Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 6. ágúst 2009, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar úrskurði skattstjóra, dags. 13. júlí 2009, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2008. Kærð er sú ákvörðun skattstjóra að bæta 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, á vanframtalinn tekjuskattsstofn vegna rekstrarhagnaðar X ehf. að fjárhæð 15.178.526 kr. sem ekki var tilgreindur í skattframtali kæranda árið 2008, en umrætt einkahlutafélag sameinaðist kæranda í árslok 2007. Af hálfu kæranda er þess krafist að álagsbeiting skattstjóra verði felld niður. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

II.

Málavextir eru þeir að í athugasemdadálki í skattframtali kæranda árið 2008 kom fram að kærandi hefði sameinast X ehf. hinn 31. desember 2007 undir nafni kæranda. Með bréfi til kæranda, dags. 11. mars 2009, spurðist skattstjóri fyrir um ástæðu þess að rekstrarhagnaður X ehf. að fjárhæð 15.178.526 kr. vegna rekstrar þess félags á árinu 2007, sem bakfærður hefði verið í reit 4384 („Skattaleg leiðrétting vegna sameiningar/samruna“) í skattframtali X ehf. árið 2008, virtist ekki vera tekjufærður í skattskilum kæranda árið 2008 svo sem eðlilegt væri, sbr. ákvæði 1. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, sem skattstjóri vísaði til í því sambandi. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 18. mars 2009, var greint frá því að við gerð skattframtals kæranda árið 2008 hefðu þau mistök átt sér stað að láðst hefði að tekjufæra rekstrarhagnað X ehf. 15.178.526 kr. vegna sameiningar félaganna á árinu 2007. Fór umboðsmaður kæranda fram á að kærandi yrði ekki beittur álagi vegna þessara mistaka. Í bréfi umboðsmanns kæranda til skattstjóra, dags. 27. apríl 2009, kom fram að fjárhæð rekstrarhagnaðar X ehf., sem láðst hefði að tekjufæra í skattskilum kæranda árið 2008, hefði numið 18.510.397 kr.

Með bréfi, dags. 20. maí 2009, boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda gjaldárið 2008 þar sem fyrirhugað væri að færa kæranda til tekna í skattframtali árið 2008 millifærðan rekstrarhagnað frá X ehf. að fjárhæð 18.510.397 kr. Vísaði skattstjóri í því sambandi til framangreindra bréfaskipta við kæranda vegna málsins. Þá kom fram að við þá hækkun skattstofna kæranda gjaldárið 2008, sem leiddi af framangreindri breytingu, væri fyrirhugað að bæta 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, enda væri um að ræða annmarka á skattframtali kæranda umrætt ár. Tók skattstjóri fram að kærandi hefði ekki lagt fram nein gögn eða rök sem sýndu fram á að þær vítaleysisástæður hefðu legið fyrir er leiddu til þess að fella bæri niður álag samkvæmt 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003.

