Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæruefni máls þessa er sú ákvörðun skattstjóra, dags. 15. febrúar 2006, er hann staðfesti með kæruúrskurði, dags. 19. apríl 2006, að taka kæranda af skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila (grunnskrá virðisaukaskatts), sbr. 5. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, frá og með 1. maí 2005. Þá er mótmælt höfnun skattstjóra samkvæmt greindri ákvörðun á virðisaukaskattsskýrslum kæranda fyrir uppgjörstímabilin maí-júní og júlí-ágúst 2005. Þá lækkaði skattstjóri innskattsfrádrátt samkvæmt virðisaukaskatts¬skýrslum fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar og mars-apríl 2005 með vísan til 6. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988, enda lægi ekki fyrir hvort viðkomandi bifreið uppfyllti skilyrði 1. tölul. 1. mgr. 9. gr. reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt, með síðari breytingum, svo sem nánar greindi. Er þess krafist að virðisaukaskattsskýrslur vegna umræddra uppgjörstímabila verði viðurkenndar án breytinga og álags að teknu tilliti til leiðréttinga á virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005, sbr. leiðrétta skýrslu er barst skattstjóra hinn 11. apríl 2006 og skattstjóri féllst á að byggja á. Auk efnislegra málsástæðna byggir umboðsmaður kæranda á því í kæru til yfirskattanefndar að ákvarðanir skattstjóra beri að fella úr gildi þar sem einn og sami starfsmaður skattstjóra hafi undirbúið málið og úrskurðað í því. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

II.

Málavextir eru þeir að samkvæmt mótteknum virðisaukaskattsskýrslum frá kæranda fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2005 var engin virðisaukaskattsskyld velta tilgreind, en hins vegar innskattur samtals 213.395 kr. Með bréfi, dags. 7. október 2005, fór skattstjóri fram á, sbr. 38. gr. laga nr. 50/1988, að kærandi skýrði hvers vegna engin virðisaukaskattsskyld velta væri tilgreind á virðisaukaskattsskýrslum fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2005 og að lögð yrðu fram gögn er lægju til grundvallar innskattsfrádrætti samtals 213.395 kr. samkvæmt umræddum virðisaukaskattsskýrslum. Hinn 22. nóvember 2005 bárust skattstjóra leiðréttar virðisaukaskattsskýrslur kæranda vegna greindra uppgjörstímabila. Samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið janúar-febrúar 2005 nam skattskyld velta 1.302.288 kr. og útskattur 182.320 kr. Innskattur nam 77.218 kr. og til greiðslu voru því 105.102 kr. Samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005 nam skattskyld velta 662.691 kr. og útskattur 92.776 kr. Innskattur nam 51.488 kr. og til greiðslu voru því 41.288 kr. Samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið maí-júní 2005 var engin skattskyld velta tilgreind, en innskattur nam 20.771 kr. þannig að sem inneign voru tilfærðar 20.771 kr. Samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið júlí-ágúst 2005 var engin skattskyld velta tilgreind, en innskattur nam 58.030 kr. þannig að sem inneign voru tilfærðar 58.030 kr. Þá voru lögð fram umkrafin ljósrit reikninga vegna innskatts.

Með bréfi, dags. 22. nóvember 2005, innti skattstjóri kæranda eftir frekari upplýsingum. Vísaði skattstjóri til þess að með bréfi sínu, dags. 7. október 2005, hefði hann farið fram á að gerð yrði grein fyrir því hvers vegna engin virðisaukaskattsskyld velta hefði verið tilfærð í upphaflegum virðisaukaskattsskýrslum vegna umræddra uppgjörstímabila. Í gögnum þeim, sem borist hefðu 22. nóvember 2005, væri enga slíka greinargerð að finna. Væri þessi krafa því ítrekuð og skyldi koma fram hvort skattskyldri starfsemi kæranda væri lokið og þá hvenær. Væri svo ástatt skyldi meðfylgjandi eyðublað um lok skattskyldrar starfsemi fyllt út og endursent skattstjóra. Væri starfseminni hins vegar ekki lokið skyldi gerð grein fyrir slíkri starfsemi í framtíðinni og lagðar fram rökstuddar áætlanir um tekjur og kostnað á næstu fimm árum. Þá vék skattstjóri að framlögðum kostnaðarreikningum vegna innskatts. Hluti reikninga frá 1. mars 2005 væri vegna olíu, síma, bensíns og tölvu og skyldi útskýrt hvernig sá kostnaður tengdist skattskyldri starfsemi kæranda, en engin velta væri tilgreind á umræddum tíma. Þá bæri að gera grein fyrir bensínkostnaði með tilliti til þess að engin bifreið, búin sérstökum skráningarmerkjum með rauðum stöfum á hvítum grunni, sbr. 14. gr. reglugerðar nr. 78/1997, um skráningu ökutækja, með áorðnum breytingum, væri skráð í eigu kæranda samkvæmt ökutækjaskrá.

Með bréfi, dags. 9. desember 2005, gerði umboðsmaður kæranda grein fyrir hinum umspurðu atriðum. Fram kom að í byrjun árs 2005 hefði bátur félagsins verið gerður út og aflanum landað hjá einum aðila, X ehf. Einhverra hluta vegna hefði dregist að sá aðili skilaði kæranda afreikningum eða allt fram á seinni hluta ársins. Af því hefði leitt að í fyrstu virðisaukaskattsskýrslum hefði engin skattskyld velta verið tilgreind í stað þess að áætla veltu og skila leiðréttum skýrslum síðar. Síðan hefði X ehf. lent í erfiðleikum með sölumál og í framhaldi af því hefði verið ákveðið að hætta veiðum á meðan leitað væri nýrra markaða og traustari viðskiptaaðila. Í þeim efnum hefðu glæðst nokkrar vonir á haustmánuðum og því væri ekki tímabært að reikna með lokum starfseminnar, enda væru menn ... að þreifa fyrir sér með veiði og vinnslu á öðrum botntegundum eftir bakslag í skelfiskveiði og -vinnslu á svæðinu. Eðli málsins samkvæmt væri ekki mikil glóra í því að semja einhverja fimm ára áætlun, m.a. með hliðsjón af hringlandahætti í útgerðarumhverfi minni báta á undanförnum árum. Umboðsmaður kæranda tók fram að þó svo að útgerðin hefði verið að mestu í biðstöðu frá því í mars sl. héldi kostnaðurinn áfram að telja, enda þyrfti að sinna bátnum með viðhaldi o.þ.h. Þá hefði aðaleigandi kæranda verið að þreifa fyrir sér með sölumál og markaðsmál, en til þess þyrfti síma og tölvu, svo sem ómissandi væri í öllum rekstri í dag. Varðandi greinda bifreið kom fram í svarbréfinu að í eigu kæranda væri pallbifreið, Z, sem nauðsynleg væri vegna útgerðarinnar, enda væru miklir flutningar í kringum bátinn og slíkar bifreiðar hentuðu best þeim þörfum. Þá fylgdi fnykur og óþrifnaður starfseminni þannig að slík bifreið nýttist ekki til einkanota.

