Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Helstu málavextir eru þeir að af hálfu kæranda, sem er einkahlutafélag, var ekki talið fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 2011 og sætti félagið því áætlun skattstofna við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2011, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Skattframtal kæranda árið 2011 barst ríkisskattstjóra hinn 20. október 2011 og var það tekið til meðferðar sem skattkæra, sbr. 2. málsl. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003. Framtalinu fylgdi ársreikningur þar sem gerð var grein fyrir tekjum af tónlistarflutningi á árinu 2010. Áður en ríkisskattstjóri tók kæruna til úrlausnar ritaði hann kæranda bréf, dags. 13. janúar 2012, og óskaði eftir hreyfingalistum og fylgiskjölum vegna gjaldfærðs ferðakostnaðar 1.207.386 kr. og kostnaðar vegna endurmenntunar og námskeiða 297.000 kr. í ársreikningi kæranda. Fór ríkisskattstjóri fram á að kærandi rökstyddi frádráttarbærni kostnaðarins, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, svo sem nánar var tíundað í bréfinu. Af hálfu kæranda voru umbeðin gögn lögð fram hinn 8. febrúar 2012.

Með kæruúrskurði, dags. 14. febrúar 2012, féllst ríkisskattstjóri á að byggja álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2011 á innsendu skattframtali félagsins í stað áætlunar, en að gerðum tilteknum breytingum á framtalinu sem lutu að gjaldfærðum kostnaði. Nánar tiltekið felldi ríkisskattstjóri niður gjaldfærðan kostnað að fjárhæð 297.000 kr. vegna endurmenntunar og námskeiða og lækkaði gjaldfærðan ferðakostnað úr 1.207.386 kr. í 525.557 kr. eða um 681.829 kr.

Með kæru, dags. 14. maí 2012, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 14. febrúar 2012, til yfirskattanefndar. Í kærunni kemur fram að mótmælt sé tilgreindum breytingum ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda árið 2011, þ.e. lækkun gjaldfærðs ferðakostnaðar. Er þess krafist að þeim breytingum ríkisskattstjóra verði hnekkt og að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Hér að neðan er gerð frekari grein fyrir einstökum ágreiningsefnum málsins.

1. Ferð til útlanda 15.-22. nóvember 2010.

Ríkisskattstjóri lækkaði gjaldfærðan kostnað vegna ferðar A ásamt hljómsveit til útlanda dagana 15.-22. nóvember 2010 úr 214.727 kr. í 54.302 kr. eða um 160.425 kr., sbr. fskj. nr. 188. Í úrskurði ríkisskattstjóra kom fram að einkum væri um að ræða kostnað vegna uppihalds, þ.e. vegna kaupa á mat og drykk, sem ekki yrði fallist á að gæti talist til frádráttarbærs rekstrarkostnaðar í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, enda yrði almennt að telja eigin fæðiskostnað sem persónulegan kostnað hvers manns. Þá væri um að tefla kostnað vegna kaupa á ýmsum vörum og þjónustu sem ekki yrði séð hvernig tengdust tekjuöflun félagsins. Loks yrði ekki fallist á gjaldfærslu kostnaðar vegna kaupa á áfengi, tóbaki og sælgæti í fríhöfninni þar sem ekki hefðu verið færð fram rök fyrir frádráttarbærni þeirra útgjalda sem risnu í skilningi d-liðar 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi.

Í kæru umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar kemur fram að í sjö daga ferð A og hljómsveitar til útlanda hafi hvorki laun né dagpeningar verið greiddir og því hafi félagið staðið straum af þessum útgjöldum. Fjárhæð útgjaldanna sé innan þeirra marka sem sett séu af ríkisskattstjóra varðandi dagpeninga. Þar sem um fjóra hljómsveitarmeðlimi sé að ræða verði ekki fallist á með ríkisskattstjóra að gjaldfærð útgjöld vegna fæðis og annars kostnaðar að fjárhæð 142.654 kr. séu ekki frádráttarbær. Á hinn bóginn sé fallist á niðurfellingu gjaldfærðs kostnaðar að fjárhæð 17.671 kr. vegna kaupa á gjafavöru.

