Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæra í máli þessu, dags. 21. ágúst 2014, varðar úrskurð tollstjóra, dags. 23. júní 2014, um endurákvörðun aðflutningsgjalda kæranda vegna tilgreindra vörusendinga á árunum 2009, 2010, 2011 og 2012, sbr. 111. gr. tollalaga nr. 88/2005. Er þess krafist í kærunni að úrskurður tollstjóra verði fellur úr gildi auk þess sem gerð er krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

II.

Helstu málavextir eru þeir að þann 7. nóvember 2013 komu starfsmenn tollstjóra á starfsstöð kæranda í þeim tilgangi að skoða vöru, þ.e. flögustein, sem við tollafgreiðslu hafði verið talin falla undir tollskrárnúmer 2514.0000 og 6810.1900. Afhenti kærandi starfsmönnum tollstjóra sýnishorn af umæddum vörutegundum til skoðunar auk þess sem framvísað var tveimur bindandi álitum frá tollstjóra nr. 17 og nr. 27 frá árinu 2003. Í framhaldi af heimsókninni tilkynnti tollstjóri kæranda með bréfi, dags. 24. mars 2014, að fyrirhugað væri að endurákvarða aðflutningsgjöld vegna tilgreindra vörusendinga á árunum 2009, 2010, 2011, 2012 og 2013, sbr. 111. gr. tollalaga nr. 88/2005. Kom fram að tollstjóri hefði endurskoðað nánar tilgreindar vörusendingar á grundvelli 2. mgr. 119. gr. laga nr. 88/2005. Gerði tollstjóri grein fyrir því mati sínu að bindandi álit nr. 17 frá árinu 2003 takmarkaðist við þá vöru sem þar væri lýst og aðeins vöru frá fyrirtækinu Mirage á Ítalíu. Á sama hátt takmarkaðist bindandi álit nr. 27 frá árinu 2003 við þá vöru sem þar væri lýst og einungis frá fyrirtækjunum Mirage, Cæsar og Novabell á Ítalíu. Jafnframt tók tollstjóri fram varðandi niðurstöðu tollskrárnefndar tollstjóra í bréfi til kæranda, dags. 1. mars 2004, að umrætt bréf hefði einungis gildi vegna þeirrar einu sendingar. Niðurstaða umrædds bréfs og úrskurður þar um hefði ekkert gildi vegna innflutnings annarrar vöru sem að mati tollstjóra hefði ranglega verið tollflokkuð í tollskrárnúmer 2514.0000. Væri það mat tollstjóra að tollmerking kæranda á tilteknum vörusendingum, sem upp voru taldar í bréfi hans, hefði tekið mið af röngum tollskrárnúmerum og væri því um vangreidd aðflutningsgjöld að ræða. Rökstuddi tollstjóri mat sitt með hliðsjón af vörureikningum að baki hverri vörusendingu og tollmerkingum framleiðanda annars vegar og kæranda hins vegar. Tilgreindi tollstjóri tollskrárnúmer sem hann taldi viðkomandi vörusendingar falla undir og bar saman skilmála þess númers og þess tollskrárnúmers sem kærandi hefði tilgreint.

