Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæruefni í máli þessu, sem barst yfirskattanefnd með kæru umboðsmanna kæranda, dags. 9. maí 2011, er sú ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurði, dags. 8. febrúar 2011, að færa kæranda til tekna í innsendu skattframtali hennar árið 2009 söluhagnað að fjárhæð 9.315.250 kr. vegna sölu íbúðarhúsnæðis að M á árinu 2008. Með úrskurðinum féllst ríkisskattstjóri að öðru leyti á að byggja álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2010 á hinu innsenda skattframtali í stað áætlunar skattstofna. Af hálfu kæranda er þess krafist að umrædd breyting á skattframtali kæranda árið 2010 verði ómerkt. Til vara er gerð krafa um lækkun skattskylds söluhagnaðar, svo sem nánar er rakið. Auk þess er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi taldi ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 2010 og sætti því áætlun ríkisskattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2010, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Skattframtal kæranda árið 2010 barst ríkisskattstjóra hinn 15. nóvember 2010 og tók ríkisskattstjóri skattframtalið til afgreiðslu sem skatterindi, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003. Skattframtali kæranda fylgdi m.a. greinargerð um kaup og sölu eigna (RSK 3.02) vegna sölu íbúðarhúsnæðis að M fyrir 170.000.000 kr. á árinu 2009 án þess þó að dagsetning kaupsamnings kæmi fram. Tilgreint var að íbúðarhúsnæðið hefði verið keypt á árinu 2007 og að það hefði verið í eigu seljanda í full tvö ár eða lengur. Þá var gerð grein fyrir útreikningi skattfrjáls söluhagnaðar að fjárhæð 9.315.250 kr. að teknu tilliti til sölukostnaðar 684.750 kr. og kaupverði 160.000.000 kr. Einnig fylgdu skattframtalinu greinargerðir vegna kaupa íbúðarhúsnæðis að N og O.

Með úrskurði, dags. 8. febrúar 2011, féllst ríkisskattstjóri á að leggja hið innsenda skattframtal til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2010, að gerðri þeirri breytingu sem sætir kæru til yfirskattanefndar og varðar tekjufærslu söluhagnaðar að fjárhæð 9.315.250 kr. vegna sölu íbúðarhúsnæðis að M. Til stuðnings breytingu sinni vísaði ríkisskattstjóri til 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003, sem hann rakti orðrétt í úrskurðinum, og tók fram að samkvæmt skrám Fasteignamats ríkisins hefði rúmmál íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda 1. janúar 2009 verið 1.516,9 m³ og fasteignamat 82.500.000 kr., þ.e. M. Samkvæmt greinargerðum um kaup og sölu eigna, sem hefðu fylgt skattframtali kæranda árið 2010, hefði kærandi keypt N 5. júní 2009, samtals 902 m³. Þá hefði kærandi keypt O hinn 10. júlí 2009, samtals 771 m³, en selt M hinn 10. júlí 2009, samtals 1.516,9 m³. Skattskyldur söluhagnaður vegna þeirrar sölu næmi 9.315.250 kr. Í árslok 2009 hefði íbúðarhúsnæði í eigu kæranda verið samtals 1.673,9 m³ (sic).

III.

Aðalkröfu sína í kæru til yfirskattanefndar byggja umboðsmenn kæranda á því að annmarkar hafi verið á málsmeðferð ríkisskattstjóra, enda hafi ríkisskattstjóri ekki leitast við að upplýsa málið áður en hann tók ákvörðun um að breyta skattframtali kæranda. Hafi ríkisskattstjóra borið að haga meðferð málsins í samræmi við ákvæði 96. gr. laga nr. 90/2003 og hafi skortur á upplýsingum leitt til efnislega rangrar niðurstöðu.

