skilningur beggja aðila að sú framfærsla og sá styrkur kæmi í reynd að hluta til í stað vaxtagreiðslna af lánunum, án þess þó að um skattandlag væri að ræða, hvort heldur hjá kærendum eða börnunum. Nú hafi verið gengið frá þessu vaxtauppgjöri milli aðila og í því sambandi hafi talist eðlilegt að reikna með 5% vöxtum. Gerð verði grein fyrir þessum vaxtagreiðslum í skattframtölum beggja aðila og greiddur af þeim fjármagnstekjuskattur. Í greinargerðinni er sýndur vaxtaútreikningur, miðað við 5% vexti, frá stofnun skuldar árið 1996 til og með 2003 og nemur heildarfjárhæð vaxta samkvæmt þeim útreikningi 2.068.301 kr., en skuld með vöxtum pr. 31. desember 2003 er tilgreind 10.568.301 kr.

Umboðsmaður kærenda tekur fram að ekki sé ástæða til að fjölyrða um rök skattstjóra samkvæmt boðunarbréfi, dags. 14. mars 2006, og síðar í úrskurði embættisins um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, en skattstjóri hafi hafnað öllum rökum kærenda. Varðandi málshraða er því harðlega mótmælt hve langur tími leið frá því að skattstjóri óskaði eftir skýringum kærenda með fyrirspurnarbréfi, dags. 25. apríl 2005, þar til hann boðaði hinar umdeildu tekjufærslur með bréfi sínu, dags. 14. mars 2006.

IV.

Með bréfi, dags. 16. mars 2007, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda endanlega kröfugerð:

„Með kæru dagsettri 24. október 2006 var úrskurður skattstjóra dags. 25. júlí 2006 kærður til yfirskattanefndar. Í fyrri kröfugerð krafðist ríkisskattstjóri staðfestingar á úrskurði skattstjóra þar sem engin ný gögn eða rökstuðningur hefði borist. Þar sem kærendur hafa nú lagt fram ný gögn og rökstuðning í máli þessu og með hliðsjón af þeim lagarökum er búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, er þess krafist að kærunni verði vísað til skattstjóra til uppkvaðningar nýs kæruúrskurðar (sic).“

V.

Eins og fram er komið varðar kæran í máli þessu þann þátt í hinum kærða úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, að færa kærendum til skattskyldra tekna í skattframtölum kærenda árin 2003 og 2004 ætlaðan fjárhagslegan ávinning þeirra af vaxtalausum lánum sem þau nutu frá börnum sínum. Taldi skattstjóri að virða bæri ávinning þennan sem beinar gjafir til kærenda eða ígildi þeirra, sbr. 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, sem skattstjóri vísaði til sem lagagrundvallar skattlagningarinnar. Á þessum grundvelli tekjufærði skattstjóri hjá kærendum 1.049.566 kr. í skattframtali árið 2003 og 891.501 kr. í skattframtali árið 2004 er skattstjóri skipti til helminga milli kærenda til skattlagningar. Til útreiknings á verðmæti ávinningsins greip skattstjóri til ákvæða liða 2.6 í skattmötum tekjuárin 2002 og 2003 þar sem fjallað er um skattmat vaxtalauss láns launamanns frá launagreiðanda, sbr. skattmat ríkisskattstjóra tekjuárið 2002, sem birt var með auglýsingu nr. 33, 16. janúar 2002 í B-deild Stjórnartíðinda, og reglur fjármálaráðherra um skattmat tekjuárið 2003, sem birtar voru með auglýsingu nr. 6, 8. janúar 2003 í B-deild Stjórnartíðinda. Samkvæmt framansögðu nam tekjufærð fjárhæð í skattframtali árið 2003 524.783 kr. hjá hvoru kærenda um sig er leiddi til hækkunar tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda, A, úr 184.585 kr. í 709.368 kr. eða um 524.783 kr. og kæranda, B, úr 1.855.631 kr. í 2.380.414 kr. eða um 524.783 kr. Í skattframtali árið 2004 leiddi breyting skattstjóra til tekjufærslu að fjárhæð 445.750 kr. hjá hvoru kærenda um sig er leiddi til hækkunar tekjuskatts- og útsvarsstofns kæranda, A, úr 321.448 kr. í 767.198 kr. eða um 445.750 kr. og kæranda, B, úr 2.104.919 í 2.550.670 kr. eða um 445.751 kr.