Fyrirhugaðri endurákvörðun tollstjóra var mótmælt með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 28. apríl 2014. Var því m.a. mótmælt að bindandi álit tollstjóra giltu einvörðungu um vörur frá framleiðendunum Mirage, Cæsar og Novabell á Ítalíu þar sem álitin hlytu að gilda um allar sambærilegar vörur, sbr. 11. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Þá var umfjöllun tollstjóra um niðurstöðu tollskrárnefndar í bréfi, dags. 1. mars 2004, mótmælt með vísan til réttaröryggis, en kærandi yrði að geta treyst því að álit sem þar kæmi fram gilti um allar sambærilegar vörusendingar en ekki aðeins um þá einu sendingu sem tilgreind væri í niðurstöðunni. Voru gerðar athugasemdir við málatilbúnað tollstjóra m.a. með vísan til 72. og 75. gr. stjórnarskrár auk grundvallarreglna stjórnsýsluréttar og stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Fyrirhuguð endurákvörðun tollstjóra væri ekki rökstudd með fullnægjandi hætti og gæti því ekki orðið grundvöllur neins konar álagningar gjalda eða annarra íþyngjandi ákvarðana gagnvart kæranda. Í fyrsta lagi væru engar fjárhæðir tilgreindar og þess því ekki getið hvaða fjárhagslegu þýðingu endurákvörðun hefði. Í öðru lagi væru gjöld þau sem boðuð væri endurákvörðun á nefnd aðflutningsgjöld án nánari skýringar eða tilvísunar til laga. Gerði þetta kæranda ókleift að nýta andmælarétt sinn. Í þriðja lagi væri ekki minnst á uppruna varanna, en um vörur sem upprunnar væru á Evrópska efnahagssvæðinu giltu ákvæði 10., 15., 19., 20. og 25.-27. gr. EES samnings, sbr. 8. gr. samningsins. Af hálfu kæranda væri byggt á því að álagning aðflutningsgjalda þeirra vara sem upprunnar væru á Evrópska efnahagssvæðinu væri ólögmæt með vísan til 10. gr. EES-samningsins, sbr. lög nr. 2/1993, þar sem fram kæmi að tollar á innflutning, svo og gjöld sem hefðu samsvarandi áhrif, væru bönnuð milli samningsaðila. Í fjórða lagi fæli sú fyrirætlan tollstjóra að endurákvarða aðflutningsgjöld mörg ár aftur í tímann í sér viðskiptahindrun sem bryti í bága við 11. gr. EES-samningsins. Bréfi umboðsmanns kæranda fylgdi m.a. bréf fyrirsvarsmanns kæranda, dags. 20. apríl 2014, þar sem hann lýsti ástæðum þess að leitað hefði verið eftir bindandi áliti tollstjóra um tollflokkun á flísum.

Með úrskurði, dags. 23. júní 2014, hratt tollstjóri hinum boðuðu breytingum á aðflutningsgjöldum kæranda í framkvæmd að hluta, sbr. 111. gr. tollalaga nr. 88/2005. Í úrskurðinum kom fram að tollstjóri féllist á andmæli kæranda að hluta til. Teldi tollstjóri ljóst að bindandi álit nr. 17/2003 og 27/2003, sem kærandi byggði á, væru og hefðu frá upphafi verið röng. Hefðu vörur þær sem tilgreindar væru í greindum álitum aldrei átt að falla í þann tollflokk sem þar kæmi fram heldur í tollflokk nr. 6907.9000. Hefði því verið gripið til ráðstafana til að afturkalla áðurnefnd bindandi álit. Hvað sem því liði hefðu álitin verið þannig úr garði gerð að þau kynnu að hafa skapað réttmætar væntingar hjá kæranda vegna innflutnings sem þegar hefði átt sér stað. Með hliðsjón af andmælum