Með bréfi, dags. 20. desember 2005, boðaði skattstjóri kæranda, sbr. 25. og 26. gr. laga nr. 50/1988 sem skattstjóri vísaði til, að fyrirhugað væri að fella félagið af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005. Þá væri ráðgert að hafna öllum innsendum virðisaukaskattsskýrslum kæranda vegna uppgjörstímabilanna maí-júní og júlí-ágúst 2005. Ennfremur hefði skattstjóri í hyggju að ákvarða kæranda virðisaukaskattsskylda veltu að fjárhæð 1.302.288 kr. og útskatt 182.320 kr. svo og innskattsfrádrátt 71.628 kr. vegna uppgjörstímabilsins janúar-febrúar 2005 og virðisaukaskattsskylda veltu að fjárhæð 662.691 kr. og útskatt 92.776 kr. svo og innskattsfrádrátt 36.652 kr. vegna uppgjörstímabilsins mars-apríl 2005. Þá væri fyrirhugað að beita 10% álagi á vantalinn virðisaukaskatt samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988.

Í boðunarbréfi sínu gerði skattstjóri grein fyrir gangi málsins og bréfaskriftum í því. Rakti skattstjóri mótteknar virðisaukaskattsskýrslur kæranda vegna uppgjörstíma¬bilanna janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2005 þar sem engin virðisaukaskattsskyld velta hefði verið tilfærð en hins vegar innskattsfrádráttur 74.614 kr. fyrsta tímabilið, 51.880 kr. annað tímabilið, enginn þriðja tímabilið og 86.901 kr. fjórða tímabilið eða samtals 213.395 kr. Þá rakti skattstjóri hinar leiðréttu virðisaukaskatts¬skýrslur fyrir sömu uppgjörstímabil er bárust hinn 22. nóvember 2005 þar sem samanlagður innskattsfrádráttur var tilgreindur 207.507 kr., sbr. nánari tölulega rakningu skýrslnanna hér að framan. Skattstjóri vísaði til þess að samkvæmt 2. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 515/1996, um skráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, bæri skattstjóra að úrskurða aðila af skrá hefði aðili ekki tilkynnt um lok skráningarskyldrar starfsemi sinnar og skattstjóri teldi að ekki væri um skráningarskylda starfsemi að ræða. Svo virtist sem skattskyldri starfsemi kæranda hefði lokið á uppgjörstímabilinu mars-apríl 2005 þar sem engar tekjur hefðu orðið til í starfseminni eftir það uppgjörstímabil. Jafnframt væri enga staðfestingu eða rökstuðning að finna í gögnum kæranda og svarbréfi varðandi áframhald skattskyldrar starfsemi í framtíðinni. Því væri fyrirhugað að úrskurða félagið af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005 og hafna innsendum virðisaukaskattsskýrslum kæranda vegna uppgjörstímabilanna maí-júní og júlí-ágúst 2005. Varðandi innskattsfrádrátt vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og mars-apríl 2005, sem tilfærður var samkvæmt leiðréttum virðisaukaskattsskýrslum með 77.218 kr. fyrra tímabilið og með 51.488 kr. seinna tímabilið, kom fram að fyrirhugað væri að lækka þann frádrátt um 5.590 kr. eða í 71.628 kr. fyrra tímabilið og um 14.836 kr. eða í 36.652 kr. seinna tímabilið vegna tilgreindra reikninga, aðallega frá Olís vegna bensínkaupa. Tekið skal fram að ekki verður annað séð en lækkunarfjárhæðir hafi víxlast milli tímabila. Vísaði skattstjóri til 6. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988 þar sem fjallað væri um öflun og rekstur fólksbifreiða fyrir níu menn eða færri.

Með bréfi, dags. 4. janúar 2006, mótmælti umboðsmaður kæranda hinum boðuðu breytingum skattstjóra. Tók umboðsmaðurinn fram að það gæti naumast dulist nokkrum manni að útgerð fiskiskipa hér við land væri alls ekki reglubundin, enda gætu fiskiskip legið hér við bryggju vikum eða mánuðum saman á milli tímabila eða þegar verið væri að skipta um veiðar, en þá væri viðkomandi skip gjarnan tekið til viðhalds og breytinga á því. Kvaðst umboðsmaðurinn ekki hafa orðið þess var að útgerðaraðilar smærri báta hefðu verið teknir af grunnskrá virðisaukaskatts jafnskjótt og einu veiðitímabili lyki og færðir á skrána aftur á næsta tímabili og svo koll af kolli. Af því leiddi jafnframt að innskattur félli niður og það á þeim tíma þegar einkum væri unnið að viðhaldi viðkomandi báta. Slík vinnubrögð væru með öllu ótæk sem öllum ætti að vera ljóst, miðað við útgerðarhætti. Því væri boðuðum breytingum harðlega mótmælt og þess krafist að innsendar virðisaukaskattsskýrslur fyrir uppgjörstímabilin maí-júní og júlí-ágúst 2005 fengju eðlilega afgreiðslu. Þá tók umboðsmaður kæranda fram að eins og fram kæmi í svarbréfi, dags. 9. desember 2005, væri unnið að því að koma bátnum af stað, enda hefði það ávallt verið markmiðið, og útgerð teldist vitaskuld ekki lokið fyrr en við sölu bátsins og kaup á öðrum í stað hans. Þá mótmælti umboðsmaður kæranda þeirri ætlan skattstjóra að fella niður innskatt vegna reikninga frá Olís og Y ehf., sbr. skýringar samkvæmt bréfi, dags. 9. desember 2005, um nauðsyn pallbifreiðarinnar, Z, við starfsemi kæranda.

