Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 31. mars 1998, sbr. rökstuðning í bréfi, dags. 7. júlí 1998, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 2. mars 1998. Með hinum kærða úrskurði endurákvarðaði ríkisskattstjóri opinber gjöld kæranda gjaldárið 1996 og virðisaukaskatt kæranda uppgjörstímabilin september–október 1994, nóvember–desember 1994, janúar–febrúar 1995, mars–apríl 1995, maí–júní 1995 og júlí–ágúst 1995. Í kæru er gerð svofelld grein fyrir kæruefni:

„Málavextir eru þeir að fulltrúar ríkisskattstjóra komu á skrifstofu gjaldanda í ágúst 1997 og fóru yfir fylgiskjöl fyrir tímabilið 1.9.94 til 31.8.95 en það er rekstrarár gjaldanda og fellur það undir skattframtal 1996. Í framhaldi af þessari skoðun ríkisskattstjóra urðu nokkrar bréfaskriftir sem enduðu með úrskurði dags. 2. mars 1998. ... Verða nú rakin einstök atriði:

1. Útleiga á frystihólfum:

Í úrskurði ríkisskattstjóra kemur fram sú fullyrðing að útleiga á aðstöðu, svo sem frystihólfum sé ekki fasteignaleiga, og því virðisaukaskattsskyld. Við teljum þessu alveg öfugt farið þ.e. að útleiga á frystihólfum sé undanþegin virðisaukaskatti í samræmi við 8. tl. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988 um virðisaukaskatt, eins og um útleigu á fasteign sé að ræða, enda er engin þjónusta innifalin í leiguverðinu. Við förum því fram á að úrskurði ríkisskattstjóra verði hnekkt og að innsent framtal verði látið standa óbreytt hvað varðar útleigu á frystihólfum.

...

II.

Með bréfi, dags. 6. nóvember 1998, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Um virðisaukaskattshlið kærunnar.

Ríkisskattstjóri gerir þær kröfur að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans og neðangreindra athugasemda um hvern kærulið fyrir sig.

1. Útleiga á frystihólfum.

Ríkisskattstjóri telur að útleiga á frystihólfum verði ekki talin fasteignaleiga í skilningi 8. tl. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, enda hafi leigutakar ekki slík umráð yfir húsnæðinu að jafnað verði til réttinda leigjenda fasteignar. Það er álit ríkisskattstjóra að um leigu á aðstöðu sé að ræða og starfsemin því virðisaukaskattsskyld.

...

III.

1. Útleiga frystihólfa.

Samkvæmt gögnum málsins leigði kærandi ýmsum aðilum frystihólf á árunum 1994-1995. Með hinum kærða úrskurði var skattskyld velta kæranda í 24,5% þrepi virðisaukaskatts hækkuð um 1.377.010 kr. á þeim grundvelli að leiga á frystihólfum væri ekki fasteignaleiga, sem væri undanþegin virðisaukaskatti samkvæmt 8. tölul. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Þá hafði breytingin í för með sér að rekstrartekjur kæranda voru lækkaður um 337.367 kr. Krafa kæranda fyrir yfirskattanefnd er reist á því að um sé að ræða fasteignaleigu í merkingu tilvitnaðs lagaákvæðis. Af hálfu kæranda er því haldið fram að engin þjónusta sé innifalin í leiguverðinu.

Samkvæmt 1. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, skal greiða virðisaukaskatt í ríkissjóð af viðskiptum innanlands á öllum stigum. Í 2. mgr. 2. gr. er tekið fram að skattskyldan nái til allra vara og verðmæta, nýrra og notaðra, og allrar vinnu og þjónustu, hverju nafni sem nefnist, sbr. þó 3. mgr. 2. gr. Með vörum í þessu sambandi teljast ekki fasteignir, en hins vegar rafmagn, varmi og önnur orka. Samkvæmt 8. tölul. 3. mgr. 2. gr. er fasteignaleiga undanþegin virðisaukaskatti svo og útleiga bílastæða. Ekki er í lögskýringargögnum að finna sérstaka skýringu á undanþáguákvæði þessu né skilgreiningu á hugtakinu fasteignaleigu í skilningi þess. Á hinn bóginn er útleiga hótel- og gistiherbergja skattskyld, svo og önnur gistiþjónusta þegar leigt er til skemmri tíma en eins mánaðar, sbr. framangreindan 8. tölul. 3. mgr. 2. gr. Í lögum er hugtakið fasteign almennt notað um afmarkað land, ásamt eðlilegum hlutum landsins – lífrænum og ólífrænum – og þau mannvirki sem varanlega eru við landið skeytt. Almennt verður að skýra hugtakið fasteign, eins og það kemur fyrir í orðinu fasteignaleiga, með hliðsjón af tilvitnaðri skilgreiningu. Þannig hefur fasteignaleiga m.a. verið talin ná yfir leigu á takmörkuðum eignarréttindum í fasteign svo sem leigu á veiðirétti. Með hliðsjón af viðteknum sjónarmiðum við lögskýringu er rétt að líta til meginreglna 1. og 2. mgr. 2. gr. laganna við skýringu á undantekningum 3. mgr. 2. gr. Samkvæmt þessu getur þáttur þjónustu skipt máli við mat á því hvort leiga á afmörkuðu rými fasteignar telst vera fasteignaleiga í umræddri merkingu. Í tilviki kæranda var um að ræða geymsluþjónustu sem ekki verður felld undir fasteignaleigu samkvæmt 8. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, heldur verður að telja að um hafi verið að ræða skattskylda þjónustu samkvæmt 2. mgr. 2. gr. framangreindra laga. Af þessari ástæðu verður að hafna kröfu kæranda.

...

4. Álag o.fl.

Með hinum kærða úrskurði ákvað ríkisskattstjóri að láta kæranda sæta 20% álagi til viðbótar hækkun á virðisaukaskatti á uppgjörstímabilunum september–október 1994 og nóvember–desember 1994. Í bréfi ríkisskattstjóra til kæranda, dags. 13. nóvember 1997, kom hins vegar fram að 10% álagi yrði bætt við hækkun á skattskyldri veltu kæranda. Að þessu virtu þykir rétt að fella niður álag samkvæmt 27. gr. laga nr. 50/1988 á umræddum uppgjörstímabilum.

...

Ú r s k u r ð a r o r ð :

... Álag samkvæmt 27. gr. laga nr. 50/1988 á uppgjörstímabilunum september-október og nóvember-desember 1994 fellur niður. Öðrum kröfum kæranda er hafnað.