kæranda, réttmætum væntingum og meðalhófsreglu stjórnsýslulaga nr. 37/1993 væri því fallið frá endurákvörðun vegna vöru sem falla ætti í sama tollflokk og þær vörur sem hin bindandi álit vörðuðu. Hluti þeirra vörusendinga, sem fyrirhuguð endurákvörðun tollstjóra fjallaði um, væru vegna flögusteins. Væri mat tollstjóra að umræddur flögusteinn hefði hlotið aðvinnslu sem gerði að verkum að hann gæti ekki fallið undir tollskrárnúmer 2514.0000. Af hálfu kæranda hefði verið vísað til bréfs tollstjóra, dags. 10. desember 2003 (sic), þar sem sérstaklega hefði verið tekið fram að flögusteinn, sem þar hefði komið til skoðunar, væri einungis sagaður til í rétthyrnda lögun og slík aðvinnsla væri heimil. Sá flögusteinn sem mál kæranda lyti að hefði hins vegar að auki verið rásaður til betri viðloðunar. Slík aðvinnsla væri umfram það sem leyfilegt væri í tollskrárnúmeri 2514.0000 og umfram það sem um hefði verið að ræða í fyrrgreindu máli. Rétt tollskrárnúmer flögusteinsins væri því 6803.0009. Vegna athugasemda í andmælabréfi kæranda um óskýrleika fyrirhugaðrar endurákvörðunar benti tollstjóri á að ekki væri venja að geta um fjárhæðir í boðun endurákvörðunar heldur aðeins tilgreina þær sendingar sem um ræddi. Hefðu þar til bær stjórnvöld ekki gert athugasemdir við þetta fyrirkomulag og væri ekki unnt að fallast á að fyrirhuguð endurákvörðun hefði verið óskýr af þessum sökum. Lagagrundvöllur endurákvörðunar tollstjóra væri 111. gr. tollalaga nr. 88/2005, eins og fram kæmi í boðun tollstjóra. Í boðunarbréfinu hefði einnig verið vísað til þess tollskrárnúmers sem tollstjóri teldi eiga við. Á heimasíðu tollstjóra mætti sjá í veftollskrá hvaða gjöld fylgdu hverju númeri og lagagrundvöll gjalda. Hefðu þar til bær stjórnvöld ekki gert athugasemdir við framkvæmd tollstjóra að þessu leyti. Á vörurnar væri lagður virðisaukaskattur samkvæmt 3. og 14. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 15% vörugjald, sbr. 1. tölul. 4. mgr. 3. gr., sbr. 2. gr. og 1. tölul. 1. mgr. 4. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjöld. Auk þess væri 5% A-tollur á flögustein frá Brasilíu samkvæmt 3. gr. tollalaga nr. 88/2005, sbr. tollskrá. Þá hafnaði tollstjóri rökum kæranda er lutu að álagningu aðflutningsgjalda á vörur sem upprunnar væru á Evrópska efnahagssvæðinu. Benti tollstjóri á að vörusending vegna flögusteins frá Þýskalandi væri með yfirlýsingu frá viðurkenndum útflytjanda um upprunasönnun og engir tollar hefðu verið á þeirri sendingu. Hún hefði hins vegar borið vörugjöld og virðisaukaskatt. Tók tollstjóri fram að það félli ekki undir valdsvið tollstjóra að fjalla um gildi settra laga sem mæltu fyrir um álagningu aðflutningsgjalda. Annar flögusteinn sem um ræddi í málinu væri uppruninn í Brasilíu og nyti ekki tollfríðinda. Þá hafnaði tollstjóri því að endurákvörðunin fæli í sér viðskiptahindrun sem færi gegn 11. gr. EES-samningsins, en endurákvörðunin ætti sér skýra lagastoð í 111. gr. tollalaga nr. 88/2005. Væri tollstjóri ekki bær til að kveða á um hvort lagaákvæðið bryti gegn umræddum samningi.