Varakrafa um lækkun tekjufærðs söluhagnaðar er byggð á því að í tilviki kæranda eigi við ákvæði lokamálsliðar 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003, þess efnis að selji maður íbúðarhúsnæði innan árs frá því að hann keypti annað húsnæði skuli við ákvörðun á heildarrúmmáli íbúðarhúsnæðis í eigu seljanda við sölu miða við það heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis er var í eigu seljanda áður en hann keypti nýrra húsnæðið, enda sé söluandvirðinu varið til fjármögnunar á hinu nýja húsnæði. Kærandi hafi átt M í upphafi árs 2009 en keypt N og O á árinu 2009 auk þess sem hún seldi M á því ári. Kærandi hafi varið söluandvirði M til fjármögnunar á N og O og beri því að miða við að rúmmál íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við söluna á M hafi verið 1516,9 m³, þ.e. einungis rúmmál M. Það þýði að hlutfalla hefði þurft söluhagnaðinn af M í samræmi við 5. mgr. 17. gr. þannig að ákveðið hlutfall hans hefði ekki átt að koma til skattlagningar. Ríkisskattstjóri hafi ekki gefið kæranda tækifæri til að sýna fram á að söluandvirði M hafi verið varið til fjármögnunar á hinum eignunum tveimur, heldur gert ráð fyrir að rúmmál íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við sölu M hafi verið 3.189,9 m³, þ.e. ranglega talið með rúmmál N og O. Með vísan til framangreinds sé þess krafist til vara að söluhagnaðurinn verði hlutfallaður í samræmi við 5. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 þar sem söluandvirði M hafi verið varið til fjármögnunar á N og O. Hafi ríkisskattstjóri því aðeins átt að tekjufæra (1.516,9-600)/1.516,9 hluta söluhagnaðarins.

Umboðsmenn kæranda vísa til meðfylgjandi kaupsamninga um M og O þar sem fram komi að eignaskipti hafi átt sér stað með eignirnar 10. júlí 2009, en kærandi hafi auk þess fengið greiðslu, enda hafi verðmæti M verið hærra. Við eignaskiptin hafi andvirði M verið notað til fjármögnunar á O. Milligjöf, sem kærandi hafi fengið við eignaskiptin á M og O, hafi verið notuð til fjármögnunar á N sem hafi verið keypt rúmum mánuði áður en eignaskiptin hafi átt sér stað.

III.

Með bréfi, dags. 1. júlí 2011, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Skattframtal kæranda 2010 barst eftir kærufrest og var tekið til úrlausnar samkvæmt 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Álögð opinber gjöld kæranda lækkuðu umtalsvert eftir álagningu frá því sem verið hafði vegna tekna kæranda tekjuárið 2009 samkvæmt áætlun. Ákvæði 1. málsliðar 2. mgr. 101. gr.laga nr. 90/2003 þykja því uppfyllt.

Varakrafa kæranda er í grundvallaratriðum sú að reikna skuli hvaða hlutfall af söluhagnaðinum teljist til skattskyldra tekna á grundvelli 5. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003. Og í þessu sambandi túlkar kærandi ákvæði 5. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 þannig að skattskyldur söluhagnaður hafi átt að vera reiknaður sem (1.516,9m³ - 600m³) / 1.516,9m³ = 0,6045 (þ.e. 60,45%).

Ekki verður annað séð en að allur seldur hluti íbúðarhúsnæðisins að M hafi verið af þeim hluta heildarrúmmáls íbúðarhúsnæðis seljanda sem var umfram 600m³. Söluhagnaðurinn skuli því ekki skiptast milli 17. og 15. gr. sbr. ákvæði 5. tl. 17. gr., en ef það væri gert þá ætti að reikna skattskylda söluhagnaðinn sem hlutfall af rúmmáli þess íbúðarhúsnæðis sem seljandi átti umfram 600m³ á söludegi (þ.e. 2.418,9m³ - 600m³ = 1.818,9m³) og heildarrúmmál hins selda húsnæðis (1.516,9m³). Hlutfall söluhagnaðarins sem til skattlagningar átti að koma hefði því átt að vera reiknað 1.818,9m³ / 1.516,9m³ / =1,1991 (þ.e. 119,91%). En eins og áður segir þá á 5. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 ekki við hér. Hún á aðeins við ef heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis seljanda umfram 600m³ hefði verið lægra en [rúmmál hins selda húsnæðis].