Af hálfu kærenda er þess krafist að hinn kærði úrskurður skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, verði felldur úr gildi. Er á því byggt í fyrsta lagi að engin efnisrök hafi staðið til umræddra tekjufærslna. Þá er því haldið fram að skattstjóri hafi byggt á röngum forsendum. Byggt er á því að umræddum lánveitingum sé ekki á annan veg farið en algengum og gagnkvæmum stuðningi innan fjölskyldu sem ekki sé vitað til að leitt hafi til skattlagningar, sbr. og framfærslusjónarmið. Meðal annars á þessum grundvelli er lagaforsendum skattstjóra mótmælt. Þá er beitingu greindra skattmatsreglna mótmælt, enda eigi þær ekki við, þar sem þær séu bundnar við vinnusamband. Ennfremur er talið að sú forsenda skattstjóra standist ekki að lánin hafi verið vaxtalaus. Slíkt hafi aldrei verið afráðið og gerir umboðsmaður kærenda nú grein fyrir vaxtareikningi í nefndri greinargerð sinni í framhaldi af kæru. Í öðru lagi er krafan byggð á því að þvílíkar tafir hafi orðið á afgreiðslu málsins af hálfu skattstjóra að varði sjálfstætt ógildingu hins kærða úrskurðar. Auk þessa er þess krafist að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Ríkisskattstjóri hefur krafist þess í málinu, sbr. kröfugerð embættisins, dags. 16. mars 2007, að kærunni verði vísað til skattstjóra til uppkvaðningar nýs úrskurðar, sbr. þau lagarök sem búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, enda hafi kærendur lagt fram ný gögn og rökstuðning í málinu. Skýringar kærenda og röksemdir í kæru til yfirskattanefndar, sbr. einkum greinargerð umboðsmanns kærenda, dags. 8. janúar 2007, fela í öllum aðalatriðum einungis í sér áréttingu og útfærslu á áður fram komnum málsástæðum, sbr. andmælabréf kærenda, dags. 4. og 5. maí 2006. Er því ekki tilefni til að vísa kærunni til skattstjóra til nýrrar meðferðar svo sem ríkisskattstjóri krefst. Er þeirri kröfu því hafnað.

Svo sem fram er komið fóru kærendur fram á endurupptöku á greindum úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, með beiðni, dags. 23. ágúst 2006. Þeirri beiðni hafnaði skattstjóri með ákvörðun sinni, dags. 25. október 2006. Kæran til yfirskattanefndar beinist að þeim úrskurði, auk greinds úrskurðar, dags. 25. júlí 2006. Vegna þessa skal tekið fram að úrskurðarvald yfirskattanefndar er skilgreint svo í 1. og 2. gr. laga nr. 30/1992 að það taki til ákvörðunar skatta, gjalda og skattstofna svo sem nánar greinir. Synjun skattstjóra á beiðni skattaðila um endurupptöku á formlegum úrskurði um endurákvörðun verður ekki talin til skattákvörðunar í skilningi laga nr. 30/1992, enda felur slík synjun einungis í sér höfnun á að taka mál, sem áður hefur verið útkljáð fyrir stjórnvaldinu, til nýrrar meðferðar fyrir sama stjórnvaldi. Í slíkum tilvikum er viðkomandi úrskurður um endurákvörðun sú skattákvörðun, sem skattaðila er unnt að skjóta til yfirskattanefndar eftir ákvæðum nefndra laga, sbr. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 30/1992. Synjun um endurupptöku úrskurðarins hefur það eitt í för með sér að úrskurðurinn stendur óhaggaður. Ástæða er til að taka fram í þessu sambandi að í 4. mgr. 27. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 er lögfest sérstakt ákvæði um áhrif þess á kærufrest ef aðili óskar eftir endurupptöku máls innan slíks frests. Kemur fram að kærufrestur rofni í slíkum tilvikum. Hafni stjórnvald að taka mál til meðferðar á ný heldur kærufrestur áfram að líða að nýju frá þeim tíma þegar sú ákvörðun er tilkynnt aðila. Í ákvörðun sinni um synjun um endurupptöku, dags. 25. október 2006, gerði skattstjóri kærendum grein fyrir áhrifum beiðni þeirra um endurupptöku á kærufrest og tiltók að fresturinn, að teknu tilliti til þeirra áhrifa, rynni út hinn 27. desember 2006. Er kæran til yfirskattanefndar fram komin innan þeirra tímamarka. Samkvæmt framansögðu verður ekki talið að synjun skattstjóra, dags. 25. október 2006, um endurupptöku á úrskurði hans um endurákvörðun frá 25. júlí 2006, sæti kæru til yfirskattanefndar eftir ákvæðum laga nr. 30/1992 og er kærunni vísað frá yfirskattanefnd að því er tekur til þeirrar ákvörðunar.