Næst gerðist það í málinu að með bréfi, dags. 16. janúar 2006, ítrekaði skattstjóri boðun umræddra breytinga sem tilgreindar höfðu verið með bréfi skattstjóra, dags. 20. desember 2005. Rakti skattstjóri breytingarnar og rökstuðning fyrir þeim með sama hætti og í hinu fyrra boðunarbréfi. Að auki vék skattstjóri í hinu síðara boðunarbréfi sérstaklega að athugasemdum umboðsmanns kæranda samkvæmt bréfi, dags. 4. janúar 2006. Varðandi afskráningu af grunnskrá virðisaukaskatts kom fram hjá skattstjóra að fram væri komið í málinu að veiðum á vegum kæranda hefði verið hætt í mars 2005 vegna söluerfiðleika og leitað nýrra markaða. Engin tilraun væri gerð til þess af hálfu kæranda að draga fram þau atriði sem bent gætu til betri tíðar í þessum efnum og ekki lægi óyggjandi fyrir að um frekari starfsemi yrði að ræða. Samkvæmt þessu mætti ráða að starfsemi kæranda á árinu 2005 hefði ekki legið niðri vegna venjulegra tímabundinna aðstæðna svo sem vegna breytinga yfir í veiði á öðrum fiskistofnum, heldur hefði starfsemin lagst af vegna söluerfiðleika. Ekkert hefði komið fram er styddi það að í náinni framtíð yrði um frekari starfsemi að ræða, en kæranda hefði verið í lófa lagið að leggja fram upplýsingar sem rennt gætu stoðum undir áætlanir um slíka starfsemi þá. Varðandi höfnun virðisaukaskattsskýrslna vegna uppgjörstímabilanna maí-júní og júlí-ágúst 2005 kom fram að þar sem engin gögn hefðu verið lögð fram er sýndu fram á skattskylda starfsemi frá mars 2005 eða í náinni framtíð þá virtist sem starfseminni hefði verið lokið frá þeim tíma og einungis tilgreindur innskattsfrádráttur. Samkvæmt 1. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988 skyldi telja til innskatts virðisaukaskatt af aðkeyptum rekstrarfjármunum, vörum, vinnu, þjónustu og öðrum aðföngum sem eingöngu vörðuðu sölu skattaðila á vörum og skattskyldri þjónustu. Ekki hefði verið sýnt fram á að kostnaður, sem fallið hefði til eftir marsmánuð 2005, væri vegna neinnar skattskyldrar starfsemi eða sölu á vörum og skattskyldri þjónustu. Því þætti eðlilegt að hafna þessum skýrslum. Þá vék skattstjóri að lækkun innskattsfrádráttar uppgjörstímabilin janúar-febrúar og mars-apríl 2005 vegna tilgreindra reikninga vegna rekstrar bifreiðar. Tók skattstjóri fram að í bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 4. janúar 2006, væri engin grein gerð fyrir því hvort bifreið félagsins uppfyllti skilyrði 1. tölul. 1. mgr. 9. gr. reglugerðar nr. 192/1993 og væri þannig búin sérstökum skráningarmerkjum með rauðum stöfum á hvítum grunni, sbr. 14. gr. reglugerðar nr. 78/1997, um skráningu ökutækja, með síðari breytingum, en það væri forsenda fyrir innskattsfrádrætti vegna bifreiða undir 5.000 kg. Upplýsingar úr ökutækjaskrá bentu til þess að bifreiðin Z uppfyllti ekki skilyrði reglugerðarinnar. Samkvæmt a-lið 1. tölul. 1. mgr. 9. gr. reglugerðar nr. 192/1993 skyldi skráð flutningsgeta í fólksrými vera minni en helmingur af skráðri burðargetu bifreiðar. Miða skyldi við að hver maður vægi 75 kg. Samkvæmt skráningarskírteini bifreiðarinnar tæki hún þrjá farþega auk ökumanns. Því væri flutningsgeta alls í fólksrými 300 kg. Burðargeta bifreiðarinnar væri 219 kg. Helmingur skráðrar burðargetu væri því 109,5 kg. Samkvæmt þessu væri skráð flutningsgeta (í fólksrými), þ.e. 300 kg, meiri en helmingur af skráðri burðargetu. Skattstjóri vísaði til þess að samkvæmt 6. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988 væri ekki heimilt að telja virðisaukaskatt af aðföngum vegna öflunar, reksturs og leigu fólksbifreiða til innskatts. Sama ætti við um sendi- og vörubifreiðar með leyfða heildarþyngd 5.000 kg eða minna sem ekki uppfylltu skilyrði um burðargetu og lengd farmrýmis. Að svo búnu tilgreindi skattstjóri breytingarnar tölulega með sama hætti og í hinu fyrra boðunarbréfi. Uppgjörstímabilið janúar-febrúar 2005 yrði virðisaukaskattsskyld velta 1.302.288 kr., útskattur 182.320 kr. og innskattsfrádráttur 71.628 kr. Uppgjörstíma¬bilið mars-apríl 2005 yrði virðisaukaskattsskyld velta 662.691 kr., útskattur 92.776 kr. og innskattsfrádráttur 36.652 kr. Þá yrði 10% álagi bætt við vangreiddan virðisaukaskatt, sbr. 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988.

Með bréfi, dags. 31. janúar 2006, mótmælti umboðsmaður kæranda enn hinum boðuðu breytingum skattstjóra. Ítrekaði umboðsmaðurinn að alkunna væri að kaflaskil yrðu í útgerð, ekki síst útgerð smærri báta, enda væru iðulega hlé svo vikum eða mánuðum skipti. Rekstri væri vitaskuld ekki hætt þó svo að hlé yrðu og væri það fylgifiskur atvinnugreinarinnar. Í tilviki kæranda væri um það að ræða að hlé hefði orðið vegna söluerfiðleika í þeirri tegund sem veidd hefði verið. Ef ekki rættist úr því yrði hugað að öðrum veiðiskap og væri það ákvörðun fyrirsvarsmanna kæranda en ekki skattstjóra hvenær rekstri yrði hætt og báturinn seldur. Þá var áréttað að umrædd pallbifreið hefði verið keypt vegna brýnna þarfa kæranda og þó svo að „einhverjir annmarkar væru á skráningarútfærslu, þá var það notagildið sem réði úrslitum um þá fjárfestingu og verðið – það var einfaldlega ekki skynsamlegt að fjárfesta í mun dýrari bifreið með rauðum númerum, þó svo að vsk hefði fengist endurgreiddur“, eins og þar sagði. Þess hefði ekki orðið vart að bifreiðar trillukarla á rauðum númerum hefðu verið teknar af skrá þótt útgerð þeirra lægi niðri svo mánuðum skipti og spurningin væri hvort menn ættu ekki að sitja við sama borð í þessum efnum.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 15. febrúar 2006, hratt skattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd, sbr. 25. og 26. gr. laga nr. 50/1988 sem skattstjóri vísaði til. Í fyrsta lagi felldi skattstjóri kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005, sbr. 2. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 515/1996. Í öðru lagi hafnaði skattstjóri virðisaukaskattsskýrslum kæranda vegna uppgjörstímabilanna maí-júní og júlí-ágúst 2005 á þeim grundvelli að ekki hefði verið um neina virðisaukaskattsskylda starfsemi að ræða á þeim tíma, sbr. niðurfellingu af grunnskránni. Í þriðja lagi ákvarðaði skattstjóri kæranda virðisaukaskattsskylda veltu og virðisaukaskatt uppgjörstímabilin janúar-febrúar og mars-apríl 2005 á grundvelli innsendra leiðréttra skýrslna hinn 22. nóvember 2005, að teknu tilliti til lækkunar innskattsfrádráttar samkvæmt tilgreindum reikningum vegna rekstrar bifreiðar. Eins og fram er komið var virðisaukaskattsskyld velta uppgjörstímabilið janúar-febrúar 2005 ákvörðuð 1.302.288 kr., útskattur 182.320 kr. og innskattsfrádráttur 71.628 kr. og uppgjörstímabilið mars-apríl 2005 var virðisaukaskattsskyld velta ákvörðuð 662.691 kr., útskattur 92.776 kr. og innskattsfrádráttur 36.652 kr. Þá var 10% álagi bætt við vangreiddan virðisaukaskatt. Í úrskurðinum rakti skattstjóri sem áður gang málsins og ítrekaði með sama hætti og í boðunarbréfi sínu, dags. 16. janúar 2006, röksemdir sínar fyrir breytingunum, enda hefði ekkert nýtt komið fram í andmælabréfi umboðsmanns kæranda, dags. 31. janúar 2006. Skattstjóri tiltók að kærufrestur til hans væri 30 dagar frá póstlagningu úrskurðarins, sbr. 2. mgr. 29. gr. laga nr. 50/1988 sem skattstjóri vísaði til.