Að framangreindu virtu er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 5. júlí 2011, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og henni gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Tekið skal fram að sá hluti kröfugerðar ríkisskattstjóra, sem er innan hornklofa hér að framan, féll niður í því eintaki kröfugerðarinnar sem sent var kæranda.

Með bréfi, dags. 12. júlí 2011, hafa umboðsmenn kæranda gert athugasemdir við kröfugerð ríkisskattstjóra. Ítreka umboðsmenn kæranda kröfu um ómerkingu úrskurðar ríkisskattstjóra á grundvelli málsmeðferðarannmarka. Þannig hafi ríkisskattstjóra borið að uppfylla skilyrði 96. gr. laga nr. 90/2003 og haga málsmeðferð sinni að öðru leyti í samræmi við stjórnsýslulög nr. 37/1993. Þá er áréttuð varakrafa um lækkun á tekjufærðum söluhagnaði gjaldárið 2010. Einnig gera umboðsmenn kæranda athugasemdir við útreikning og umfjöllun ríkisskattstjóra í kröfugerð hans. Sé hvort tveggja óskýrt, enda vanti lok setningar neðst á fyrri blaðsíðu kröfugerðarinnar. Að öðru leyti vísa umboðsmenn kæranda til rökstuðnings í kæru til yfirskattanefndar.

IV.

Í máli þessu er ágreiningur um skattlagningu söluhagnaðar vegna sölu kæranda á íbúðarhúsnæði við M á árinu 2009, sbr. úrskurð ríkisskattstjóra, dags. 8. febrúar 2011. Af hálfu kæranda er þess krafist að tekjufærsla söluhagnaðar, sem ríkisskattstjóri ákvað með úrskurði sínum, verði felld úr gildi að öllu leyti. Til vara er gerð krafa um lækkun á skattskyldum söluhagnaði.

Eins og fram hefur komið taldi kærandi ekki fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 2010 og sætti því áætlun ríkisskattstjóra á skattstofnum við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2010, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Við áætlun á opinberum gjöldum var kæranda ekki ákvarðaður fjármagnstekjuskattsstofn. Skattframtal kæranda árið 2010 barst ríkisskattstjóra hinn 15. nóvember 2010 og var það tekið til meðferðar sem skatterindi, sbr. 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003. Með úrskurði, dags. 8. febrúar 2011, féllst ríkisskattstjóri á að byggja álagningu opinberra gjalda á hinu innsenda skattframtali með þeirri breytingu að fjármagnstekjur kæranda voru ákvarðaðar 9.315.250 kr. vegna ætlaðs söluhagnaðar af íbúðarhúsnæði að M, sem kærandi seldi á árinu 2009, eins og nánar er gerð grein fyrir í II. kafla hér að framan.