Víkur þá fyrst að þeirri málsástæðu kærenda sem varðar tafir á afgreiðslu málsins. Í 1. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 er sett sú grundvallarregla að ákvarðanir í málum skuli teknar svo fljótt sem unnt er. Í 3. mgr. greinarinnar er boðið að skýra beri aðila máls frá því þegar fyrirsjáanlegt er að afgreiðsla máls muni tefjast, og þá upplýsa um ástæður tafanna og hvenær ákvörðunar sé að vænta. Í nokkrum tilvikum hefur löggjafinn sett stjórnvöldum ákveðinn afgreiðslufrest til að ljúka málum. Þannig skulu skattstjórar innan tveggja mánaða að jafnaði kveða upp rökstuddan úrskurð um endurákvörðun álagningar, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Þegar löggjafinn hefur lögbundið afgreiðslufresti, svo sem í þessu dæmi, ber stjórnvöldum að haga meðferð mála með þeim hætti að tryggt sé að lögmæltir frestir til afgreiðslu þeirra séu haldnir. Eins og fram er komið, sbr. II. kafla hér að framan, spurðist skattstjóri fyrir um lánveitingar barna kærenda til þeirra með bréfi sínu, dags. 10. maí 2001, og barst svar með bréfi, dags. 25. maí 2001. Síðan virðist málið hafa legið í láginni, uns skattstjóri spurðist fyrir um lánveitingarnar með bréfi sínu, dags. 25. apríl 2005, er svarað var með bréfi kærenda, dags. 6. maí 2005. Í framhaldi af því, en þó ekki fyrr en með bréfi, dags. 14. mars 2006, boðaði skattstjóri kærendum hinar umdeildu breytingar á skattframtölum þeirra árin 2003 og 2004. Að fengnum andmælum kærenda og umboðsmanns þeirra með bréfum, dags. 4. og 5. maí 2006, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd með úrskurði um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006. Samkvæmt því, sem hér hefur verið rakið, er ljóst að verulegar tafir hafa orðið á meðferð málsins frá því að skattstjóri hófst fyrst handa með bréfi sínu, dags. 10. maí 2001, þar til skattstjóri boðaði breytingar sínar með bréfi, dags. 14. mars 2006, og virðist málið hafa í tvígang legið í láginni. Þá liggur fyrir að skattstjóri fór fram úr lögmæltum fresti til að kveða upp úrskurð um endurákvörðun við meðferð sína á málinu, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Á þessum töfum hafa ekki komið fram neinar skýringar af hálfu skattstjóra eða ríkisskattstjóra. Þá tilkynnti skattstjóri kærendum ekki um tafir á afgreiðslu málsins á neinu stigi að því er séð verður. Í úrskurði sínum um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, tekur skattstjóri undir með kærendum að málið hafi dregist úr hófi fram, en telur jafnframt ekki ástæðu til að upplýsa orsakir þess (sic). Samkvæmt þessu verður að telja að bæði hafi orðið verulegur dráttur á því að skattstjóri hæfist handa um boðun hinna umdeildu breytinga, er brotið hafi í bága við almenna málshraðareglu 1. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, og að skattstjóri gætti lögmælts frests til að kveða upp úrskurð um endurákvörðun, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt dóma- og úrskurðaframkvæmd hafa brot stjórnvalda gegn almennum málshraðareglum og ákvæðum um lögmælta fresti til að ljúka málum almennt ekki verið talin leiða til þess ein sér að ómerkja beri viðkomandi ákvarðanir, sbr. m.a. H 1948:179, H 1997:385, H 1998:1094 og H 1998:3781. Má í þessu sambandi og sérstaklega vísa til úrskurðar Héraðsdóms Reykjavíkur frá 21. september 2004 sem staðfestur var með dómi Hæstaréttar Íslands í málinu nr. 424/2004 sem kveðinn var upp 19. nóvember 2004. Að þessu athuguðu getur framangreindur dráttur á meðferð málsins af hendi skattstjóra ekki leitt til ógildingar á hinni kærðu ákvörðun hans. Vegna athugasemda í bréfi kærenda, dags. 5. maí 2006, varðandi seinagang í málinu, sem bera með sér að kærendur telji sig hafa haft réttmætar væntingar um að málinu hafi verið lokið, skal tekið fram að við ákvörðun skattstjóra var gætt tímamarka 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 og kærendur gátu komið að athugasemdum sínum, andmælum og sjónarmiðum hvað þau og gerðu. Verður ákvörðun skattstjóra ekki ómerkt á þessum grundvelli. Víkur þá að öðrum málsástæðum kærenda og meðferð málsins að öðru leyti af hendi skattstjóra.

