Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Helstu málavextir eru þeir að í skattframtali kæranda og eiginkonu hans árið 2011 voru færðar til eignar innstæður í innlendum bönkum og sparisjóðum að fjárhæð samtals 1.409.181.448 kr., þar á meðal innstæður á þremur bankareikningum í Íslandsbanka hf. að fjárhæð samtals 1.069.695.424 kr. Skattframtalinu fylgdu greinargerðir um viðbót við auðlegðarskattsstofn (RSK 3.23) þar sem m.a. var gerð grein fyrir uppreiknuðum stofni til auðlegðarskatts að fjárhæð 2.314.547.807 kr. í tilviki hvors hjóna um sig við álagningu opinberra gjalda þeirra árið 2011. Í athugasemdadálki í skattframtalinu kom fram að innstæður á fyrrgreindum bankareikningum hjá Íslandsbanka hf. að fjárhæð 1.069.695.424 kr. væru veðsettar bankanum vegna skulda X ehf.

Með kæru til ríkisskattstjóra, dags. 23. ágúst 2011, sbr. rökstuðning í bréfi, dags. 15. nóvember 2011, gerði umboðsmaður kæranda athugasemdir í tilefni af álagningu auðlegðarskatts gjaldárið 2011. Var þess krafist í kærunni að stofn til auðlegðarskatts yrði lækkaður um 1.069.695.424 kr. þar sem innstæður á þremur bankareikningum kæranda við Íslandsbanka hf. ættu ekki að teljast með stofni til auðlegðarskatts, enda hefðu þær verið settar Íslandsbanka hf. að handveði til tryggingar skuldum X ehf., félags í eigu kæranda og barna hans, við bankann. Í kærunni var skírskotað til meðfylgjandi handveðsyfirlýsinga vegna bankareikninga nr. 000-00-000001, 000-00-000002 og 000-00-000003 og bent á að frá og með undirritun yfirlýsinganna hefði Íslandsbanki hf. einn haft aðgang að hinum handveðsettu innstæðum og kæranda hvorki verið heimilt að taka fé út af reikningunum né ráðstafa þeim með öðrum hætti. Af handveðsyfirlýsingunni og almennum réttaráhrifum handveðsetningar leiddi þannig að veðsali, þ.e. kærandi, hefði verið sviptur yfirráðum yfir veðandlaginu og hefði engan ráðstöfunarrétt yfir því á meðan það stæði til tryggingar á skuld X ehf. við veðhafa, þ.e. Íslandsbanka hf. Af þessum sökum bæri ekki að telja umræddar innstæður með stofni til auðlegðarskatts kæranda. Þá var vísað til ársreiknings X ehf. fyrir árið 2010 sem bæri með sér að tap hefði verið af rekstri félagsins og eigið fé þess væri neikvætt um verulega fjárhæð. Framtíð félagsins væri því óviss og við blasti að ná þyrfti samningum við kröfuhafa um uppgjör þess. Þá var vísað til endurgerðs skattframtals kæranda árið 2011, sem fylgdi kærunni, þar sem tilgreind væri skuld við Íslandsbanka hf. að fjárhæð 1.069.695.424 kr. í lið 5.5 og krafa á hendur X ehf. að fjárhæð 13.366.761 kr. í lið 3.3. Kom fram að fjárhæð kröfunnar byggði á áætluðum endurheimtum af eignum félagsins þótt hugsanlegt væri að kærandi fengi ekkert greitt við uppgjör félagsins eða gjaldþrot þess. Væri staða kæranda í raun sú sama og ef hann hefði lagt X ehf. til hinar handveðsettu innstæður í formi hlutafjárframlags eða láns, enda byggði von hans um endurheimtur innstæðnanna alfarið á rekstri félagsins.

Með kæruúrskurði, dags. 17. nóvember 2011, hafnaði ríkisskattstjóri kröfum kæranda. Voru forsendur ríkisskattstjóra svohljóðandi:

„Með kæru fylgja engin gögn um að Íslandsbanki hf. hafi á árinu 2010 gengið að veðsettum bankareikningum til lúkningar kröfu bankans á hendur félaginu X ehf. Verður því ekki séð að kærandi hafi verið sviptur handveðsettum bankainnstæðum fyrir lok árs 2010 og eignarréttur hafi verið fluttur til Íslandsbanka hf., og skiptir þá engu máli þó að kærandi hafi gengið að samningi sem takmarki rétt hans til ráðstöfunar yfir umræddum bankareikningum tímabundið. Krafa kæranda verður því ekki skilin öðruvísi en að kærandi óski eftir að til skuldar í lok árs 2010 á framtali 2011 verði færð væntanleg ábyrgð hans á skuldum félagsins X ehf. Væntanlegar skuldir eru ekki frádráttarbærar frá eignum skv. ákvæðum a-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003. Kemur því ekki til álita að færa væntanlega skuld til frádráttar eignum við ákvörðun stofns til auðlegðarskatts skv. ákvæðum bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003. Krafa kæranda hefur ekki lagastoð og er því synjað.“

II.