Var niðurstaða tollstjóra í úrskurðinum að aðflutningsgjöld af sex vörusendingum á árinu 2012 hefðu ekki verið rétt ákvörðuð við tollafgreiðslu og væru aðflutningsgjöld vegna þeirra sendinga því endurákvörðuð með vísan til 111. gr. tollalaga nr. 88/2005. Gerði tollstjóri í þessu sambandi grein fyrir einstökum vörusendingum sem ákvörðunin tók til með vísan til sendingarnúmers sendinganna. Leiddu breytingar tollstjóra til hækkunar aðflutningsgjalda, þ.e. virðisaukaskatts, vörugjalds og almenns tolls um alls 2.186.867 kr.

III.

Með kæru, dags. 21. ágúst 2014, skaut kærandi úrskurði tollstjóra, dags. 23. júní 2014, til ríkistollanefndar. Var þess krafist í kærunni að úrskurður tollstjóra yrði felldur úr gildi og að kæranda yrði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Fram kom að málið lyti að endurákvörðun aðflutningsgjalda vegna sex vörusendinga af flögusteini sem fluttar hefðu verið til landsins á árunum 2009-2012. Í kærunni var vísað til þeirra málsástæðna og lagaraka sem fram komu í andmælabréfi umboðsmanns kæranda, dags. 28. apríl 2014. Var því mótmælt í kærunni að minni háttar vinnsla flögusteins sem fælist í rásun hans til betri viðloðunar leiddi til þess að steinninn félli undir tollskrárnúmer 6803.0009. Kærandi hefði flutt inn flögustein frá árinu 1998 og ávallt gætt þess að gera greinarmun á þeim tollskrárnúmerum sem ættu við um slíkan stein, þ.e. annars vegar að óunninn steinn félli undir tollflokk 2514 og hins vegar að unninn steinn félli í tollflokk 6803. Kærandi hefði líklega flutt inn alls fjórar sendingar af yfirborðsslípuðum (unnum) flögusteini. Hefði ein þeirra sendinga verið tekin í vöruskoðun hjá tollstjóra og þá verið staðfest að kærandi hefði miðað við réttan tollflokk eða 6803.0009. Kærandi hefði þess utan nær eingöngu flutt inn flögustein í flokki 2514.0000 með óunnu (natural) yfirborði og söguðum í rétthyrnda lögun. Hefði kærandi um árabil flutt inn tugi gáma frá Brasilíu og hefði steinninn verið nýttur til klæðningar margra bygginga á Reykjavíkursvæðinu og víðar. Þá prýddi flögusteinninn gólf fjölda bygginga. Fyrir nokkrum árum hefði kærandi kvartað við framleiðanda flögusteins frá Brasilíu undan sagryki sem valdið hefði vandræðum við límingu. Hefði framleiðandinn brugðist við með því að senda flögustein með rákum á bakhlið til að auka viðloðun, kæranda að kostnaðarlausu. Teldi kærandi að ekki væri um unninn flögustein að ræða þrátt fyrir rásun steinsins. Rásirnar hefðu þó reynst óheppilegar í þeim tilvikum er steinninn var nýttur til utanhússklæðninga og hefði því verið óskað eftir því að rásun yrði hætt. Þá var vakin athygli á því að endurákvörðun tollstjóra tæki til alls sex vörusendinga og þar af væru tvær sendingar frá Evrópu, en flögusteinn frá Evrópu hefði aldrei verið rákaður. Á þremur farmbréfum vegna brasilísku sendinganna kæmi fram tollflokkur 2514.0000, en á einu bréfi tollflokkur 6803.0009. Hefðu vörusendingarnar í upphafi verið rétt tollflokkaðar og því væru ekki forsendur fyrir endurákvörðun aðflutningsgjalda. Kærunni fylgdu ýmis gögn, m.a. ljósrit vörureikninga vegna tilgreindra vörusendinga.

IV.