Úrskurður ríkisskattstjóra, dags. 8. febrúar 2010, var kveðinn upp á grundvelli 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 samkvæmt þeirri heimild sem mælt er fyrir um í 2. mgr. 101. gr. laganna. Þar er tekið fram að ríkisskattstjóra sé heimilt að taka til greina beiðni skattaðila um breytingu á ákvörðun um skattstofn eða skattálagningu, þó lengst sex tekjuár aftur í tímann, talið frá því ári þegar beiðni kemur fram, enda liggi verulegir hagsmunir að baki slíkri beiðni. Beiðni skal byggjast á nýjum gögnum og upplýsingum. Þá skulu skilyrði 96. gr. uppfyllt ef um hækkun er að ræða. Skattaðila sé heimilt að kæra breytingar til yfirskattanefndar, sbr. lög nr. 30/1992. Hin umdeilda breyting ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda leiddi ekki til hækkunar gjalda frá þeirri áætlun sem kærandi hafði sætt og féll niður með þeirri ákvörðun ríkisskattstjóra að leggja hið innsenda skattframtal, með umræddri breytingu, til grundvallar álagningu opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2010 í stað áætlaðra skattstofna. Að teknu tilliti til lækkunar almenns tekjuskatts og útsvars nam lækkun opinberra gjalda kæranda samtals 1.125.291 kr. samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra frá því sem áætlað hafði verið þrátt fyrir hækkun fjármagnstekjuskatts sem leiddi af greindri breytingu. Fyrirmæli 2. mgr. 101. gr. laga nr. 90/2003 sem fela í sér, sbr. tilvísun ákvæðisins til 96. gr. laganna, sé um hækkun að ræða, að skattaðila gefist kostur á að koma að athugasemdum sínum áður en breyting er ákveðin, áttu því ekki við. Þrátt fyrir að ríkisskattstjóri hafi samkvæmt framansögðu ekki verið bundinn af tilkynningar- og fyrirspurnarákvæðum 96. gr. laga nr. 90/2003, hygðist hann hafna erindi kæranda eða einungis verða við því að hluta, bar ríkisskattstjóra allt að einu að sjá til þess samkvæmt rannsóknarreglu, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, að málið væri nægjanlega upplýst væru ákvarðanir teknar sem krefðust slíks. Þá bar honum að rökstyðja ákvörðun sína með fullnægjandi hætti, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003 og 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993.

Samkvæmt 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 telst hagnaður af sölu íbúðarhúsnæðis að fullu til skattskyldra tekna á söluári hafi maður átt hið selda húsnæði skemur en tvö ár, en hafi hann átt hið selda í tvö ár eða lengur telst söluhagnaðurinn ekki til skattskyldra tekna. Er tekið fram að ákvæði þessarar greinar gildi aðeins um sölu íbúðarhúsnæðis sem er í eigu manna og aðeins að því marki sem heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis seljanda fer ekki fram úr 600 m³ á söludegi ef um einstakling er að ræða en 1.200 m³ ef hjón, sbr. 62. gr. laganna, eiga í hlut. Um söluhagnað af íbúðarhúsnæði umfram þessi mörk gilda ákvæði 15. gr. laganna. Þá kemur fram í 6. málsl. 1. mgr. 17. gr. laganna að selji maður íbúðarhúsnæði innan árs frá því að hann keypti annað húsnæði eða innan tveggja ára frá því að hann hóf byggingu nýs íbúðarhúsnæðis, skuli við ákvörðun á heildarrúmmáli íbúðarhúsnæðis í eigu seljanda við sölu miða við það heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis sem var í eigu seljanda áður en hann keypti nýrra húsnæði eða hóf byggingu þess, enda sé söluandvirðinu varið til fjármögnunar á hinu nýja húsnæði. Í 5. mgr. 17. gr. laganna kemur fram að falli sala íbúðarhúsnæðis bæði undir ákvæði þessarar greinar og 15. gr. skuli söluhagnaði skipt til skattlagningar í sama hlutfalli og er milli þess rúmmáls íbúðarhúsnæðis sem seljandi átti umfram 600 m³ á söludegi eða 1.200 m³, eftir því sem við á, sbr. 1. mgr., og heildarrúmmáls hins selda húsnæðis.

Samkvæmt 1. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 telst hagnaður af sölu fasteigna, sem ekki er heimilt að fyrna samkvæmt 33. gr., þar með talin ófyrnanleg mannvirki, lönd, lóðir, ófyrnanleg náttúruauðæfi og réttindi tengd þessum eignum, svo sem lóðarréttindi, að fullu til skattskyldra tekna á söluári og skiptir ekki máli hve lengi skattaðili hefur átt hina seldu eign. Samkvæmt 1. málsl. 2. mgr. 15. gr. er meginreglan um ákvörðun söluhagnaðar þess efnis að hagnaður af sölu þessara eigna telst mismunur á söluverði þeirra annars vegar og stofnverði þeirra, að frádregnum áður fengnum niðurfærslum samkvæmt 32. gr. og söluhagnaði, sbr. 4. mgr. 15. gr. og 4. mgr. 12. gr., hins vegar. Samkvæmt 3. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 er skattaðila jafnan heimilt að telja helming söluverðs til skattskyldra tekna í stað söluhagnaðar samkvæmt 2. mgr. greinarinnar.