2. Ferð til útlanda 3.-9. nóvember 2010.

Ríkisskattstjóri lækkaði gjaldfærðan kostnað vegna ferðar hljómsveitar A til útlanda dagana 3.-9. nóvember 2010 úr 121.299 kr. í 60.099 kr. eða um 61.200 kr., sbr. fskj. nr. 187. Voru forsendur ríkisskattstjóra í meginatriðum hinar sömu og hér að framan greinir, þ.e. að um væri að ræða persónulegan fæðiskostnað, auk kaupa á snyrtivörum. Í kæru til yfirskattanefndar er bent á að uppihaldskostnaður að fjárhæð 61.200 kr. verði að teljast eðlilegur í ljósi þess að ekki hafi verið greiddir dagpeningar vegna umræddrar ferðar.

3. Ferð til útlanda 31. ágúst-19. september 2010.

Ríkisskattstjóri lækkaði gjaldfærðan kostnað vegna ferðar A og B til útlanda dagana 31. ágúst til 19. september 2010 úr 732.989 kr. í 397.363 kr. eða um 335.626 kr., sbr. fskj. nr. 186. Kvaðst ríkisskattstjóri ekki fallast á gjaldfærslu kostnaðar vegna uppihalds að fjárhæð 195.201 kr. og kostnaðar vegna kaupa á snyrtivörum, bókum, linsum o.fl. að fjárhæð 56.820 kr. þar sem um væri að ræða persónuleg útgjöld ferðalanga en ekki frádráttarbæran kostnað. Þá yrði ekki fallist á gjaldfærslu flugfargjalda vegna B að fjárhæð 83.605 kr., enda væri B ekki starfsmaður kæranda. Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að um sé að tefla eðlilegan kostnað þar sem engir dagpeningar hafi verið greiddir í ferðinni. Þá sé B launalaus meðlimur í hljómsveit A.

4. Ferðir innan lands í ágúst og október 2010.

Ríkisskattstjóri hafnaði frádráttarbærni útgjalda að fjárhæð samtals 87.936 kr. vegna ferða innan lands (til X) dagana 20. til 28. ágúst og 17. til 18. október 2010, sbr. fskj. nr. 184, 185 og 227. Benti ríkisskattstjóri á að gjaldfærð útgjöld væru vegna kaupa á mat og drykk, snyrtivörum, tösku og fatnaði og vegna sundferðar og ferðar með leigubifreið. Samkvæmt skýringum kæranda hefði verið um að ræða styrktartónleika á X í október, en engar tekjur hefðu fallið til vegna þeirra. Yrði því ekki talið að um væri að ræða frádráttarbæran rekstrarkostnað í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 og væri gjaldfærslu umræddra útgjalda því hafnað. Þá hefði verið um að ræða tónleika á X í ágúst. Almennt yrði hins vegar að telja eigin fæðiskostnað vera persónulegan kostnað hvers manns sem ekki félli undir frádráttarbæran rekstrarkostnað. Hefði kærandi ekki sýnt fram á frádráttarbærni umræddra útgjalda að neinu leyti. Þá væri um að ræða gjaldfærslu flugfargjalds vegna B að fjárhæð 17.970 kr. sem ekki gæti talist frádráttarbært þar sem B væri ekki launamaður hjá félaginu.

Af hálfu kæranda er komið fram að umræddir tónleikar í október 2010 hafi haft þýðingu fyrir tekjuöflun félagsins vegna sölu geisladiska og tónleikahalds eins og hver önnur kynningarstarfsemi. Þá sé gjaldfærður kostnaður hóflegur, en hljómsveitarmeðlimir hafi ekki þegið nein laun vegna tónleikanna. B sé meðlimur hljómsveitarinnar og því eðlilegt að kærandi hafi greitt ferðakostnað vegna hennar.