Með bréfi, dags. 19. september 2014, lagði tollstjóri fram umsögn í máli kæranda, sbr. þágildandi 4. mgr. 118. gr. tollalaga nr. 88/2005. Í umsögninni gerði tollstjóri grein fyrir fram komnum sjónarmiðum kæranda í kæru félagsins til ríkistollanefndar. Tók hann fram að þær sendingar sem lægju að baki hinum kærða úrskurði hefðu innihaldið flísar sem kærandi hefði flutt inn og hefðu þær verið tilbúnar til lagningar. Rétt tollflokkun fyrir þær vörur væri tollskrárnúmer 6803.0009. Tollskrárnúmer 2514.0000 bæri hins vegar heitið „Flögusteinn, einnig grófhöggvinn eða einungis sagaður eða hlutaður í sundur með öðruvísi hætti í rétthyrningslaga (þar með talið ferningslaga) blokkir eða hellur.“ Ljóst væri af texta númersins að aðvinnsla umfram það sem þar kæmi fram væri ekki heimil ef tollflokka ætti í umrætt númer. Vöruliður 6803 bæri heitið „Unninn flögusteinn og vörur úr flögusteini eða mótuðum flögusteini“ og skiptist í „framleiðsluvörur, þó ekki til klæðningar“ og „annað“. Til þess að falla í tollskrárnúmer 2514.0000 þyrfti steinninn að vera algerlega óunninn eins og hann kæmi úr berginu. Mætti steinninn aðeins hafa verið sagaður eða hlutaður í blokkir eða hellur. Öll vinnsla umfram það flytti vöruna í vörulið 6803. Þær vörur sem um ræddi hefðu verið meira unnar en heimilt væri samkvæmt flokki nr. 2514.0000, enda hefði verið um tilbúna vöru að ræða. Væri því hafnað að um óunna vöru hefði verið að ræða. Ekki væri ljóst af málatilbúnaði kæranda hvaða sendingar hefðu ekki innihaldið flísar sem hefðu verið rásaðar á bakhlið. Tók tollstjóri þó fram í því sambandi að rákir á bakhlið flísanna hefðu einungis verið til merkis um að um unna vöru væri að ræða, en það skipti ekki höfuðmáli um tollflokkun. Við tollflokkun væri það grundvallaratriði að um tilbúna vöru væri að ræða. Þá fjallaði tollstjóri um hverja sendingu fyrir sig. Í fyrsta lagi hefði tollafgreiðsla sendingar með númer L WIC 19 04 9 NL RTM B166 byggt á vörureikningi frá fyrirtækinu Sonat í Þýskalandi. Í tollskýrslu hefði kærandi skráð tollnúmer 2514.0000. Væri það mat tollstjóra að um rangt tollnúmer væri að ræða þar sem varan hefði verið fullunnin til lagningar, hvort sem hún hefði verið riffluð eða ekki, svo sem hann rökstuddi nánar með lýsingu á vörunni af heimasíðu framleiðanda. Bæri að flokka vöruna í tollnúmer 6803.0009. Tollafgreiðsla sendinga með númerin E DET 06 04 0 NL RTM W020, E GOD 2 07 1 DE HAM W008, E DET 20 3 2 NL RTM W022 og E DET 30 10 2 NL RTM V266 hefði byggt á vörureikningum frá fyrirtækinu BC Stones í Brasilíu. Kærandi hefði tollmerkt umrædda vöru í tollnúmeri 2514.0000. Væri það mat tollstjóra að um rangt tollnúmer væri að ræða, en á heimasíðu framleiðanda kæmi fram að varan væri fullunnin til lagningar svo sem nánar var rakið. Hefðu starfsmenn tollstjóra komist að þeirri niðurstöðu eftir skoðun vörunnar að hún skyldi flokkast í tollnúmer 6803.0009. Vegna tilvísunar kæranda til bréfs undirritaðs af formanni tollskrárnefndar, dags. 1. mars 2004, benti tollstjóri á að formaðurinn hefði tekið þátt í fyrirtækjaheimsókn tollstjóra til kæranda og væri það hans mat að ágreiningur málsins lyti ekki að sömu vöru og um væri fjallað í bréfinu. Ekki væri því hægt að byggja á umræddu bréfi varðandi hinar umdeildu sendingar. Um sendingarnúmer S HEG 25 03 9 NL RTM J520 tók tollstjóri fram að ekki væri verið að breyta tollflokkun þess með hinum kærða úrskurði heldur aðeins leiðrétta ranga útfærslu á tollskýrslu. Fór tollstjóri fram á að hinn kærði úrskurður tollstjóra yrði staðfestur.

Með bréfi ríkistollanefndar, dags. 14. september 2014, var kæranda send umsögn tollstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að koma á framfæri athugasemdum af því tilefni.

Með bréfi til ríkistollanefndar, dags. 13. október 2014, voru sjónarmið kæranda ítrekuð. Var því haldið fram að staðhæfing tollstjóra um að flögusteinn, sem kynni að vera tilbúinn til lagningar, ætti að falla í annan tollflokk en nr. 2514.0000 væri röng. Hinn umdeildi flögusteinn væri sagaður á fimm vegu, þ.e. fjórar brúnir og bakhlið, en yfirborð hans væri óunnið. Uppfyllti sú sögun ákvæði tollnúmersins um sögun í rétthyrningslaga lögun. Þá væri misskilningur hjá tollstjóra að ekki væri um sömu vöru að ræða og í mars 2004. Kærandi hefði flutt inn stærri sendingar af flögusteini beint frá Brasilíu. Stöku sinnum hefði kærandi hins vegar keypt smærri sendingar af sama steini frá fyrirtækinu Sonat Strobl GmbH í Þýskalandi til þess að spara tíma í flutningi. Um sama stein væri að ræða, enda upprunninn í sömu námu í Brasilíu. Tugur bygginga hefði verið klæddar að utan með þessum steini á mörgum tímaskeiðum. Fylgdu bréfinu fjögur farmbréf vegna gámasendinga kæranda frá Brasilíu þar sem upplýst var um tollnúmer. Á einu bréfinu væri tilgreint tollnúmerið 68.03.00.00 sem ætti við um stein með rákaðri bakhlið, en á hinum þremur væri tilgreint númerið 25.14.00.00. Loks var vakin athugli á stöðlum um steinsögun náttúrusteins eða svokölluðum DIN stöðlum.

