Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 17. nóvember 2008, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar ákvörðun sýslumanns á erfðafjárskatti vegna arfs úr dánarbúi B, sem lést ... október 2007, sbr. tilkynningu sýslumanns, dags. 20. október 2008, um álagningu erfðafjárskatts, og erfðafjárskýrslu (RSK 1.12), dags. sama dag. Kærandi er einkaerfingi nefnds B. Kæruefnið er sú ákvörðun sýslumanns að miða skattstofn erfðafjárskatts kæranda vegna hlutabréfaeignar við skráð kaupgengi hlutabréfanna á dánardegi arfleifanda hinn ... október 2007 eða 15.374.000 kr., sbr. lið 5.6 í erfðafjárskýrslu og meðfylgjandi yfirlit yfir verðbréfaeign hins látna ... október 2007 þar sem umræddur eignaliður er tilgreindur með 15.374.416 kr. Í kærunni er þess krafist að skattstofn erfðafjárskatts vegna hlutabréfaeignar verði endurskoðaður og lækkaður. Er rakið í kæru að samkvæmt lögum nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, beri að miða skattstofn erfðafjárskatts vegna hlutabréfa við markaðsvirði hlutabréfanna á dánardegi arfleifanda, þ.e. ... október 2007 í tilviki B heitins. Erfðafjárskýrslu vegna arfs úr dánarbúinu hafi verið skilað innan lögmæltra tímamarka eða hinn ... október 2008. Þegar skýrslunni var skilað hefði verið komin til yfirtaka íslenska ríkisins á stærstu bönkum landsins, þ.e. Landsbanka Íslands hf., Glitni hf. og Kaupþingi hf., en sú yfirtaka hafi haft í för með sér að verðgildi hlutabréfa dánarbúsins hafi að engu orðið. Ekki sé því um að ræða verðlækkun hlutabréfa heldur séu viðkomandi hlutabréf ekki lengur til. Sé um að ræða mjög einstakar aðstæður sem ekki hafi verið gert ráð fyrir í lögum. Af þessum sökum sé farið fram á að skattstofn erfðafjárskatts vegna hlutabréfanna verði lækkaður. Afar óréttlátt sé við þessar aðstæður að ríkisvaldið skuli krefja erfingja um skatt af eignum sem horfið hafi af sjónarsviðinu við hrun íslensks fjármálalífs og yfirtöku ríkisins á öllum helstu bönkum landsins. Líta megi svo á að við útgáfu einkaskiptaleyfis hinn ... desember 2007 hafi erfingi haft nægjanlegt svigrúm til þess að selja hlutabréfin, en það hafi þó ekki verið gert. Öllum reglum um gerð og skil erfðafjárskýrslu hafi þó verið fylgt og erfðafjárskattur verið greiddur á réttum tíma. Löggjafinn hafi veitt erfingjum svigrúm í eitt ár til þess að skila erfðafjárskýrslu og hljóti því að taka tillit til afar óvenjulegra aðstæðna í íslensku samfélagi á því tímamarki þegar kærandi stóð skil á erfðafjárskýrslu.

II.

Með bréfi, dags. 9. janúar 2009, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

,,Í kæru sinni til yfirskattanefndar fer kærandi fram á að skattstofn hlutabréfaeignar hennar verði lækkaður í samræmi við verðfall hlutabréfanna þar sem verðgildi þeirra hafi orðið að engu við yfirtöku ríkisins á stærstu bönkum landsins. Telur kærandi óréttlátt að ríkisvaldið skuli krefja erfingja um erfðafjárskatt af hlutabréfaeign sem horfið hafi af eilífu við hrun íslensks fjármálalífs.

Í 65. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er kveðið á um að skattstjóri skuli taka til greina umsókn manns um lækkun á tekjuskattsstofni þegar svo stendur á sem nánar er rakið í sex töluliðum í lagagreininni. Í 5. tölulið 1. mgr. segir að lækka skuli tekjuskattsstofn ef maður hefur orðið fyrir verulegu eignatjóni sem ekki fæst bætt og í 6. tölul. segir að lækka skuli tekjuskattsstofn ef gjaldþol manns hefur skerst verulega vegna taps á útistandandi kröfum sem ekki stafa af atvinnurekstri viðkomandi. Í framkvæmd hefur verið miðað við 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963, um tekjuskatt og eignarskatt, við nánari útlistun á 65. gr. laga nr. 90/2003. Af ákvæðum reglugerðarinnar verður ráðið að ekki sé unnt að lækka tekjuskattsstofn manna vegna taps á hlutabréfaviðskiptum, sbr. 6. tölul. 1. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 og áðurnefnda 49. gr. reglugerðar nr. 245/1963.

Í eðli sínu fylgir kaupum á hlutabréfum og hlutdeildarskírteinum í verðbréfa- og fjárfestingarsjóðum töluverð áhætta. Gengi hlutabréfa sveiflast af ýmsum orsökum og er oftar en ekki langtímafjárfesting. Í kæru sinni til yfirskattanefndar nefnir kærandi réttilega að um einstakar aðstæður sé að ræða, sem ekki hafi verið gert ráð fyrir í lögum. Ekki er neinum lagaákvæðum að skipta um beiðni kæranda.