Með hinum kærða úrskurði, dags. 8. febrúar 2011, færði ríkisskattstjóri kæranda til tekna meintan skattskyldan hagnað vegna sölu á íbúðarhúsnæði að M. Samkvæmt útreikningi kæranda sjálfrar í greinargerð um kaup og sölu eigna (RSK 3.02), sem fylgdi skattframtali kæranda árið 2010, nam fjárhæð söluhagnaðar fasteignar þessarar 9.315.250 kr. Ríkisskattstjóri taldi að heildarfjárhæð söluhagnaðarins væri skattskyld, enda hefði stærð hins selda íbúðarhúsnæðis að öllu leyti farið fram úr stærðarmörkum 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 þannig að um söluhagnað af eigninni færi að öllu leyti eftir ákvæðum 15. gr. laganna. Í úrskurði ríkisskattstjóra var rakið að kærandi hefði í upphafi árs 2009 átt íbúðarhús að M, 1.516,9 m³ að stærð. Eftir kaup á N hinn 5. júní 2009 hefði íbúðarhúsnæði í eigu kæranda verið samtals 2.418,9 m³ og eftir kaup á O hinn 10. júlí 2009 hefði íbúðarhúsnæði í eigu kæranda verið samtals 3.189,9 m³. Kærandi hefði selt M og hefði íbúðarhúsnæði í hennar eigu eftir þá sölu verið samtals 1.673,9 m³. Samkvæmt þessu verður ráðið að ríkisskattstjóri hafi horft til beggja hinna síðastnefndra eigna við þá ályktun sína að íbúðarhúsnæðið að M hafi að öllu leyti verið umfram greind stærðarmörk. Í kröfugerð ríkisskattstjóra, dags. 1. júlí 2011, virðist hins vegar byggt á því að eingöngu skuli reiknað með rúmmetrafjölda eftir kaupin á N. Greinargerðir kæranda um kaup og sölu eigna, sem fylgdu skattframtali hennar árið 2010, þykja bera með sér að hún hafi selt M í makaskiptum fyrir O, sbr. einnig kaupsamning, dags. 10. júlí 2009. Stóðst því engan veginn að ríkisskattstjóri reiknaði með O við ákvörðun heildarrúmmáls íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við sölu á M.

Til stuðnings kröfu um að hin umdeilda tekjufærsla ríkisskattstjóra á söluhagnaði í skattframtali kæranda verði ómerkt er því borið við í kæru til yfirskattanefndar að sá annmarki hafi verið á málsmeðferð ríkisskattstjóra að hann hafi ekki kannað hvort ákvæði lokamálsliðar 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 kynni að eiga við um ákvörðun á heildarrúmmáli íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við sölu íbúðarhúsnæðisins að M. Hefði ríkisskattstjóri þurft að fá upplýsingar frá kæranda um hvort söluandvirði þeirrar eignar hefði verið varið til fjármögnunar á kaupverði N. Í kæru til yfirskattanefndar staðhæfa umboðsmenn kæranda og styðja gögnum að þannig hafi verið í pottinn búið. Byggir varakrafa kæranda á því að við ákvörðun á heildarrúmmáli íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við sölu íbúðarhúsnæðisins að M hinn 10. júlí 2009 beri að miða við heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis sem var í eigu kæranda áður en hún keypti íbúðarhúsnæðið að N hinn 5. júní 2009, enda hafi salan á M farið fram innan árs frá kaupum N og söluandvirði M verið varið til fjármögnunar á N. Þannig hafi heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda, sem líta beri til í málinu, einungis verið 1.516,9 m³ eða sem nam stærð M. Samkvæmt því beri að hlutfalla söluhagnað vegna M í samræmi við 5. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003.