Þar sem afgreiðslu máls kæranda var ólokið við gildistöku laga nr. 123/2014 hinn 1. janúar 2015 tók yfirskattanefnd við meðferð málsins frá þeim degi, sbr. 17. gr. nefndra laga.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 13. janúar 2015, var kæranda gefinn kostur á að koma að frekari gögnum eða rökstuðningi til skýringar kæru teldi félagið ástæðu til.

Með bréfi kæranda, dags. 23. janúar 2015, var ítrekuð krafa um að kæranda yrði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Í bréfinu er vísað til meðfylgjandi reiknings vegna útlagðs kostnaðar að fjárhæð 219.625 kr. að meðtöldum virðisaukaskatti. Þá hefur kærandi með bréfi, dags. 2. febrúar 2015, lagt fram frekari rökstuðning í málinu. Bréfinu fylgdu sýnishorn af flögusteini, þ.e. sýnishorn merkt A og B. Vegna athugasemda tollstjóra um að til þess að steinn geti fallið undir tollskrárnúmer 2514.0000 þurfi hann að vera algerlega óunninn og megi aðeins hafa verið sagaður eða hlutaður í blokkir eða hellur er bent á í bréfi kæranda að umræddur flögusteinn falli undir það, en hann hafi verið sagaður í plötur með óunnu yfirborði. Þá komi hvergi fram í skilgreiningu eða lýsingu tollskrár á tollskrárnúmeri 2514.0000 að sögun í tilgreind mál eða breidd megi ekki hafa stuðst við mælingar. Bendir kærandi á í þessu sambandi að í bréfi þáverandi formanns tollskrárnefndar frá 1. mars 2004 hafi verið staðfest að brasilísku flögusteinsflísarnar falli undir tollskrárnúmer 2514.0000 og hafi nefndin sagt orðrétt „að flögusteinninn sem þar kom til skoðunar sé einungis sagaður til í rétthyrnda lögun“ og slík aðvinnsla sé heimil. Vegna tilvísunar tollstjóra til umsagnar fyrrum formanns tollskrárnefndar þess efnis að málið varði ekki sömu vöru og fjallað var um í fyrrgreindu bréfi hvetur kærandi til þess að skoðuð verði klæðning tveggja tilgreindra bygginga sem klæddar hafi verið með flögusteini úr sömu námu á árunum 2004 og 2006 og rökstutt í hverju munurinn sé fólginn.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 5. febrúar 2015, var tollstjóra gefinn kostur á að koma á framfæri athugasemdum í tilefni af bréfi kæranda, dags. 2. febrúar 2015, ef ástæða yrði talin til þess.

