Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Helstu málavextir eru þeir að samkvæmt skattframtali kæranda árið 2009 nam tekjufærður söluhagnaður frá fyrri árum í reit 4040 29.864.438 kr. og tilgreindar aukafyrningar samkvæmt skattalögum í reit 4070 7.555.775 kr. þannig að mismunur nam 22.308.663 kr. Ófrádráttarbær kostnaður í reit 4160 nam 3.422.468 kr. Án tillits til greindra liða nam tap ársins 25.731.131 kr., sbr. reit 3990. Að teknu tilliti til sömu liða nam hagnaður í reit 4450 0 kr. samkvæmt skattframtalinu sem og hreinar tekjur í reit 4990, sbr. og tilgreiningu hreinna tekna í reit 0900.

Með bréfi, dags. 28. október 2009, tilkynnti skattstjóri kæranda með vísan til 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, um þá breytingu á skattframtali félagsins árið 2009 að kæranda hefði verið ákvarðað 10% álag vegna frestaðs söluhagnaðar að fjárhæð 2.230.866 kr., sbr. 14. gr. laga nr. 90/2003. Í bréfinu reifaði skattstjóri greint ákvæði 14. gr. laga nr. 90/2003 og tók fram að í skattskilum kæranda gjaldárið 2007 hefði skattlagningu söluhagnaðar að fjárhæð 29.864.438 kr. verið frestað um tvenn áramót á grundvelli þess ákvæðis. Samkvæmt skattframtali kæranda árið 2009 hefði félagið aflað sér fyrnanlegra eigna á árinu 2008 og tilfærð aukafyrning vegna þeirra eigna numið 7.555.775 kr. Hefði kærandi því ekki aflað sér eigna og fyrnt þær nema um hluta fjárhæðar hins frestaða söluhagnaðar. Í skattframtali kæranda árið 2009 væri umræddur söluhagnaður tekjufærður en ekki álag og því hefði skattstjóri ákvarðað kæranda 10% álag vegna framangreinds mismunar.

Af hálfu kæranda var framangreindri breytingu skattstjóra mótmælt með kæru, dags. 4. nóvember 2009. Í kærunni kom fram að samkvæmt 14. gr. laga nr. 90/2003 kæmi fyrning eða frestun tekjufærslu samkvæmt greininni því aðeins til greina að yfirfæranleg rekstrartöp hefðu verið jöfnuð. Tap af rekstri kæranda á árinu 2008 hefði numið samtals 25.945.366 kr. sem samkvæmt framansögðu væri skylt að jafna á móti hinum frestaða söluhagnaði. Eftir stæðu því 7.555.775 kr. og væri sú fjárhæð afskrifuð samkvæmt 14. gr. laga nr. 90/2003. Ljóst væri að eigna hefði verið aflað til þess að mæta allt að 26.380.491 kr. af umræddum söluhagnaði þannig að eftir stæðu að hámarki 2.931.166 kr. Fjárhæð 10% álags gæti því að hámarki numið 293.166 kr. Væri þess því krafist að eignir yrðu fyrndar um 26.380.491 kr. og 10% álag að fjárhæð 293.166 kr. yrði fært til tekna. Af því leiddi að yfirfæranlegt tap yrði 17.652.250 kr.

Skattstjóri tók kæruna til afgreiðslu með kæruúrskurði, dags. 22. desember 2009. Í úrskurðinum kom eftirfarandi fram:

„Við breytingu skattstjóra var álag ranglega reiknað. Í eignaskrá félagsins er samanlagt „kaupverð/stofnverð“ eigna kr. 29.311.657, skv. 42. gr. laga nr. 90/2003, má aldrei fyrna meira en svo að ávallt standi eftir sem niðurlagsverð eignar 10% af stofnverði hennar, sbr. 2. mgr. 12. gr. Niðurlagsverð samanlagt eignar félagsins má þar af leiðandi ekki fara niður fyrir kr. 2.931.166. Við útreikning á álagi ber að líta til þess að hve miklu leyti fyrnanleg eign sé á móti söluhagnaðinum, þó ekki sé heimilt að mynda tap með aukafyrningu. Vísast til 14. gr. laga nr. 90/2003. Álag á tekjufærðan söluhagnað reiknast því:

Bókfært verð í lok reikningsárs kr. 20.876.532

Niðurlagsverð samanlagt 10% kr. -2.986.444 (sic)

Möguleg aukafyrning: kr. 17.945.366

Söluhagnaður kr. 29.864.438

Aukafyrningar á skattframtali kr. -7.555.775

Möguleg aukafyrning kr. -17.945.366

Stofn til útreiknings álags: kr. 4.363.297

Samkvæmt ofangreindu reiknast 10% álag, kr. 436.330 (4.363.297 * 10%) og lækkar þar af leiðandi um kr. 1.794.536. Hagnaður ársins fer því úr kr. 2.230.866 í kr. 436.330.“

II.