Þess skal getið að til þess getur komið og talið heimilt að skattyfirvöld leggi á það sjálfstætt mat, hvort atvik hafi verið með þeim hætti að tiltekin lagaregla taki til þeirra, og eru skattyfirvöld þá ekki bundin við mat skattaðila á sömu atvikum. Við mat þetta þurfa skattyfirvöld í vissum tilvikum að sýna fram á að skattaðili hafi hagað einkaréttarlegum ráðstöfunum sínum þannig að komast mætti hjá lögmæltri skattlagningu, t.d. með málamyndagerningi, sem ekki væri ætlað að hafa gildi samkvæmt efni sínu, eða óvenjulegum samningi við annan skattaðila, gerðum með það fyrir augum að sniðganga tiltekna sköttunarreglu, sbr. 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Í öðrum tilvikum kann að reyna beint á greiningu á efni tiltekins gernings, þannig að grafist er fyrir um hvert efni hans sé í raun, en heiti það, sem gerningnum er gefið, ræður ekki úrslitum ef það er annað en efnið gefur til kynna. Í máli þessu er óumdeilt að skuldasamband hafi stofnast á milli kærenda og greindra barna þeirra, D og E, og hefur skattstjóri þannig ekki á því byggt að hið tilgreinda lánssamband aðilanna hafi verið til málamynda (pro forma). Þá hefur skattstjóri ekki heldur byggt á því að hér hafi verið á ferðinni óvenjuleg skipti í fjármálum þannig að ákvæði 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003 eða grunnregla þess ákvæðis ætti við. Ákvörðun skattstjóra var einvörðungu byggð á greiningu hans á umræddu skuldasambandi þar sem niðurstaðan varð að í því fælist örlætisgerningur, í þeirri mynd að ekki væru reiknaðir vextir af lánveitingum barnanna, og þann fjárhagslega ávinning kærenda bæri að virða sem skattskyldar gjafir samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Eins og fram er komið reiknaði skattstjóri verðmæti þessa örlætisþáttar skuldasambandsins með hliðsjón af greindum skattmatsreglum og framreiknaðri stöðu lánanna í árslok 2001 og 2002.

Í svarbréfi kærenda, dags. 6. maí 2005, við fyrirspurnarbréfi skattstjóra, dags. 25. apríl 2005, kom fram að umræddar lánveitingar barna kærenda væru tengdar framfærslu barnanna, sbr. tilvísun til frís húsnæðis í tilviki D og framfærslufjár í tilviki E. Telja verður að af svarinu hafi mátt ráða að vaxtaþáttur lána réðist af einhverju leyti af þessu, að því leyti sem að honum hefði verið hugað. Allt að einu sló skattstjóri því föstu í boðunarbréfi sínu, án frekari rannsóknar, að um væri að ræða vaxtalaus lán sem jafna mætti til gjafa í öðrum verðmætum en peningum í skilningi 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, auk þess að reikna verðmæti hins meinta ávinnings kærenda í samræmi við greindar skattmatsreglur. Í andmælum kærenda og umboðsmanns þeirra með bréfum, dags. 4. og 5. maí 2006, var sjónarmiðum skattstjóra mótmælt, forsendum hans, lagagrundvelli boðaðra breytinga og útreikningi á verðmæti meints ávinnings. Meðal annars voru ítrekuð sjónarmið um gagnkvæma aðstoð innan fjölskyldu, þar á meðal framfærslusjónarmið, auk þess sem fundið var að því að skattstjóri gæfi sér þá forsendu að lánin væru vaxtalaus svo sem nánar rakti. Engu að síður sat skattstjóri við sinn keip í hinum kærða úrskurði um endurákvörðun, dags. 25. júlí 2006, og byggði á því að meintan ávinning kærenda í formi vaxtalausra lána bæri að virða sem skattskylda gjöf samkvæmt 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003. Viðbárum um gagnkvæman stuðning innan fjölskyldu afgreiddi skattstjóri með almennri tilvísun til þess að í slíkum tilvikum væri oftast um að ræða skammtímafyrirgreiðslu meðan beðið væri lána frá lánastofnunum án þess að það væri rökstutt nánar.