Með bréfi, dags. 27. mars 2015, hefur tollstjóri gert grein fyrir athugasemdum sínum. Í bréfinu lýsir tollstjóri framlögðu sýnishorni kæranda merktu A svo að um sé að ræða flís sem sé söguð í rétthyrnda lögun, jöfn á þykktina og slípuð á yfirborði. Hafi flísin greinilega verið söguð á þykktina með grófri steinsög sem skapi þannig undirlag til að flísin grípi betur í steinlím. Sýnishorn merkt B sé flís sem sé slípuð og unnin á yfirborði og með söguðum rifum á bakhlið til að flísin grípi betur í steinlím. Fyrsta túlkunarregla tollskrár, sem jafnframt sé meginregla, mæli fyrir um að fyrirsagnir á flokkum, köflum og undirköflum séu aðeins til leiðbeiningar. Í lagalegu tilliti skuli tollflokkun byggð á orðalagi vöruliða, athugasemda við tilheyrandi flokka eða kafla og, brjóti það ekki í bága við orðalag vöruliða eða athugasemda, skuli fylgja eftirfarandi reglum. Samkvæmt þessu megi aðeins beita þeim reglum sem síðar komi brjóti það ekki í bága við orðalag vöruliða eða athugasemda. Í hinu kærða tilviki sé orðan vöruliða tiltölulega skýr. Orðalag vöruliðar 6803 sé „unninn flögusteinn og vörur úr flögusteini eða mótuðum flögusteini“ og skiptist í „framleiðsluvörur, þó ekki til klæðningar“ og „annað“. Vara kæranda sé framleiðsluvara úr flögusteini og ætluð til klæðningar utanhúss. Eigi vara kæranda því réttilega heima í tollskrárnúmeri 6803.0009. Þá vísar tollstjóri í skýringarrit við HS flokkunarkerfið eða „Explanatory notes“, sem fylgir bréfinu í ljósriti. Í a-lið texta um vörulið 2514 komi fram að slípun flísa sé ekki heimil og að slík aðvinnsla færi vöru í annað tollskrárnúmer. Um vörulið 6803 segi í skýringarbókum „Natural slate falls in heading 2514 when in the mass, or in the form of blocks, slabs or sheets obtained by splitting, rough cutting or squaring or sqauring by sawing. This heading covers similar products more highly processed (e.g., sawn or cut otherwise than rectangular (including square), ground, polished, chamfered, drilled, varnished, enamelled, moulded or otherwise ornamented).“ Vegna þeirrar fullyrðingar kæranda að yfirborð hinna umdeildu flísa sé algerlega óunnið bendir tollstjóri á að þær flísar sem tollstjóri hafi til umsagnar séu slípaðar á yfirborði og teljist því unnar. Auk þess séu þær unnar á bakhlið. Séu flísarnar þannig unnar umfram það að vera einungis sagaðar eða hlutaðar í blokkir eða hellur. Sú staðreynd að hver flís sé skorin í nákvæmlega sömu mál og þannig tilbúin til lagningar bendi eindregið til þess að varan eigi heima í tollskrárnúmeri 6803.0009 en ekki 2514.0000, enda eigi það fyrrnefnda við um tilbúnar vörur en það síðarnefnda um hellur eða blokkir af flögusteini eins og þær komi úr berginu. Vegna tilvísunar kæranda til bréfs tollskrárnefndar frá 1. mars 2004 ítrekar tollstjóri að í því bréfi sé fjallað um einstaka vörusendingu og telji tollstjóri þá vöru ekki sambærilega þeim vörum sem liggi til grundvallar hinum kærða úrskurði.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 30. mars 2015, var kæranda sent ljósrit af bréfi tollstjóra og félaginu gefinn kostur á að koma að athugasemdum af því tilefni. Með bréfi, dags. 20. apríl 2015, hefur kærandi komið á framfæri athugasemdum sínum. Er mótmælt þeirri staðhæfingu tollstjóra að innsend sýnishorn flögusteins séu með slípuðu (unnu) yfirborði, en bæði sýnishornin séu með óunnu (óslípuðu) yfirborði og eigi því heima í vörulið 2514. Þá vísi tollstjóri til þess að bakhlið beggja sýnishornanna sé unnin, en slíkt samræmist tollflokkun í tollskrárnúmer 2514.0000. Er ítrekað að gróf sögun samræmist flokkun í vörulið 2514 og teljist þannig ekki aðvinnsla. Er skorað á yfirskattanefnd að afla hlutlauss sérfræðiálits um þá staðhæfingu að yfirborð sýnishornanna sé slípað og þar með unnið.

V.

Kærandi í máli þessu er einkahlutafélag sem rekur verslun með byggingarefni og flísar. Varðar kæra félagsins úrskurð tollstjóra, dags. 23. júní 2014, um endurákvörðun aðflutningsgjalda kæranda vegna tilgreindra vörusendinga á árinu 2012, sbr. 111. gr. tollalaga nr. 88/2005, með síðari breytingum. Var endurákvörðun tollstjóra byggð á því að við innflutning kæranda á flögusteini hefði ranglega verið lagt til grundvallar að steinninn félli undir tollskrárnúmer 2514.0000 í tollskrá. Taldi tollstjóri að þar sem um væri að ræða unninn flögustein, sem væri tilbúinn til lagningar, félli steinninn undir tollskrárnúmer 6803.0009 og hefði þannig borið að greiða af vörunni 5% almennan toll og 15% vörugjald auk annarra aðflutningsgjalda. Af hálfu kæranda er því haldið fram að flögusteinninn falli undir tollskrárnúmer 2514.0000, enda taki vöruliður 2514 til flögusteins sem sé óunninn. Hinn umdeili flögusteinn sé sagaður á fimm vegu, þ.e. fjórar brúnir og bakhlið, en yfirborð sé óunnið. Í einhverjum tilvikum hafi framleiðandi rásað bakhlið flögusteinsins til þess að auka viðloðun líms, en það geti ekki talist slík aðvinnsla sem komi í veg fyrir að varan falli undir tollskrárnúmer 2514.0000.