Telja verður að upplýsingar í fylgigögnum með skattframtali kæranda árið 2010 um fasteignaviðskipti hennar á árinu 2009 hafi frekast bent til slíkra tengsla milli kaupa íbúðarhúsnæðisins að N og sölu húsnæðisins að M sem um ræðir í 6. málsl. 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003, auk þess sem fram kom í þjóðskrá að kærandi flutti lögheimili sitt frá M í N hinn 7. október 2009. Verður ekki séð að forsendur hafi verið til þess að ríkisskattstjóri gengi út frá því, að órannsökuðu máli, að ekki bæri að ákvarða heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við sölu M í samræmi við þá reglu sem fram kemur í greindu ákvæði. Hvað sem því leið var ríkt tilefni til þess að ríkisskattstjóri tæki rökstudda afstöðu til þessa atriðis í úrskurði sínum. Þar sem það var ekki gert þykir úrskurðurinn annmörkum háður að því er rökstuðning varðar, sbr. 5. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 1. og 2. mgr. 22. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 um efni rökstuðnings. Að virtum þessum annmörkum á málsmeðferð ríkisskattstjóra og að athuguðum áhrifum þeirra á hina kærðu breytingu á skattframtali kæranda þykir bera að fella úr gildi þann þátt í breytingunni sem laut að því að ákvarða heildarrúmmál íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda við sölu M umfram rúmmál þeirrar eignar.

Óumdeilt í máli þessu að heildarrúmmál hins selda íbúðarhúsnæðis kæranda að M hafi numið 1.516,9 m³ og hafi það þannig verið 916,9 m³ umfram þau stærðarmörk sem sett eru í 2. málsl. 1. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003 og að um söluhagnað að því er þessa umframstærð varðar fari eftir 15. gr. sömu laga, sbr. 4. málsl. 1. mgr. fyrstnefndu lagagreinarinnar, svo sem kærandi leggur til grundvallar í varakröfu sinni í kæru til yfirskattanefndar. Söluhagnaður að fjárhæð 9.315.250 kr. skiptist því til skattlagningar eftir fyrrnefndum lagagreinum í sama hlutfalli og er milli þess rúmmáls íbúðarhúsnæðis sem kærandi áttu umfram 600 m³ á söludegi og heildarrúmmáls hins selda húsnæðis, sbr. 5. mgr. 17. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt framangreindum upplýsingum um stærð húseignarinnar að M ákvarðast hlutfall umframrúmmáls íbúðarhúsnæðis í eigu kæranda af heildarrúmmáli eignarinnar 60,45%, svo sem varakrafa kærenda lýtur að. Samkvæmt því koma 5.631.068 kr. af söluhagnaði vegna M til skattlagningar samkvæmt 15. gr. laga nr. 90/2003, en að öðru leyti verður söluhagnaður ekki talinn til skattskyldra tekna, enda hefur ekki verið vefengt að umrætt íbúðarhúsnæði hafi verið í eigu kæranda í tvö ár eða lengur, sbr. 1. málsl. 1. mgr. 17. gr. laganna.

Umboðsmenn kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins, sem gengið hefur kæranda í hag að hluta, þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds ákvæðis. Af hálfu kæranda hafa ekki verið lagðir fram reikningar um útlagðan kostnað hennar vegna meðferðar málsins, en í kæru til yfirskattanefndar og athugasemdum við kröfugerð ríkisskattstjóra er gerð grein fyrir kostnaði kæranda af málinu. Með hliðsjón af því og með vísan til lagaskilyrða fyrir greiðslu slíks kostnaðar úr ríkissjóði þykir málskostnaður kæranda hæfilega ákveðinn 70.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Skattskyldur söluhagnaður í reit 522 í skattframtali kæranda árið 2010 lækkar í 5.631.068 kr. Að öðru leyti stendur skattframtal kæranda óbreytt.