Af hálfu umboðsmanns kæranda var úrskurður skattstjóra, dags. 15. febrúar 2006, kærður til hans af hálfu umboðsmanns kæranda með kæru, dags. 7. apríl 2006, og niðurfellingu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005 mótmælt og þess jafnframt krafist að allar virðisaukaskattsskýrslur kæranda fyrir tímabilið janúar til og með ágúst 2005 yrðu samþykktar án breytinga og álags hvað snerti innskattsfrádrátt. Með kærunni fylgdi leiðrétt virðisaukaskattsskýrsla fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005 þar sem skattskyld velta var lækkuð í 482.458 kr. og útskattur í 67.544 kr. Innskattsfrádráttur var tilgreindur með 36.652 kr. sem var sama fjárhæð og skattstjóri hafði ákveðið, með tilliti til lækkunar vegna rekstrar bifreiðar. Varðandi hina innsendu leiðréttu skýrslu kom fram að ekki hefði tekist að innheimta allt sem kærandi hefði átt inni hjá X ehf. og 205.465 kr. (með vsk) gefnar eftir. Að öðru leyti voru ítrekuð margnefnd rök og skýringar umboðsmanns kæranda, þ.e. að rekstri væri ekki lokið og þörf hefði verið fyrir umrædda pallbifreið. Varðandi bifreiðina kom fram að ef efnahagur kæranda hefði verið styrkari hefði komið til álita að kaupa nýja pallbifreið og skrá hana með rauðum númeraspjöldum og fá innskatt af kaupverði endurgreiddan. Þá var vísað til þess að fyrirsvarsmenn kæranda ættu bifreið til einkanota, enda væri óþrifavagn félagsins ekki brúklegur til þeirra þarfa. Í kærunni kom fram að fyrirsvarsmaður kæranda hefði ekki fengið úrskurð skattstjóra frá 15. febrúar 2006 í hendur fyrr en 17. mars 2006, sbr. meðfylgjandi tilkynningu Íslandspósts hf. frá 16. mars 2006, og sótt bréfið daginn eftir. Aðra tilkynningu hefði hann aldrei fengið. Yrði að miða við 16. mars 2006 í þessum efnum. Ennfremur var lagt fram læknisvottorð vegna veikinda fyrirsvarsmanns kæranda.

Með kæruúrskurði, dags. 19. apríl 2006, tók skattstjóri kæruna til úrlausnar. Fram kom að í ákvörðun skattstjóra, dags. 15. febrúar 2006, hefði kæranda verið veittur 30 daga kærufrestur til skattstjóra. Þar sem nýjar upplýsingar væru í kæru varðandi uppgjörstímabilið mars-apríl 2005 væri endurupptökubeiðni kæranda samþykkt, sbr. 24. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Í kæru væri farið fram á niðurfellingu á ákvörðun skattstjóra, dags. 15. febrúar 2006, og einnig lögð fram leiðrétt virðisaukaskattsskýrsla vegna greinds uppgjörstímabils. Niðurstaða skattstjóra varð sú að hann féllst á að leggja innsenda virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005 til grundvallar í stað fyrri ákvörðunar og samkvæmt því yrði virðisaukaskattsskyld velta umrætt uppgjörstímabil 482.458 kr. og útskattur (14%) 67.544 kr. Innskattsfrádráttur yrði 36.652 kr. Virðisaukaskattur til greiðslu yrði því 30.892 kr. Að öðru leyti hafnaði skattstjóri kröfum umboðsmanns kæranda, enda hefðu engin ný gögn eða rök borist varðandi afskráningu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts, virðisaukaskattsskýrslur kæranda fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, maí-júní og júlí-ágúst 2005 eða umrædda bifreið. Skattstjóri leiðbeindi kæranda um kæruheimild og kærufrest til yfirskattanefndar.

III.

Með kæru, dags. 15. júlí 2006, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 19. apríl 2006, til yfirskattanefndar. Þess er krafist að hnekkt verði þeirri ákvörðun skattstjóra að fella kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005 og jafnframt að áður innsendar virðisaukaskattsskýrslur fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2005 verði teknar til greina án breytinga og án álags, þó að teknu tilliti til leiðréttrar skýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

Umboðsmaður kæranda teflir í fyrsta lagi fram þeirri málsástæðu að ekki fái staðist samkvæmt stjórnsýslulögum nr. 37/1993 að einn og sami starfsmaður skattstjóra hafi undirbúið málið og úrskurðað í því. Beri að fella breytingar skattstjóra niður af þessum sökum. Efnislega eru færð fram sömu rök og áður. Vísað er til sérstöðu útgerðar og útgerðarhátta og í þeim efnum bent á að veiðihlé séu eðlileg í þessari atvinnugrein og á valdi fyrirsvarsmanna kæranda en ekki skattstjóra að ákveða hvenær rekstri skuli hætt. Að öðru leyti er vísað til bréfa umboðsmannsins við meðferð málsins hjá skattstjóra, sbr. bréf, dags. 9. desember 2005, 4. og 31. janúar 2006 og 7. apríl 2006.

IV.

Með bréfi, dags. 22. september 2006, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Þess er krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans og eftirfarandi athugasemda.

Samkvæmt 5. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, skal eigi skrá aðila á grunnskrá virðisaukaskatts ef samanlagðar tekjur hans af sölu skattskyldrar vöru eða þjónustu eru að jafnaði lægri en kostnaður við aðföng sem keypt eru með virðisaukaskatti til starfseminnar. Segir svo í 2. mgr. 2. gr. reglugerðar nr. 515/1996, um skráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, að eigi skuli skrá aðila samkvæmt 2. gr. reglugerðarinnar nema sýnt þyki að starfsemin muni skila tekjum af sölu skattskyldrar vöru eða þjónustu þegar á fyrsta uppgjörstímabili. Telji skattstjóri að ekki sé lengur um skráningarskylda starfsemi að ræða skal skattstjóri samkvæmt 2. mgr. 8. gr. tilvitnaðrar reglugerðar úrskurða aðila af skrá. Með vísan til framanritaðs má ljóst vera að skattstjóra er heimilt að meta hvort um skráningarskylda starfsemi er að ræða eða ekki og ber skattstjóra að úrskurða aðila af skrá telji hann svo ekki vera.

Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að umboðsmaður kæranda telji það ekki standast stjórnsýslulög að einn og sami starfsmaður rannsaki málið og úrskurði í málinu. Í því sambandi má benda á að hér er um að ræða meðferð málsins á einu og sama stjórnsýslustigi þar sem fyrirspurn skattstjóra og boðun eru liður í undirbúningi máls. Sjónarmið umboðsmanns kæranda um vanhæfi skattstjóra til uppkvaðningar úrskurðarins eiga því ekki við rök að styðjast.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 25. september 2006, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Krafa kæranda í máli þessu er í fyrsta lagi sú að felld verði úr gildi sú ákvörðun skattstjóra, sem hann tók með úrskurði um endurákvörðun, dags. 15. febrúar 2006, er hann staðfesti með kæruúrskurði, dags. 19. apríl 2006, að taka kæranda af skrá yfir virðisaukaskattsskylda aðila (grunnskrá virðisaukaskatts), sbr. 5. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, frá og með 1. maí 2005. Í öðru lagi er þess krafist að innsendar leiðréttar virðisaukaskattsskýrslur fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2005 verði viðurkenndar án breytinga, að teknu tilliti til leiðréttrar skýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005. Um var að ræða höfnun skattstjóra á virðisaukaskatts¬skýrslum vegna tveggja síðustu uppgjörstímabilanna, en breytingar á virðisaukaskatts¬skýrslum vegna hinna fyrri tímabila tveggja með tilliti til lækkunar innskatts vegna rekstrar bifreiðar. Í þriðja lagi verður að telja að í kærunni felist sjálfstæð krafa um niðurfellingu álags vegna vangreidds virðisaukaskatts. Þá er þess krafist í fjórða lagi að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkisjóði. Auk efnislegra málsástæðna byggir umboðsmaður kæranda á því í kæru til yfirskattanefndar að ákvarðanir skattstjóra beri að fella úr gildi þar sem einn og sami starfsmaður skattstjóra hafi undirbúið málið og úrskurðað í því.

Eins og fram er komið er ágreiningsefni máls þessa í meginatriðum tvíþætt. Annars vegar er deilt um þá ákvörðun skattstjóra, sem hann tók með úrskurði um endurákvörðun, dags. 15. febrúar 2006, og staðfesti með kæruúrskurði sínum, dags. 19. apríl 2006, að fella kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005. Hins vegar varðar ágreiningsefnið meðferð skattstjóra á virðisaukaskattsskýrslum kæranda fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og júlí-ágúst 2005. Eins og fram kemur í II. kafla hér að framan bárust skattstjóra hinn 22. nóvember 2005 leiðréttar virðisaukaskattsskýrslur fyrir greind uppgjörstímabil er koma skyldu í stað fyrri virðisaukaskattsskýrslna kæranda fyrir sömu tímabil sem afgreiddar höfðu verið af hálfu skattstjóra samkvæmt 25. gr. laga nr. 50/1988. Með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 7. apríl 2006, er barst skattstjóra 11. s.m., lagði umboðsmaðurinn síðan fram nýja leiðrétta virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005. Aðgerðir skattstjóra varðandi skýrslur þessar voru með tvennum hætti. Virðisaukaskattsskýrslum kæranda vegna uppgjörstímabilanna maí-júní og júlí-ágúst 2005, sem tilgreindu enga virðisaukaskattsskylda veltu heldur einungis innskatt 20.771 kr. fyrra tímabilið og 58.030 kr. hið síðara, hafnaði skattstjóri með þeim rökum að skattskyldri starfsemi hefði verið lokið á þeim tíma, enda ekki sýnt fram á skattskylda starfsemi þá eða í náinni framtíð. Niðurstaða skattstjóra varðandi virðisaukaskattsskýrslur þessara uppgjörstímabila var þannig í órofa tengslum við ákvörðun hans um niðurfellingu á kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts. Hinar innsendu virðisaukaskattsskýrslur vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og mars-apríl 2005 lagði skattstjóri hins vegar til grundvallar ákvörðun virðisaukaskatts, þó að gerðum breytingum varðandi innskatt vegna rekstrar bifreiðarinnar Z. Eins og fram er komið var virðisaukaskattsskyld velta fyrir uppgjörstímabilið janúar-febrúar 2005 ákvörðuð 1.302.288 kr. og útskattur 182.320 kr. er var í samræmi við innsenda skýrslu hinn 22. nóvember 2005. Virðisaukaskattsskýrsla vegna uppgjörstíma¬bilsins mars-apríl 2005, sem barst 22. nóvember 2005, tilgreindi virðisaukaskattsskylda veltu með 662.691 kr. og útskatt 92.776 kr. Með nýrri leiðréttri skýrslu, er barst skattstjóra 11. apríl 2006, eins og að framan greinir, hafði skattskyld velta verið lækkuð í 482.458 kr. og útskattur í 67.544 kr. Voru skýringar gefnar á þessum breytingum í bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 7. apríl 2006. Með kæruúrskurði sínum, dags. 19. apríl 2006, féllst skattstjóri á þessar breytingar. Samkvæmt þessu er virðisaukaskattsskyld velta og útskattur vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og mars-apríl 2005 ekki í ágreiningi. Hvað snertir innskattsfrádrátt þá var innskattur uppgjörstímabilið janúar-febrúar 2005 tilfærður með 77.218 kr. samkvæmt leiðréttri skýrslu og 51.488 kr. samkvæmt upphaflega innsendri leiðréttri skýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005. Skattstjóri lækkaði þann frádrátt um 5.590 kr. eða í 71.628 kr. fyrra tímabilið og um 14.836 kr. eða í 36.652 kr. seinna tímabilið vegna tilgreindra reikninga, aðallega frá Olís vegna bensínkaupa. Tekið skal fram að ekki verður annað séð en lækkunarfjárhæðir hafi víxlast milli tímabila þannig að innskattur samkvæmt ákvörðun skattstjóra hefði átt að nema 62.382 kr. fyrra tímabilið og 45.898 kr. seinna tímabilið. Tekið skal fram að í hinni leiðréttu virðisaukaskattsskýrslu fyrir uppgjörstímabilið mars-apríl 2005, er barst skattstjóra 11. apríl 2006, er tilgreind sú fjárhæð innskatts sem skattstjóri ákvarðaði eða 36.652 kr. Þrátt fyrir það verður að ætla, miðað við málatilbúnað kæranda, að haldið sé til streitu kröfu um innskattsfrádrátt að fjárhæð 51.488 kr. í samræmi við hina fyrri skýrslu.