Með kæru, dags. 10. febrúar 2012, hefur kærandi skotið kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 17. nóvember 2011, til yfirskattanefndar. Er þess krafist í kærunni að úrskurður ríkisskattstjóra verði endurskoðaður og álagningu auðlegðarskatts á kæranda gjaldárið 2011 verði hagað í samræmi við kröfu kæranda í kæru til ríkisskattstjóra, dags. 23. ágúst 2011, sbr. bréf, dags. 15. nóvember sama ár. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

Í kæru kæranda er bent á að veðréttindi teljist til eignarréttinda sem njóti verndar 72. gr. stjórnarskrár lýðveldisins Íslands nr. 33/1944. Ríkisskattstjóri hafi ekki haldið því fram að takmarkaður eignarréttur kæranda á innstæðum á bankareikningum hans við Íslandsbanka hf. komi kæranda að nokkru gagni eða að í honum séu fólgin raunveruleg verðmæti. Þannig sé ljóst að kærandi geti hvorki nýtt sér þá fjármuni sem á reikningunum séu né vexti af þeim, sbr. 2. mgr. 6. gr. laga nr. 75/1997, um samningsveð. Séu afdrif innstæðnanna því alfarið undir Íslandsbanka hf. komin. Ljóst sé að ábyrgð kæranda sé ekki „væntanleg“, eins og komist sé að orði í úrskurði ríkisskattstjóra, enda hafi kærandi verið sviptur umráðarétti yfir bankainnstæðum sínum. Þá séu skuldir raunverulegar, enda séu þær tryggðar með handveði í reikningunum. Vegna skuldastöðu X ehf. sé útilokað að umræddar innstæður muni rata á ný í hendur kæranda þegar uppgjöri félagsins verði lokið. Það sé jafnframt undir Íslandsbanka hf. komið hvenær uppgjörið fari fram. Við upptöku auðlegðarskatts hafi vilji löggjafans ekki staðið til þess að skattleggja „auðlegð“ sem einungis sé í orði en ekki á borði. Í lögum um ársreikninga og settum reikningsskilareglum sé að finna heimildir til þess að taka tillit til óvissra skulda, svo sem þegar ábyrgð sé tekin á ástandi, gæðum eða eiginleika söluhlutar eða gefin séu loforð um endurgjald gegn yfirlýsingum. Í 2. mgr. 59. gr. laga nr. 90/2003 sé ákvæði um óvissar tekjur. Sé þess því krafist af hálfu kæranda að innstæður á bankareikningum hans, sem settar hafi verið Íslandsbanka hf. að handveði, verði ekki taldar með stofni kæranda til auðlegðarskatts gjaldárið 2011. Sé mat kæranda í þeim efnum nær raunveruleika málsins þar sem útséð sé um að kærandi muni njóta góðs af þeim fjármunum sem um ræðir.

III.

Með bréfi, dags. 20. apríl 2012, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að úrskurður embættisins verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 25. apríl 2012, var kæranda sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og honum gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

IV.

Innstæður í bönkum eru framtalsskyld eign samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Með lögum nr. 128/2009, um tekjuöflun ríkisins, voru gerðar ýmsar breytingar á lögum nr. 90/2003. Var meðal annars bætt við lögin fjórum ákvæðum til bráðabirgða, sbr. 24. gr. laga nr. 128/2009. Í bráðabirgðaákvæði XXXIII í lögum nr. 90/2003, sem kom inn í lögin með d-lið 24. gr. laga nr. 128/2009, segir að á framtalsskyldar eignir samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003 í lok áranna 2009, 2010 og 2011 skuli við álagningu 2010, 2011, 2012 og 2013 leggja auðlegðarskatt á menn sem skattskyldir eru samkvæmt 1. gr. og 4.-9. tölul. 3. gr., svo sem nánar segir í ákvæðinu. Í a-lið þessa bráðabirgðaákvæðis segir að frá eignum, sbr. 73. gr., skuli draga skuldir skattaðila. Skal gerð grein fyrir skuldum skattaðila í skattframtali hans, sbr. 1. mgr. 75. gr. laga nr. 90/2003.

Krafa kæranda í máli þessu lýtur að því að bankainnstæður í Íslandsbanka hf. að fjárhæð 1.069.695.424 kr. í árslok 2010 verði ekki taldar með stofni til auðlegðarskatts kæranda gjaldárið 2011. Er krafan byggð á því að umræddar innstæður hafi verið settar Íslandsbanka hf. að handveði til tryggingar skuldum X ehf., félags í eigu kæranda, við bankann með tilheyrandi réttaráhrifum, sbr. m.a. ákvæði 22. og 43. gr. laga nr. 75/1997, um samningsveð. Þar sem fjárhagsstaða X ehf. sé slæm og skuldir félagsins við Íslandsbanka hf. mun hærri en sem nemi hinum veðsettu bankainnstæðum sé útilokað að innstæðurnar muni „komast aftur í hendur [kæranda]“, eins og segir í kæru til yfirskattanefndar. Hvað sem því líður er allt að einu ljóst að ekki er um að ræða skuldir kæranda í skilningi a-liðar ákvæðis til bráðabirgða XXXIII í lögum nr. 90/2003, sbr. 1. mgr. 75. gr. sömu laga, heldur skuldir annars aðila, þ.e. X ehf. Er því ekki heimilt að draga skuldir þessar frá eignum kæranda við ákvörðun auðlegðarskatts samkvæmt framangreindum ákvæðum. Þá verður ekki séð að hinar handveðsettu bankainnstæður geti fallið undir nein undanþáguákvæði í 74. gr. laga nr. 90/2003 og er því raunar ekki haldið fram í málinu. Ákvæði um óvissar tekjur í 2. mgr. 59. gr. laganna, sem vísað er til í kæru, hefur ekki þýðingu í málinu.

Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður að hafna kröfu kæranda í máli þessu. Samkvæmt þeim málsúrslitum verður ennfremur að hafna málskostnaðarkröfu kæranda, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með síðari breytingum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda er hafnað.