Með bréfi, dags. 28. maí 2009, mótmælti umboðsmaður kæranda fyrirhugaðri álagsbeitingu skattstjóra vegna framangreindrar leiðréttingar á skattframtali kæranda árið 2008. Í bréfinu benti umboðsmaður kæranda á að ákvæði 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 væri heimildarákvæði, en skattstjóra bæri að fella álag niður ef skattaðili færði rök að því að honum yrði eigi kennt um annmarka á framtali, sbr. 3. mgr. sömu lagagreinar. Þau mistök hefðu orðið við framtalsgerð kæranda að láðst hafi að færa hagnað frá X ehf. vegna sameiningar félaganna inn á skattframtal kæranda. Umrædd mistök stöfuðu af því að skattframtöl félaganna hefðu ekki verið unnin af sama aðila. Eftir að í ljós hefði komið að einnig væri um ranga fjárhæð að ræða hefði það verið leiðrétt með bréfi til skattstjóra hinn 27. apríl 2009. Ekki væri því um meðvitaða vanrækslu að ræða. Í þessu sambandi vísaði umboðsmaður kæranda til umfjöllunar um álagsbeitingu í úrskurði Héraðsdóms Reykjavíkur í máli nr. S-953/2008. Því væri þess krafist að álagi yrði ekki beitt í tilviki kæranda þar sem annmarki á skattframtali félagsins væri til kominn vegna mannlegra mistaka.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 13. júlí 2009, hratt skattstjóri hinni boðuðu breytingu í framkvæmd, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, og endurákvarðaði áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárið 2008 til samræmis að viðbættu 25% álagi samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Nam fjárhæð álagsins 4.627.600 kr. Til stuðnings álagsbeitingu tók skattstjóri fram í úrskurðinum að þrátt fyrir að skattframtöl kæranda og X ehf. árið 2008 hefðu verið gerð af sitt hvorum aðilanum og að misfarist hefði að millifæra rekstrarhagnað X ehf. vegna rekstrarársins 2007 yfir í skattframtal kæranda gætu það ekki talist gild rök í skilningi 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003. Almennt yrði að leggja til grundvallar að framteljendur gætu ekki losnað undan ábyrgð sinni á annmörkum og skilum skattframtals með því að fela öðrum gerð þess. Þegar litið væri til þess að um verulegar vantaldar tekjur væri að ræða þætti kærandi hvorki hafa sýnt fram á að aðstæður hefðu verið með þeim hætti sem greindi í 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 né að fram hefði komið tilefni til að falla frá beitingu heimildarákvæða 2. mgr. sömu lagagreinar í tilviki kæranda. Þá væri í tilvitnun kæranda til dóms Hæstaréttar (sic) í þessu sambandi „ekki að finna beina samsvörun við þá málavexti sem hér er fjallað um enda ekki um sambærileg mál að ræða né að í tilvitnuninni sé nokkur endanleg niðurstaða gefin“, eins og sagði í úrskurði skattstjóra. Þrátt fyrir að kærandi hefði leiðrétt fjárhæð hins millifærða hagnaðar með bréfi frá 27. apríl 2009 þá lægi engu að síður fyrir að sú leiðrétting hefði borist í framhaldi af fyrirspurnarbréfi skattstjóra vegna málsins og breytingum skattstjóra á skattframtali X ehf. Kröfu kæranda um niðurfellingu álags væri því hafnað.

III.

Í kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar, dags. 6. ágúst 2009, er þess krafist að álagsbeiting skattstjóra verði felld niður. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Í kærunni kemur fram að ekki sé ágreiningur um að kærandi hafi vantalið skattalega leiðréttingu vegna sameiningar við X ehf. á árinu 2007, en grein hafi verið gerð fyrir ástæðu þeirra mistaka við frágang skattframtals kæranda árið 2008. Þá hafi röng fjárhæð rekstrarhagnaðar verið leiðrétt með bréfi til skattstjóra, dags. 27. apríl 2009. Eru áréttuð þau rök fyrir niðurfellingu álags sem fram komu í bréfi umboðsmanns kæranda til skattstjóra, dags. 28. maí 2009, þar á meðal tilvísun til dóms Héraðsdóms Reykjavíkur í máli nr. S-953/2008. Er bent á að þótt ekki hafi verið um sambærilegt mál að ræða sé það engu að síður niðurstaða dómsins að grundvöllur álagsbeitingar sé meðvituð vanræksla skattaðila. Ljóst sé og óumdeilt að kærandi hafi ekki vanrækt að telja fram hagnað vegna sameiningar við X ehf. með meðvituðum hætti, heldur hafi verið um mannleg mistök að ræða sem nú hafi verið leiðrétt. Sé þess því krafist að 25% álag verði fellt niður.

IV.