Rétt er að víkja að meðferð skattstjóra á máli þessu. Sakarefni í máli þessu varða niðurfellingu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts og afgreiðslu leiðréttra virðisaukaskattsskýrslna fyrir þau uppgjörstímabil sem í málinu greinir. Miðað við þetta verður að telja að með málið hefði borið að fara eftir 26. gr. laga nr. 50/1988 og að úrskurður skattstjóra um endurákvörðun væri kæranlegur til yfirskattanefndar samkvæmt ákvæðum laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. mgr. fyrrnefndrar lagagreinar. Skattstjóri vísaði til 25. og 26. gr. laga nr. 50/1988 og tilgreindi kærurétt til sín samkvæmt 2. mgr. 29. gr. laga nr. 50/1988 í úrskurði um endurákvörðun, dags. 15. febrúar 2006. Var þetta ekki svo markvisst sem skyldi. Hvað sem þessu líður var meðferð skattstjóra síst fallin til að valda kæranda réttarspjöllum, enda varð meðferðin ítarlegri en leiddi af lögum. Verður ekki frekar um þetta fjallað.

Víkur þá að þeirri málsástæðu umboðsmanns kæranda sem varðar meint vanhæfi starfsmanns skattstjóra, en umboðsmaður kæranda telur ekki standast að sami starfsmaður hafi undirbúið málið, rannsakað það og síðan úrskurðað í því. Vegna þessarar málsástæðu umboðsmannsins skal tekið fram að um sérstakt hæfi skattyfirvalda er fjallað í 104. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem eiga hér við, sbr. 5. mgr. 49. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Þar er kveðið svo á um að maður megi eigi taka þátt í rannsókn eða annarri meðferð máls, hvorki skattákvörðun né kæru, ef honum hefði borið að víkja sæti sem héraðsdómara í málinu. Ganga ákvæði þessi framar ákvæðum um sérstakt hæfi í II. kafla stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Í 5. gr. laga nr. 91/1991, um meðferð einkamála, er fjallað um sérstakt hæfi dómara. Þegar virt er lögmælt hlutverk skattstjóra, þar á meðal að um meðferð máls hjá sama stjórnvaldi er að ræða, og atvik þessa máls sérstaklega, verður ekki séð að nein ákvæði síðastnefndrar greinar laga nr. 91/1991, sbr. einkum g-lið greinarinnar, leiði til þess að telja beri að um vanhæfi hafi verið að ræða við meðferð máls kæranda. Rétt er að geta þess að á því hefur verið byggt í úrskurðaframkvæmd, þegar vanhæfi hefur verið borið við af hálfu skattaðila við þær aðstæður að sami starfsmaður skattstjóra hefur fjallað um mál við meðferð þess á skattstjórastigi, að slíkar aðstæður einar sér leiði ekki til vanhæfis, komi ekkert annað til, sbr. t.d. úrskurði yfirskattanefndar nr. 750/1997 og 913/1997, sem birtir eru í 3. hefti Skatta- og tollatíðinda 1997 (ST 1997:168 og 1997:207) og á vef yfirskattanefndar (www.yskn.is). Verða kröfur kæranda því ekki teknar til greina á grundvelli þeirrar málsástæðu sem hér um ræðir.

Koma þá til úrlausnar efnislegar málsástæður umboðsmanns kæranda. Verður fyrst fjallað um þá ákvörðun skattstjóra að fella félagið af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005. Eins og fram er komið byggði skattstjóri á því að af hálfu kæranda hefði ekki verið sýnt fram á að tímabundnar aðstæður hefðu verið orsök rekstrarhlés og því yrði að miða við að rekstrinum hefði lokið á útmánuðum 2005. Því bæri að úrskurða kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts, sbr. 2. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 515/1996, um skráningu virðisaukaskattsskyldra aðila. Umboðsmaður kæranda heldur því hins vegar fram að reksturinn hafi ekki lagst af, heldur einungis orðið hlé vegna könnunar á möguleikum á öðrum veiðiskap en stundaður hefði verið svo sem nánar er lýst.

Samkvæmt 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. laga nr. 50/1988 hvílir skylda til að innheimta virðisaukaskatt og standa skil á honum í ríkissjóð á þeim sem í atvinnuskyni eða með sjálfstæðri starfsemi sinni selja eða afhenda vörur eða verðmæti ellegar inna af hendi skattskylda vinnu eða þjónustu. Almennt ákvæði um skráningarskyldu virðisaukaskatts¬skyldra aðila er í 5. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt 1. mgr. greinarinnar skal hver sá, sem skattskyldur er samkvæmt 3. gr., sbr. 4. gr., ótilkvaddur og eigi síðar en átta dögum áður en starfsemi hefst tilkynna atvinnurekstur sinn eða starfsemi til skráningar hjá skattstjóra þar sem hann er heimilisfastur. Breytingar, sem verða á starfsemi eftir að skráning hefur farið fram, skal tilkynna eigi síðar en átta dögum eftir að breyting á sér stað. Í 5. mgr. greinarinnar, sbr. 1. gr. laga nr. 40/1995 og 4. gr. laga nr. 55/1997, um breyting á lögum nr. 50/1988, kemur fram að eigi skuli skrá aðila samkvæmt þessari grein ef samanlagðar tekjur hans af sölu skattskyldrar vöru og þjónustu eru að jafnaði lægri en kostnaður við aðföng sem keypt eru með virðisaukaskatti til starfseminnar, þar með talið vegna kaupa varanlegra rekstrarfjármuna. Þó eigi aðili rétt á skráningu ef hann sýnir fram á að kaup á fjárfestingarvörum standi í beinu sambandi við sölu á skattskyldri vöru eða þjónustu í atvinnuskyni á síðari rekstrartímabilum. Í 6. mgr. 5. gr. laganna er fjármálaráðherra heimilað að setja í reglugerð nánari ákvæði um skráningu, þar með talið um afturvirka skráningu til allt að sex ára. Á þessum grundvelli hefur verið sett reglugerð nr. 515/1996, um skráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, þar sem nánar er kveðið á um skráningu og skilyrði hennar og afskráningu aðila af virðisaukaskattsskrá. Í 1. málsl. 2. mgr. 2. gr. reglugerðar nr. 515/1996 kemur fram að forsendur skráningar séu að samanlagðar tekjur aðila af sölu skattskyldrar vöru og þjónustu séu að jafnaði hærri en kostnaður við aðföng sem keypt eru með virðisaukaskatti til starfseminnar, þar með talið vegna kaupa varanlegra rekstrarfjármuna. Um afskráningu aðila af virðisaukaskattsskrá er fjallað í III. kafla reglugerðar nr. 515/1996. Kemur fram í 1. mgr. 8. gr. reglugerðarinnar að hætti aðili skráningarskyldri starfsemi eða uppfylli hann ekki lengur skilyrði 1. málsl. 2. mgr. 2. gr. reglugerðarinnar skuli hann tilkynna skattstjóra um það eigi síðar en átta dögum eftir að breyting átti sér stað. Hafi aðili eigi tilkynnt lok skráningarskyldrar starfsemi sinnar samkvæmt 1. mgr. og skattstjóri telur að ekki sé um skráningarskylda starfsemi að ræða skal skattstjóri úrskurða aðila af skrá, sbr. 2. mgr. 8. gr. reglugerðarinnar.