Með kæru, dags. 8. febrúar 2010, hefur kærandi skotið kæruúrskurði skattstjóra, dags. 22. desember 2009, til yfirskattanefndar. Þess er krafist að tekjuskattsstofn kæranda gjaldárið 2009 ákvarðist 0 kr. Í kærunni kemur fram að söluhagnaður í skattskilum kæranda gjaldárið 2009 nemi 29.864.438 kr. Stofnverð keyptra eigna sé 29.311.657 kr. þannig að heimilt sé að afskrifa eignirnar um 26.380.491 kr. á móti söluhagnaði. Eftir standi því söluhagnaður að fjárhæð 3.483.947 kr. og 10% álag ákvarðist því 348.395 kr. Vegna uppsafnaðs taps af rekstri kæranda að fjárhæð 25.731.131 kr. standi eftir af tekjum 7.904.170 kr. Afskrifað sé með aukafyrningu á móti þeim hagnaði þannig að stofn til útreiknings tekjuskatts verði 0 kr. Í niðurlagi kærunnar kemur fram að þess sé krafist að kæranda verði úrskurðaður hæfilegur málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

III.

Með bréfi, dags. 23. apríl 2010, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Umboðsmaður kæranda heldur því fram í kæru að tekjuskattsstofn kæranda eigi að vera kr. 0 þegar notuð hefur verið heimild til aukafyrningar á móti söluhagnaði. Tekið er fram að stofnverð keyptra eigna, sé kr. 29.311.657 og að það þýði að afskrifa megi eignina um kr. 26.380.491 á móti söluhagnaði þannig að eftir standa af söluhagnaði 3.483.947.

Samanber framangreint er eingöngu tekið tillit til niðurlagsverðs eignanna skv. 42. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, þegar fundinn er út sá stofn sem heimilt er að fyrna á móti tekjufærslu söluhagnaðar. Samkvæmt 37. gr. sömu laga er skylt að fyrna um árlegan hundraðshluta af fyrningargrunni einstakra eigna eða eignaflokks skv. fyrningarhlutföllum sem fram koma í greininni. Árleg fyrning er því skyldufyrning og gengur framar aukafyrningu skv. 14. gr. laga nr. 90/2003. Fyrningahlutfall eigna kæranda skv. skattframtali 2009 er 3%, almenn fyrning ársins af stofni, kr. 29.311.657, er því kr. 879.350 sem kemur til frádráttar stofnverði. Stofnverð keyptra eigna, kr. 29.311.657, að frádreginni árlegri fyrningu, kr. 879.350, og niðurlagsverði, kr. 2.931.166, er því kr. 25.501.141 sem þá afskrifast á móti söluhagnaði þannig að eftir standa kr. 4.363.297 sem stofn til útreiknings álags eins og fram kemur í úrskurði skattstjóra.

Þess er krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 28. apríl 2010, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