Með bréfi, dags. 9. október 2009, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Gerð er krafa um staðfestingu á álagsbeitingu skattstjóra. Ekki hefur verið sýnt fram á að tilvik kæranda sé þess eðlis að 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, geti átt við.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 13. október 2009, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Samkvæmt 2. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, má skattstjóri bæta 25% álagi við áætlaða eða vantalda skattstofna séu annmarkar á framtali, sbr. 96. gr., eða einstakir liðir ranglega fram taldir. Bæti skattaðili úr annmörkum eða leiðrétti einstaka liði á framtali áður en álagning fer fram, má skattstjóri þó eigi beita hærra álagi en 15%. Samkvæmt 3. mgr. 108. gr. laga nr. 90/2003 skal fella niður álag samkvæmt lagagrein þessari ef skattaðili færir rök að því að honum verði ekki kennt um annmarka á framtali eða vanskil þess, að óviðráðanleg atvik hafi hamlað því að hann skilaði framtali á réttum tíma, bætti úr annmörkum á framtali eða leiðrétti einstaka liði þess.

Samkvæmt tilkynningu til hlutafélagaskrár, dags. 31. júlí 2008, var samþykkt á hluthafafundum í kæranda og X ehf., sem haldnir voru sama dag, að sameina félögin í eitt félag undir nafni kæranda, sbr. samrunaáætlun félagsstjórna, dags. 28. apríl 2008. Var tilkynning um fyrirhugaðan samruna félaganna birt í Lögbirtingablaði 2008 sem út kom ... 2008. Samkvæmt samrunaáætlun félaganna skyldi samruninn miðast við 31. desember 2007 og voru skattskil kæranda vegna samrunans miðuð við það tímamark, sbr. heimild í 2. mgr. 54. gr. laga nr. 90/2003 til að miða uppgjör rekstrar og framtalsskil vegna sameiningar eða skiptingar félaga við það tímamark, þegar skiptingin eða slitin eiga sér stað samkvæmt samþykktum viðkomandi félaga. Fyrir liggur á hinn bóginn að í skattframtali X ehf. árið 2008 var tilfærður hagnaður samkvæmt ársreikningi í reit 3990 að fjárhæð 15.178.526 kr. bakfærður í reit 4384 í skattframtalinu („skattaleg leiðr. vegna sameiningar/samruna“) og kom fram sú skýring á þeirri færslu í sundurliðunarreit 4423 að hagnaður væri „færður út vegna samruna“. Til þessa skírskotaði skattstjóri í bréfi sínu til kæranda, dags. 11. mars 2009, og tók fram að umrædd fjárhæð rekstrarhagnaðar X ehf. virtist ekki vera tekjufærð í skattframtali kæranda árið 2008 „eins og telja má eðlilegt að teknu tilliti til framanritaðs“, eins og sagði í bréfinu, en í því sambandi vísaði skattstjóri til ákvæðis 1. mgr. 51. gr. laga nr. 90/2003. Eins og hér að framan greinir var félögunum heimilt að miða uppgjör rekstrar og framtalsskil vegna samrunans við 31. desember 2007, sbr. fyrrgreint ákvæði 2. mgr. 54. gr. laga nr. 90/2003. Annmarkar á skattframtali X ehf. árið 2008 með tilliti til þessa gátu því ekki orðið grundvöllur álagsbeitingar í tilviki kæranda. Að þessu gættu verður ekki talið að neinn grundvöllur sé fyrir hinni kærðu álagsbeitingu, enda er ljóst að sú meginforsenda skattstjóra fyrir beitingu álagsins, að tekjur hafi verið verulega vanframtaldar í skattskilum kæranda árið 2008, á ekki við rök að styðjast. Er því fallist á kröfu kæranda. Tekið skal fram að tekjufærsla umrædds hagnaðar X ehf. vegna rekstrarársins 2007 í skattskilum kæranda gjaldárið 2008 er ágreiningslaus og verður látið við hana sitja.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað sinn við meðferð málsins, en ætla verður þó að um slíkan kostnað hafi verið að ræða. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 30.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hið kærða álag fellur niður. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 30.000 kr.