Kærandi er einkahlutafélag sem var stofnsett 21. október 1996 með 600.000 kr. hlutafé í þeim tilgangi að stunda útgerð og skylda starfsemi, sbr. upplýsingar um stofnun félagsins í tilkynningu til hlutafélagaskrár er birtist í ... tölublaði Lögbirtingablaðsins 1997 sem kom út ... 1997. Samkvæmt skattframtali félagsins árið 2005 (RSK 1.04) námu rekstrartekjur samtals 12.456.674 kr. Samkvæmt skattframtali félagsins árið 2006 (RSK 1.04) námu rekstrartekjur samtals 2.417.473 kr., þar af virðisaukaskattsskyld sala 14% í reit 1020 1.784.746 kr. sem svarar til virðisaukaskattsskyldrar veltu samkvæmt endanlegum virðisaukaskattsskýrslum kæranda fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar og mars-apríl 2005. Aðrar tekjur námu 632.727 kr., sbr. reit 1060. Óumdeilt er í málinu að eiginlegur rekstur kæranda lagðist af á útmánuðum 2005 og samkvæmt gögnum málsins, sbr. afreikning frá X ehf. sem liggur fyrir í málinu, hefur það gerst um miðjan marsmánuð 2005. Ágreiningurinn stendur um það, eins og fram er komið, hvort hér hafi orðið tímabundið rekstrarhlé, sem eigi eðlilegar orsakir, miðað við útgerðarhætti, eða reksturinn endanlega lognast út af.

Með bréfi sínu, dags. 22. nóvember 2005, krafði skattstjóri kæranda m.a. um upplýsingar um það hvort virðisaukaskattsskyldri starfsemi félagsins væri lokið og þá hvenær. Væri starfseminni ekki lokið skyldi gerð grein fyrir slíkri starfsemi í framtíðinni og lögð fram rökstudd áætlun um tekjur og gjöld næstu fimm ár. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 9. desember 2005, kom fram að vegna söluerfiðleika hefði verið ákveðið að hætta veiðum meðan leitað yrði nýrra markaða og traustari viðskiptaaðila. Ekki væri tímabært að telja starfseminni lokið, enda væri verið að kanna möguleika á veiðum og vinnslu á öðrum botntegundum í kjölfar afturkipps í skelfiskveiðum. Þá kom fram að ekki væri raunhæft að semja fimm ára áætlun um tekjur og gjöld. Við meðferð málsins hefur umboðsmaður kæranda haldið fast við þetta viðhorf, sbr. bréf, dags. 4. og 31. janúar 2006 og 7. apríl 2006, og talið afskráningu félagsins af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005 með öllu ótímabæra, enda hafi verið um að ræða rekstrarhlé vegna breytinga á útgerðarháttum sem telja verði eðlilegt í atvinnugreininni. Skattstjóri hefur á hinn bóginn ekki tekið skýringar umboðsmanns kæranda gildar og talið að ekki hefði verið sýnt fram á að reksturinn hafi legið niðri vegna tímabundinna aðstæðna, enda hefði kærandi ekki lagt fram upplýsingar eða gögn er styddu að um starfsemi í framtíðinni yrði að ræða. Enda þótt ekki hafi verið gerð umkrafin grein fyrir rekstraráformum af hálfu kæranda, sem ætla má að hafi verið erfiðleikum bundið vegna óvissu um breytingar á útgerðarháttum, svo sem borið var við í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 9. desember 2005, þykja þó ekki hafa verið efni til að horfa alveg framhjá framkomnum skýringum, eins og skattstjóri gerði. Verður því ekki talið að tímabært hafi verið að fella kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts þegar frá og með 1. maí 2005, enda er sú ályktun skattstjóra samkvæmt úrskurði hans um endurákvörðun, dags. 15. febrúar 2006, að annað hefði ekki komið fram en að starfsemi kæranda hefði lokið í mars 2005 vegna söluerfiðleika naumast rökstudd með fullnægjandi hætti, sbr. 4. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988 og 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá er rétt að fram komi að samkvæmt skattframkvæmd hefur verið talið rétt að rekstraraðilar hefðu ráðrúm til endurskipulagningar á rekstri við aðstæður á borð við þær, sem í málinu greinir, án þess að skráning félli niður, sbr. m.a. úrskurð yfirskattanefndar nr. 176/2006 sem birtur er á vef yfirskattanefndar (www.yskn.is). Samkvæmt þessu verður ekki á það fallist með skattstjóra að skilyrði fyrir almennri skráningu á virðisaukaskattsskrá (grunnskrá virðisaukaskatts) hafi á greindu tímamarki ekki lengur getað talist uppfyllt í tilviki kæranda, sbr. ákvæði 1. tölul. 1. mgr. 3. gr. og 1. málsl. 5. mgr. 5. gr. laga nr. 50/1988 og 1. og 2. mgr. 2. gr. reglugerðar nr. 515/1996. Verður því ekki talið að kæranda hafi borið í samræmi við ákvæði 1. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 515/1996 að tilkynna skattstjóra um afskráningu og með því að það var ekki gert hafi skattstjóra borið að úrskurða kæranda af grunnskránni, sbr. 2. mgr. greinds reglugerðarákvæðis. Með vísan til þessa er ákvörðun skattstjóra um að fella kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005 hnekkt og krafa kæranda tekin til greina hvað snertir þennan þátt málsins. Með úrskurði þessum er ekki frekari afstaða tekin til afskráningar kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts eða tímamarka í því sambandi. Víkur þá að virðisaukaskattsskýrslum kæranda.

Eins og fram er komið tilgreindu innsendar og leiðréttar virðisaukaskattsskýrslur kæranda fyrir uppgjörstímabilin maí-júní og júlí-ágúst 2005 einungis innskatt að fjárhæð 20.771 kr. fyrra tímabilið og 58.030 kr. hið síðara. Skattstjóri hafnaði virðisaukaskattsskýrslum þessum á þeim grundvelli að þar sem virðisaukaskattsskyldri starfsemi teldist hafa lokið í mars 2005, sbr. niðurstöðu um afskráningu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts, yrði ekki talið að fyrir væri að fara neinum kostnaði vegna virðisaukaskattsskyldrar starfsemi á greindum uppgjörstímabilum, sbr. 1. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt þessu var höfnun skattstjóra á umræddum virðisaukaskatts¬skýrslum í órofa tengslum við afskráningu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts. Samkvæmt því hefur skattstjóri ekki tekið neina efnislega afstöðu til innskattsfrádráttar samkvæmt skýrslunum. Að því athuguðu og með vísan til niðurstöðu úrskurðar þessa um niðurfellingu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts þykir rétt, með hliðsjón af þeim lagarökum sem búa að baki 12. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, að senda þennan þátt kærunnar til skattstjóra til meðferðar og uppkvaðningar nýs úrskurðar.