Með vísan til þess, sem að framan greinir, verður að telja að tilefni hafi verið til þess, miðað við svör kærenda, að skattstjóri innti kærendur eftir því með mun skýrari og markvissari hætti en raun varð á hvaða ráðagerðir væru uppi um vaxtareikning af lánum frá börnum þeirra í stað þess að gefa sér að lánin væru vaxtalaus. Auk þess var rík ástæða til að grafast fyrir að hvaða marki framfærsla barnanna af hálfu kærenda í heimahúsum kæmi á móti vaxtagreiðslum, sbr. nánar um skattalega meðferð framfæris barna í foreldrahúsum í B-lið 16. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt. Í greinargerð, dags. 8. janúar 2007, í framhaldi af kæru til yfirskattanefndar er gerð grein fyrir því, eins og fyrr getur, að samkomulag hafi náðst um vaxtareikning af lánunum, miðað við tiltekna skuldastöðu og vaxtaprósentu. Þá kemur þar fram að svo hafi verið litið á að framfærsla kærenda hafi að nokkru komið í stað vaxtagreiðslna. Þessi atriði lágu í loftinu við meðferð málsins hjá skattstjóra, sbr. og það sem beinlínis var upplýst um framfærslu barnanna í bréfi kærenda, dags. 6. maí 2005. Samkvæmt þessu og með vísan til 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og rannsóknarreglu 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 verður að telja að skattstjóri hafi ekki séð til þess að málið væri nægjanlega upplýst að þessu leyti áður en hann ákvað að skattleggja meintan ávinning kærenda sem skattskyldar gjafir á grundvelli 4. tölul. A-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, sbr. boðunarbréf skattstjóra, dags. 14. mars 2006. Var hér um verulegan annmarka að ræða á rannsókn skattstjóra, enda um grundvallaratriði að tefla. Hvað snertir mat á verðmæti hins ætlaða ávinnings kærenda verður að taka undir athugasemdir umboðsmanns kærenda, sem fram komu í andmælabréfi, dags. 4. maí 2006, og ítrekaðar eru í greinargerð til yfirskattanefndar, dags. 8. janúar 2007, þess efnis að ákvæðum liðar 2.6 í greindum skattmatsreglum ríkisskattstjóra og fjármálaráðherra tekjuárin 2002 og 2003 verði ekki beitt í tilviki kærenda. Eins og umboðsmaður kærenda bendir á mæla reglur þessar fyrir um skattmat (tekjumat) vegna vaxtalausra lána launagreiðanda til launamanns og eru þannig bundnar við vinnusamband. Hvað sem líður möguleikum á því að hafa þessar reglur að einhverju leyti til hliðsjónar í öðrum tilvikum er ljóst að fortakslaus beiting þeirra við aðstæður í tilviki kærenda, eins og skattstjóri viðhafði, fær ekki staðist vegna gildissviðs reglnanna og sérstakra sjónarmiða sem kann að vera þörf á að taka tillit til í tilvikum á borð við tilvik kærenda í máli þessu. Að þessu leyti var ákvörðun skattstjóra andstæð lögmætisreglu.

Með vísan til framanritaðs verður að telja að verulegir annmarkar hafi verið á meðferð skattstjóra á máli þessu. Af þeim sökum verður að ómerkja hinar kærðu breytingar skattstjóra á skattframtölum kærenda árin 2003 og 2004 með öllu. Með úrskurði þessum er þá engin efnisafstaða tekin til ágreiningsefnisins.

Umboðsmaður kærenda hefur gert kröfu um að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kærendum málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Af hálfu kærenda hafa ekki verið lagðir fram reikningar um útlagðan kostnað þeirra vegna meðferðar málsins, en umboðsmaður kærenda hefur greint frá slíkum kostnaði. Með hliðsjón af framlögðum upplýsingum um kostnað kærenda af málinu og með vísan til lagaskilyrða fyrir greiðslu slíks kostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kærenda hæfilega ákveðinn 35.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því er tekur til ákvörðunar skattstjóra, dags. 25. október 2006. Hinar kærðu breytingar skattstjóra eru felldar úr gildi. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 35.000 kr.