Ágreiningur í máli þessu lýtur að því hvernig ákvarða beri 10% álag á tekjufærslu söluhagnaðar, sem frestað hefur verið að skattleggja, sbr. 14. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í skattskilum kæranda gjaldárið 2009 nam tekjufærður söluhagnaður, sem frestað hafði verið að skattleggja í skattskilum kæranda gjaldárið 2007, 29.864.438 kr., sbr. reit 4060 í skattframtalinu. Tilgreindar aukafyrningar samkvæmt skattalögum í reit 4070 í skattframtalinu námu 7.555.775 kr. og ófrádráttarbær kostnaður í reit 4160 nam 3.422.468 kr. Án tillits til greindra liða nam tap ársins 25.731.131 kr., sbr. reit 3990. Að teknu tilliti til sömu liða nam hagnaður í reit 4450 0 kr. samkvæmt skattframtalinu sem og hreinar tekjur í reit 4990. Ekki færði kærandi í skattframtalið, sbr. reit 4130, neitt álag vegna frestaðs söluhagnaðar. Samkvæmt þessu nam sérstök fyrning kæranda á móti hinum skattskylda söluhagnaði aðeins hluta hans eða sem nam þeirri fjárhæð sem eftir stóð þegar tap ársins að fjárhæð 25.731.131 kr. hafði verið jafnað að teknu tilliti til ófrádráttarbærs kostnaðar að fjárhæð 3.422.468 kr. í reit 4160. Í tilkynningu sinni, dags. 28. október 2009, ákvarðaði skattstjóri álagsfjárhæð með 2.230.866 kr. er nam 10% af mismun umrædds söluhagnaðar 29.864.438 kr. og fjárhæðar tilfærðrar sérstakrar fyrningar á móti söluhagnaðinum 7.555.775 kr., en mismunur þessi nemur 22.308.663 kr. Taldi skattstjóri að kærandi hefði ekki aflað eigna og fyrnt þær nema sem næmi hluta umrædds söluhagnaðar. Í kæruúrskurði sínum, dags. 22. desember 2009, hvarf skattstjóri frá fyrri ákvörðun sinni og tók fram að útreikningur álagsins hefði verið rangur. Byggði skattstjóri nú á fjárhæð mögulegra sérstakra fyrninga eða samtals 25.501.141 kr., þ.e. færðrar fjárhæðar af hendi kæranda 7.555.775 kr. og til viðbótar 17.945.366 kr. Í þessu sambandi gekk skattstjóri út frá stofnverði 29.311.657 kr. að frádregnu niðurlagsverði að fjárhæð 2.931.166 kr. og fjárhæð almennra fyrninga að fjárhæð 879.350 kr. Að frádreginni umræddri fjárhæð 25.501.141 kr. frá söluhagnaði að fjárhæð 29.864.438 kr. stóð þá eftir mismunur að fjárhæð 4.363.297 kr. sem myndaði stofn til álags samkvæmt ákvörðun skattstjóra er nam 436.330 kr. Af þessu leiddi að ekki var reiknað álag á þann hluta söluhagnaðarins sem svaraði til fjárhæðar sérstakra fyrninga sem mögulegar voru en ekki urðu gjaldfærðar vegna umrædds taps ársins, sbr niðurlagsákvæði 14. gr. laga nr. 90/2003, en þessi fjárhæð nam 17.945.366 kr. eins og áður greinir. Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 8. febrúar 2010, er byggt á sama sjónarmiði um mögulegar sérstakar fyrningar og fram kom hjá skattstjóra. Á milli ber að af hálfu kæranda er talið að mögulegar sérstakar fyrningar nemi 26.380.491 kr., þ.e. stofnverð keyptrar eignar 29.311.657 kr. að frádregnu 10% niðurlagsverði 2.931.166 kr., í stað 25.501.141 kr. Mismunurinn 879.350 kr. svarar til fjárhæðar almennra fyrninga í skattskilum kæranda gjaldárið 2009. Telur kærandi að því standi eftir af söluhagnaði 3.483.947 kr. og álagsfjárhæð verði því 348.395 kr. Að auki er þess krafist að á móti tekjufærðu álagi 348.395 kr. komi hækkun á gjaldfærslu sérstakrar fyrningar um sömu fjárhæð þannig að hún verði 7.904.170 kr. í stað 7.555.775 kr. og tekjuskattsstofn verði því 0 kr. Samkvæmt þessu eru ágreiningsefnin bundin við síðastgreinda tvo þætti og verður úrlausn málsins afmörkuð við þá og engin frekari afstaða tekin til greindra ráðstafana að öðru leyti. Fyrir liggur að í skattskilum kæranda gjaldárið 2009 var skrifstofuhúsnæðið við ... fyrnt almennri fyrningu að fjárhæð 879.350 kr. samkvæmt 5. tölul. 37. gr. laga nr. 90/2003, sbr. eignaskrá (RSK 4.01) með skattframtali kæranda umrætt ár. Verður því að fallast á með ríkisskattstjóra að við mat á svigrúmi kæranda til sérstakra fyrninga umræddrar eignar samkvæmt 14. gr. laga nr. 90/2003 beri að taka tillit til almennra fyrninga sömu eignar í skattskilum félagsins gjaldárið 2009, enda eru hinar síðarnefndu fyrningar skyldubundnar, sbr. 37. gr. nefndra laga. Verður því ekki hróflað við ákvörðun skattstjóra á álagsfjárhæð og er kröfu kæranda hafnað varðandi þetta kæruatriði. Krafa kæranda um hækkun sérstakra fyrninga á móti tekjufærslu álags er andstæð 14. gr. laga nr. 90/2003 og er því hafnað.

Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki til staðar lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað eftir ákvæðum 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.