Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að kærandi, dánarbú A, sætti opinberum skiptum sem lauk 30. desember 1994. Kærandi skilaði ekki skattframtali í framtalsfresti árið 1994 og sætti því áætlun skattstjóra á opinberum gjöldum það ár, sbr. 2. mgr. 95. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Með bréfi, dags. 15. desember 1997, fól ríkisskattstjóri skattstjóranum í Reykjavík að taka afstöðu til beiðni umboðsmanns kæranda, dags. 5. desember 1997, um að álagning gjaldárið 1995 yrði byggð á meðfylgjandi skattframtali í stað áætlaðra gjaldstofna. Í úrskurði skattstjóra, dags. 12. ágúst 1998, kom fram að allur arfur hefði fallið til bréferfingjans Minningarsjóðs A, sem undanþeginn væri skattskyldu. Farið hefði verið fram á af hálfu dánarbúsins að opinber gjöld yrðu felld niður á þeim grundvelli að arfþega sem undanþeginn væri skattskyldu hefði í raun tæmst arfurinn við lát arfleifanda þann 3. mars 1990. Niðurstaða skattstjóra var að hafna kröfu kæranda. Dánarbúinu væri skylt að greiða tekjuskatt af öllum tekjum sínum samkvæmt 4. tölul. (sic) 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, þar sem tekjur, sem færðar hefðu verið á skattframtal dánarbúsins, hefðu orðið til hjá því áður en skiptum þess lauk og væru því skattskyldar hjá því. Tekjuskattsstofn hjá dánarbúinu eins og hann væri tilgreindur á innsendu skattframtali þess yrði því lagður til grundvallar endurákvörðun.

II.

Umboðsmaður kæranda hefur skotið máli þessu til yfirskattanefndar með kæru, dags. 15. október 1998. Krefst hann þess að tekjuskattsálagning skattstjórans í Reykjavík verði felld niður vegna gjaldársins 1995. Þá er gerð krafa um málskostnað úr ríkissjóði. Rökstyður umboðsmaðurinn kröfu kæranda í fyrsta lagi þannig að með erfðaskrá, dags. 9. júlí 1983, og viðbót við hana, dags. 14. október 1984, hafi A gefið eignir sínar minningarsjóði sem bera skyldi nafn hans. Sé sjóðurinn því gjafþegi eftir hann. Í erfðarétti sé talið að gjafþegar öðlist rétt til einstakra eigna, sem þeim hlotnist samkvæmt erfðaskrá, þegar við andlát arfleifanda, en ekki við afhendingu eignanna. Sé það og skilyrði að búið eigi fyrir skuldum og að arfleifandi hafi eigi farið út fyrir arfleiðsluheimild sína. Ágreiningslaust sé að gjafþeginn sé undanþeginn skattskyldu samkvæmt 6. tölul. 4. gr. laga nr. 75/1981. Séu tekjur sem eignin gaf af sér árið 1994 því eignarskattfrjálsar. Þessu til stuðnings vísar umboðsmaðurinn til úrskurður ríkisskattanefndar nr. 674/1982, en þar hafi dánargjafþegar verið taldir undanskyldir skattskyldu og hafi niðurstaðan byggst á að þeim hafi tæmst arfurinn við andlát arfleifanda. Hafi dánarbúinu því ekki borið að greiða tekju- og eignarskatt vegna þeirra eigna sem í hlut áttu.

Í öðru lagi byggir rökstuðningur umboðsmannsins á að skipti á búinu hafi tafist óhæfilega vegna dráttar sem kærandi eigi enga sök á. A hafi andast 3. mars 1990 og hafi þá verið krafist opinberra skipta á dánarbúinu. Vegna ágreinings um gildi erfðaskrár A hafi dregist til ársloka að minningarsjóður hans hafi fengið eign sína til ráðstöfunar. Stjórn minningarsjóðs A hafi tekið til starfa 9. júlí 1991 og hafi skipulagsskrá í samræmi við fyrirmæli erfðaskrárinnar legið fyrir þann 21. júlí 1991. Ef ekki hefði verið farið fram á opinber skipti á dánarbúinu og gildi erfðaskrárinnar vefengt hefði verið unnt að ljúka skiptum á búinu árið 1990. Ósanngjarnt sé að kærandi sé látinn gjalda fyrir það eins og sérstaklega standi á í málinu og er þess krafist að litið verði svo á að skiptum í búinu hafi í raun lokið á árinu 1990. Í kærunni er nánari grein fyrir þessum töfum á skiptum sem stöfuðu af því að lögerfingjar vefengdu gildi erfðaskrár hins látna og þeim ágreiningi lauk með dómi Hæstaréttar Íslands … 1994 þar sem vefengingarkröfum þessum var hafnað. Ekki var skylduerfingjum til að dreifa.