Skattstjóri tók efnislega afstöðu til virðisaukaskattsskýrslna kæranda fyrir uppgjörstímabilin janúar-febrúar og mars-apríl 2005 og lagði hinar innsendu og leiðréttu skýrslur, er bárust 22. nóvember 2005 og 11. apríl 2006, til grundvallar ákvörðun virðisaukaskatts með þeim breytingum einum að hann lækkaði tilfærðan innskatt samkvæmt tilgreindum reikningum vegna rekstrar bifreiðarinnar Z um 5.590 kr. fyrra tímabilið og um 14.836 kr. hið síðara, eins og fyrr getur. Byggði skattstjóri á 6. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988 þar sem svo er mælt fyrir að til innskatts sé ekki heimilt að telja virðisaukaskatt af aðföngum er varða öflun, rekstur og leigu fólksbifreiða og hópbifreiða og sama eigi við um sendi- og vörubifreiðar með leyfða heildarþyngd 5.000 kg eða minna sem ekki uppfylla skilyrði um burðargetu og lengd farmrýmis er fjármálaráðherra setji í reglugerð. Þá vísaði skattstjóri til þess að umrædd bifreið uppfyllti ekki skilyrði a-liðar 1. tölul. 1. mgr. 9. gr. reglugerðar nr. 192/1993, um innskatt. Af hálfu umboðsmanns kæranda er byggt á því að umrædd bifreið, er sé pallbifreið, hafi best hentað þörfum kæranda og í raun eingöngu verið notuð í þágu kæranda, enda ónothæf til einkanota vegna óþrifnaðar. Samkvæmt upplýsingum úr ökutækjaskrá er umrædd bifreið, Z, að gerðinni Chevrolet C 10, árgerð 1991, og skráð í ökutækisflokk sem fólksbifreið (M1). Þegar af þessum sökum er innskattsfrádráttur vegna rekstrar bifreiðarinnar óheimill, sbr. 1. málsl. 6. tölul. 3. mgr. 16. gr. laga nr. 50/1988. Er kröfum kæranda því hafnað varðandi þetta kæruatriði. Eins og fyrr greinir víxluðust lækkunarfjárhæðir innskatts milli uppgjörstímabila í meðförum skattstjóra. Verður látið við það sitja, enda er sú víxlun kæranda til hags, eins og fram er komið.

Víkur þá að álagsbeitingu skattstjóra á vangreiddan virðisaukaskatt. Skattstjóri ákvarðaði kæranda 10% álag á vangreiddan virðisaukaskatt vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og mars-apríl 2005. Eins og fram er komið var í upphaflegri virðisaukaskattsskýrslu kæranda vegna þessa uppgjörstímabils tilfærður innskattur 74.614 kr. en enginn útskattur. Var virðisaukaskattsskýrslan afgreidd svo af hendi skattstjóra, sbr. tilkynningu, dags. 11. apríl 2005. Með sama hætti var tilgreindur innskattur 51.880 kr. en enginn útskattur í upphaflegri virðisaukaskattsskýrslu vegna uppgjörstímabilsins mars-apríl 2005 og var skýrslan þannig afgreidd, sbr. tilkynningu skattstjóra, dags. 13. júní 2005. Samkvæmt innsendri og leiðréttri virðisaukaskattsskýrslu fyrir fyrra tímabilið nam útskattur 182.320 kr. og innskattur 77.218 kr. sem skattstjóri lækkaði í 71.628 kr. eða um 5.590 kr. Mismunur nam því 110.692 kr. Að teknu tilliti til of hárrar endurgreiðslu 74.614 kr. reiknaði skattstjóri 10% álag á 185.306 kr. og því nam álagsfjárhæð 18.530 kr. Sama máli gegndi um álagsbeitingu vegna uppgjörstímabilsins mars-apríl 2005. Útskattur nam endanlega 67.544 kr., sbr. þá leiðréttu skýrslu sem barst 11. apríl 2006, og tilfærður innskattur samkvæmt leiðréttri skýrslu, er barst 22. nóvember 2005, nam 51.488 kr. sem skattstjóri lækkaði í 36.652 kr. eða um 14.836 kr. Mismunur nam því 30.892 kr. Að teknu tilliti til of hárrar endurgreiðslu 51.880 kr. reiknaði skattstjóri 10% álag á 82.772 kr. og því nam álagsfjárhæð 8.277 kr.

Um beitingu álags á vangreiddan virðisaukaskatt fer samkvæmt ákvæðum 27. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt 1. mgr. 27. gr. skal aðili, sem ekki greiðir virðisaukaskatt á tilskildum tíma, sæta álagi til viðbótar skatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu eða til viðbótar þeim skatti sem honum bar að standa skil á. Sama gildir ef virðisaukaskattsskýrslu hefur ekki verið skilað eða verið ábótavant og virðisaukaskattur því áætlaður eða endurgreiðsla samkvæmt 25. gr. laganna hefur verið of há. Álag samkvæmt 1. mgr. skal vera 1% af þeirri fjárhæð, sem vangreidd er, fyrir hvern byrjaðan dag eftir gjalddaga, þó ekki hærra en 10%. Samkvæmt 6. mgr. 27. gr. laganna má fella niður álag ef aðili færir gildar ástæður sér til málsbóta og geta skattyfirvöld metið það í hverju tilviki hvað telja skuli gildar ástæður í þessu sambandi.

Við boðun hinna kærðu ákvarðana, sbr. boðunarbréf, dags. 20. desember 2005 og 16. janúar 2006, tók skattstjóri fram að með vísan til 27. gr. laga nr. 50/1988 hygðist hann bæta 10% álagi við fjárhæðir vantalins virðisaukaskatts. Af hálfu umboðsmanns kæranda hafa ekki komið fram sérstakar ástæður fyrir niðurfellingu álags hvorki við meðferð málsins hjá skattstjóra né í kæru til yfirskattanefndar.

Fyrir liggur að virðisaukaskattur kæranda vegna uppgjörstímabilanna janúar-febrúar og mars-apríl 2005 var vangreiddur vegna vantalins útskatts og oftalins innskatts, sbr. og greindar endurgreiðslur, þannig að lagaskilyrði voru til beitingar álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Að því athuguðu og þar sem ekkert liggur fyrir af hálfu kæranda til stuðnings niðurfellingu álags þykja ekki fram komnar slíkar málsbætur af hálfu kæranda að fella beri á þeim grundvelli niður álag samkvæmt heimildarákvæðum 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Verður álagsbeiting skattstjóra því látin standa óhögguð. Samkvæmt þessu er kröfu kæranda um niðurfellingu álags hafnað.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins, sem gengið hefur kæranda í hag að hluta til, þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað sinn vegna meðferðar málsins, en ætla verður þó að um slíkan kostnað hafi verið að ræða. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákvarðaður 35.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Ákvörðun skattstjóra um niðurfellingu kæranda af grunnskrá virðisaukaskatts frá og með 1. maí 2005 er felld úr gildi. Kærunni er vísað til skattstjóra að því er tekur til afgreiðslu leiðréttra virðisaukaskattsskýrslna fyrir uppgjörstímabilin maí-júní og júlí-ágúst 2005 til uppkvaðningar nýs úrskurðar. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 35.000 kr. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.