5. Ferð innan lands (til Y) í apríl 2010.

Gjaldfærður kostnaður vegna ferðar til Y í apríl 2010, sem ríkisskattstjóri felldi niður, nam 28.942 kr., sbr. fskj. nr. 71 og 72. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að um væri að ræða ferð vegna þátttöku hljómsveitar A á rokkhátíðinni ..., en gjaldfærð útgjöld væru vegna kaupa á eldsneyti og ferða um Hvalfjarðargöng. Þar sem kærandi hefði ekki haft neinar tekjur af umræddu verkefni yrði ekki fallist á að umræddur kostnaður væri frádráttarbær samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003. Af hálfu kæranda er þessum breytingum ríkisskattstjóra mótmælt á sömu forsendum og greinir hér að framan varðandi styrktartónleika á X í október 2010, þ.e. um hafi verið að ræða kynningu á hljómsveit A og geisladiski með tónlist hennar.

II.

Með bréfi, dags. 13. júlí 2012, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 13. ágúst 2012, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

III.

Kærandi í máli þessu er einkahlutafélag. Í skýrslu stjórnar með ársreikningi kæranda fyrir árið 2010 kemur fram að félagið hafi verið stofnað í júní árið 2008 og að tilgangur þess sé bókhaldsþjónusta, verktakastarfsemi og ráðgjöf, liststarfsemi, flutningur og útgáfa tónlistar, skipulag og framkvæmd verkefna, rekstur fasteigna, lánastarfsemi og skyldur rekstur. Samkvæmt rekstrarreikningi kæranda voru rekstrartekjur ársins 2010 að fjárhæð alls 2.968.582 kr. að öllu leyti vegna tónlistarflutnings og höfundarlauna. Þá kemur fram í skýrslu stjórnar með ársreikningnum að félagið sé að öllu leyti í eigu B.

Með hinum kærða úrskurði sínum, dags. 14. febrúar 2012, lækkaði ríkisskattstjóri gjaldfærðan ferðakostnað í skattskilum kæranda árið 2011 úr 1.207.386 kr. í 525.557 kr. eða um 681.829 kr. Þá felldi ríkisskattstjóri niður gjaldfærðan kostnað að fjárhæð 297.000 kr. vegna endurmenntunar og námskeiða. Í málinu er ekki ágreiningur um síðarnefnda breytingu. Á hinn bóginn er deilt um lækkun gjaldfærðs ferðakostnaðar að öðru leyti en því að fram kemur í kæru til yfirskattanefndar að kærandi uni niðurfellingu gjaldfærðs kostnaðar að fjárhæð 7.700 kr. vegna útgáfu vegabréfs og að fjárhæð 17.671 kr. vegna kaupa á gjafavöru. Lýtur ágreiningur málsins þannig að lækkun gjaldfærðs ferðakostnaðar um 656.458 kr.

Samkvæmt 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er heimilt að draga rekstrarkostnað frá tekjum lögaðila og þeim tekjum manna sem stafa af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi, „það er þau gjöld sem eiga á árinu að ganga til að afla teknanna, tryggja þær og halda þeim við ... og það sem varið er til tryggingar og viðhalds á eignum þeim er arð bera í rekstrinum“. Það ber undir skattaðila að sýna fram á að skilyrðum frádráttar samkvæmt ákvæðinu sé fullnægt, sbr. m.a. dóma Hæstaréttar Íslands frá 30. janúar 1997 (H 1997:385) og 20. febrúar 1997 (H 1997:759). Almennur kostnaður vegna persónulegra þarfa er ekki frádráttarbær. Víkur þá að einstökum ágreiningsatriðum málsins.