III.

Með bréfi, dags. 18. desember 1998, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Að virtum atvikum öllum og með hliðsjón af fram komnum skýringum er fallist á kröfu kæranda.“

IV.

Eins og fram kemur í 2. gr. laga nr. 20/1991, um skipti á dánarbúum o.fl., er hugtakið dánarbú notað í lögunum sem heiti á lögpersónu sem verður til við lát manns og tekur þá við öllum meginþorra réttinda hans og skyldna. Þessi lögpersóna, sem þannig verður til, á sjálf þessi réttindi og ber þessar skyldur, en ekki þeir sem kunna að njóta tilkalls til arfs eftir þann látna. Lögpersónan nýtur hæfis til að öðlast ný réttindi og baka sér nýjar skyldur meðan á skiptum stendur, sbr. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 20/1991, en henni verður síðan að lyktum slitið eftir reglum laganna með því að ljúka skiptum. Dánarbú lýtur að mörgu leyti almennum reglum laga um réttarstöðu ópersónulegra aðila. Þannig getur dánarbú verið aðili að dómsmáli, sbr. 22. og 23. gr. laga um meðferð einkamála, og ber sjálfstæða skattskyldu, sbr. 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981. Í samanburði við aðrar lögpersónur sker dánarbú sig þó mjög úr að því leyti að því er einungis ætluð tilvist um stundarsakir, verulegar takmarkanir eru á málssóknum og fullnustugerðum gegn því og forræði á dánarbúi fer eftir afbrigðilegum lögákveðnum reglum.

Samkvæmt 5. tölul. 1. mgr. 2. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, eru dánarbú sem skipt er hér á landi sjálfstæðir skattaðilar. Við andlát A lauk skattskyldu hans, en jafnframt stofnaðist skattskylda dánarbús hans. Skattskyldu dánarbús lýkur við skiptalok. Í máli þessu liggur fyrir að skiptum á umræddu dánarbúi lauk 30. desember 1994.

Af hálfu kæranda er krafan um niðurfellingu álagningar opinberra gjalda gjaldárið 1995 í fyrsta lagi byggð á því að eini erfinginn, tilgreindur minningarsjóður, sé gjafþegi og undanþeginn skattskyldu, sbr. úrskurð ríkisskattanefndar nr. 674/1982, og í öðru lagi að skipti hafi tafist óhæfilega vegna ágreiningsmála.

Samkvæmt því sem fram kemur í málinu verður ekki séð að erfingi hins látna samkvæmt erfðaskrá, þ.e. umræddur minningarsjóður, hafi verið gjafþegi (legatör) í þeim skilningi, sem lagður er í það hugtak, eins og umboðsmaður kæranda heldur fram, heldur bréferfingi. Þá er til þess að líta að ekki skiptir máli varðandi skattskyldu dánarbúsins þótt um einkaerfingja sé að ræða, sbr. úrskurð ríkisskattanefndar nr. 492/1987 sem birtur er á bls. 237 í úrskurðarsafni nefndarinnar fyrir árin 1986-1989. Að þessu athuguðu og með vísan til þess, sem að framan greinir um dánarbú og skattskyldu þeirra, verður að hafna kröfu kæranda, enda þykja viðbárur varðandi tafir á skiptum ekki geta leitt til umkrafinnar niðurfellingar á hinum kærðu gjöldum.

Umboðsmaður kæranda hefur gert kröfu um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breytingu á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir verða að hafna kröfu um málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda er hafnað.