Þess er krafist að álagning sýslumanns á erfðafjárskatti verði staðfest með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun sýslumanns.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 12. janúar 2009, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og henni gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

III.

Samkvæmt 1. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004, um erfðafjárskatt, er skattstofn erfðafjárskatts heildarverðmæti allra fjárhagslegra verðmæta og eigna sem liggja fyrir við andlát arfleifanda að frádregnum skuldum og kostnaði samkvæmt 5. gr. laganna. Með heildarverðmæti samkvæmt 1. mgr. er átt við almennt markaðsverðmæti viðkomandi eigna, sbr. 2. mgr. sömu greinar. Kemur fram í 2. mgr. að þetta gildi um öll verðmæti sem metin verði til fjár, svo sem nánar er tilgreint. Er m.a. tekið fram að séu verðbréf skráð á skipulegum verðbréfamarkaði skuli telja þau til eignar á kaupgengi eins og það er skráð við síðustu lokun markaðar fyrir andlát arfleifanda. Í 3. mgr. 4. gr. laga nr. 14/2004 er að finna sérreglur um skattstofn vegna tiltekinna eigna. Samkvæmt 3. mgr. 14. gr. laganna skal erfðafjárskattur hvers erfingja reiknaður út miðað við verðmæti arfs á dánardegi arfleifanda, en miðað við þann dag sem sýslumaður áritar erfðafjárskýrslu ef um fyrirframgreiddan arf er að ræða eða óskipt bú sem skipt er fyrir andlát eftirlifandi maka.

Samkvæmt framansögðu eru lög nr. 14/2004 afdráttarlaus um að hlutabréf, sem skráð eru á skipulegum verðbréfamarkaði, beri að telja til eignar á kaupgengi eins og það er skráð við síðustu lokun markaðar fyrir andlát arfleifanda og að ákvarða beri skattstofn erfðafjárskatts til samræmis við það, sbr. ákvæði 3. málsl. 2. mgr. 4. gr. og 3. mgr. 14. gr. umræddra laga. Óumdeilt er að skráð kaupgengi hlutabréfa sem um ræðir, þ.e. hlutabréfa í Atorku Group hf., Exista hf., FL Group hf., Glitni banka hf., Hf. Eimskipafélagi Íslands, Icelandic Group hf., Kaupthing Bank, Landsbanka Íslands hf. og Straumi-Burðarás Fjárfestingarbanka hf., hafi numið samtals 15.374.416 kr. við síðustu lokun markaðar fyrir andlát B hinn ... október 2007. Lagaheimild skortir til þess að unnt sé að taka til greina kröfu kæranda um lækkun á skattstofni erfðafjárskatts vegna hlutabréfanna. Samkvæmt því verður að hafna kröfu kæranda í máli þessu.

Þess er að geta að í kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu er vikið að ákvæðum 65. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, þar sem fjallað er um heimild skattstjóra til lækkunar á tekjuskattsstofni við tilgreindar aðstæður. Verður að skilja þessa umfjöllun í kröfugerðinni svo að ríkisskattstjóri líti svo á að greind heimild skattstjóra taki með sama hætti til lækkunar á skattstofni til erfðafjárskatts, sbr. 19. gr. laga nr. 14/2004 þar sem fram kemur að ákvæði laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og reglugerðir settar samkvæmt þeim skuli gilda eftir því sem við á við beitingu laganna, þar á meðal ef vafi leikur á hvernig meta skuli verðmæti eigna. Í tilefni af þessu sjónarmiði ríkisskattstjóra er ástæða til að taka fram að ekki er á valdsviði yfirskattanefndar að fjalla um beiðnir sem berast um ívilnanir í tekjuskatti og útsvari samkvæmt ákvæðum 65. gr. laga nr. 90/2003 og 21. og 25. gr. laga nr. 4/1995, um tekjustofna sveitarfélaga. Ber undir skattstjóra og ríkisskattstjóra og eftir atvikum hlutaðeigandi sveitarstjórn að taka ákvarðanir um slíkar beiðnir. Er lögfest sérstök málskotsleið í 2. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 á ákvörðunum skattstjóra um þessi efni til ríkisskattstjóra sem tekur endanlega ákvörðun í málinu. Að því leyti sem kæra kæranda til yfirskattanefndar kann að fela í sér beiðni um ívilnun á þessum grundvelli ber því að vísa kærunni frá yfirskattanefnd. Ekki verður séð að skattstjóri hafi tekið afstöðu til beiðni um ívilnun. Samkvæmt þessu og með vísan til 2. mgr. 7. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, sbr. 2. mgr. 65. gr. laga nr. 90/2003 og reglur ríkisskattstjóra nr. 212/1996, um skilyrði fyrir ívilnun, sem birtar eru í B-deild Stjórnartíðinda, sbr. og 19. gr. laga nr. 14/2004, er kæran framsend skattstjóra til meðferðar að því leyti sem hún kann að varða ívilnun.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda er hafnað. Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því leyti sem hún varðar beiðni um ívilnun og framsend skattstjóra til meðferðar.