Eins og fram er komið lækkaði ríkisskattstjóri gjaldfærðan kostnað vegna þriggja utanlandsferða A ásamt hljómsveit á árinu 2010. Kom fram af hálfu ríkisskattstjóra að um væri að ræða kostnað vegna uppihalds, þ.e. kaupa á mat og drykk, að verulegu leyti og að slíkur kostnaður yrði almennt að teljast persónulegur kostnaður hvers manns sem ekki gæti fallið undir frádráttarbæran rekstrarkostnað. Þá væri um að ræða kaup á ýmsum vörum og þjónustu sem ekki yrði séð að væru í tengslum við tekjuöflunarstarfsemi kæranda. Þá hafnaði ríkisskattstjóri gjaldfærslu flugfargjalda vegna B á þeim forsendum að hún væri ekki launamaður hjá kæranda. Umræddur kostnaður yrði því að teljast persónulegur kostnaður B sjálfrar en ekki frádráttarbær rekstrarkostnaður kæranda. Af hálfu kæranda er komið fram að meðlimir hljómsveitarinnar hafi ekki fengið greidd nein laun vegna þeirra ferðalaga sem um ræðir. Þess í stað hafi verið samkomulag um að félagið greiddi allan kostnað þeirra vegna ferðanna, þar með talið kostnað vegna fæðis.

Ríkisskattstjóri hefur ekki vefengt að umræddar utanlandsferðir hafi verið farnar í þágu rekstrar kæranda, enda féllst ríkisskattstjóri á gjaldfærslu kostnaðar vegna gistingar og ferða með leigubifreiðum, lestum og strætó, sbr. umfjöllun í hinum kærða úrskurði. Þá hefur ríkisskattstjóri ekki byggt höfnun umrædds frádráttar að neinu leyti á ákvæðum 2. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003, sbr. og ákvæði 3. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Að framangreindu virtu þykir ríkisskattstjóri ekki hafa skotið nægum stoðum undir hina kærðu lækkun gjaldfærðs kostnaðar vegna þeirra ferða sem um ræðir. Með vísan til þess er fallist á kröfu kæranda varðandi gjaldfærslu kostnaðar vegna ferða þessara, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003 og c-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, þó þannig að niðurfelling gjaldfærðs kostnaðar að fjárhæð 136.251 kr. vegna kaupa á snyrtivörum, bókum og tímaritum, fatnaði, lyfjum o.fl. stendur óhögguð, enda hefur engin grein verið gerð fyrir tengslum þeirra útgjalda við starfsemi kæranda, sbr. 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 90/2003. Af þessu leiðir að gjaldfærður kostnaður vegna ferða til útlanda hækkar um 421.000 kr. frá því sem ríkisskattstjóri ákvað.

Gjaldfærður kostnaður vegna ferða innan lands (til X) á árinu 2010 nam 87.936 kr. Að virtum fram komnum skýringum kæranda þykir mega fallast á gjaldfærslu þess kostnaðar að því undanskildu að hafna verður gjaldfærslu kostnaðar að fjárhæð 19.955 kr. vegna sundferðar og kaupa á snyrtivörum, tösku og fatnaði, enda eru tengsl síðastnefndra útgjalda við rekstur kæranda óskýrð. Hækkar gjaldfærður kostnaður vegna þessara ferða því um 67.981 kr. frá því sem ríkisskattstjóri ákvað.

Eftir stendur þá umfjöllun um gjaldfærð útgjöld að fjárhæð 28.942 kr. vegna ferðar innan lands (til Y) í apríl 2010. Um er að ræða kostnað vegna kaupa á eldsneyti og ferða um Hvalfjarðargöng. Með hliðsjón af skýringum kæranda þykir mega fallast á gjaldfærslu umrædds kostnaðar.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins, sem gengið hefur kæranda í hag að hluta, þykir bera að úrskurða félaginu málskostnað á grundvelli framangreinds lagákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað félagsins vegna meðferðar málsins, en ætla verður þó að um slíkan kostnað hafi verið að ræða. Með vísan til framanritaðs og lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 50.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Gjaldfærður ferðakostnaður kæranda hækkar um 517.923 kr. frá því sem ríkisskattstjóri ákvað. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákveðst 50.000 kr. Að öðru leyti er kröfum kæranda hafnað.