Í almennum reglum um túlkun tollskrárinnar , sem lögfest var sem viðauki við tollalög nr. 88/2005, kemur fram að við flokkun samkvæmt tollskrá skuli fyrirsagnir á flokkum, köflum og undirköflum einungis vera til leiðbeiningar. Í lagalegu tilliti skuli tollflokkun byggð á orðalagi vöruliða og athugasemdum við tilheyrandi flokka eða kafla. Þá kemur fram í a-lið 3. tölul. reglnanna að þegar til álita kemur að telja vörur til tveggja eða fleiri vöruliða skuli sá vöruliður sem felur í sér nákvæmasta vörulýsingu tekinn fram yfir vörulið með almennari vörulýsingu. Í 25. kafla tollskrár er m.a. fjallað um mold og steintegundir. Undir vörulið 2514 fellur „flögusteinn, einnig grófhöggvinn eða einungis sagaður eða hlutaður sundur með öðrum hætti í rétthyrningslaga (þar með talið ferningslaga) blokkir eða hellur“. Í athugasemd 1 við þennan kafla tollskrárinnar segir að leiði ekki annað af 4. athugasemd við þennan kafla eða af orðalagi vöruliða þessa kafla teljist til þeirra aðeins óunnar vörur eða vörur sem hafa verið þvegnar (einnig með kemískum efnum til þess að ná burtu óhreinindum án þess að vörurnar breyti eðli sínu), muldar, malaðar, í duftformi, rifnar, sáldaðar, sigtaðar, kjarnaðar með fleytingu, segulgreiningu eða öðrum vélrænum eða fysískum aðferðum (þó ekki kristöllun), en ekki vörur sem hafa verið ristaðar, brenndar, blandaðar eða meðfarnar frekar en tilgreint er í einstökum vöruliðum. Þá segir í e-lið athugasemdar 2 að til 25. kafla teljist ekki „þak-, vegg- og rennuefni úr flögusteini (nr. 6803)“.

Í 68. kafla tollskrár er fjallað um vörur úr steini, gipsefni, sementi, asbesti, gljásteini eða áþekkum efnum. Undir vörulið 6803 fellur unninn flögusteinn og vörur úr flögusteini eða mótuðum flögusteini. Falla „framleiðsluvörur, þó ekki til klæðningar“ undir tollskrárnúmer 6803.0001 undir greindum vörulið og „annað“ undir tollskrárnúmer 6803.0009. Í 1. tölul. athugasemda við þennan kafla tollskrárinnar segir m.a. að til þessa kafla teljist ekki vörur í 25. kafla.

Eins og fram er komið í málinu tók endurákvörðun tollstjóra til sex vörusendinga til kæranda á árinu 2012. Nánar tiltekið er um að ræða sendingu með sendingarnúmer L WIC 19 04 9 NL RTM B166, sbr. vörureikning frá Sonat í Þýskalandi. Er komið fram af hálfu tollstjóra að á heimasíðu framleiðanda komi fram að umrædd vara sé fullunnin til lagningar og séu gefin upp mál, þ.e. breidd, lengd og þykkt eftir vöruheiti. Hafi umædd vara borið vöruheitið: „Sonat Grey Slate, Material 516, surface natural / _cut to size tiles 300/600mm, 10 mm calibrated to uniform thickness, edges mashine cut“. Þá er um að ræða sendingar með sendingarnúmer E DET 06 04 0 NL RTM W020, E GOD 2 07 1 DE HAM W008 og E DET 20 3 2 NL RTM W022 sem og E DET 30 10 2 NL RTM V266 sem allar byggðu á vörureikningum frá BC Stones í Brasilíu. Hefur tollstjóri bent á að á heimasíðu framleiðanda komi fram að umrædd vara sé fullunnin til lagningar og séu gefin upp mál, þ.e. breidd, lengd og þykk eftir vöruheiti. Vörulýsing á vörureikningi vegna sendingar með sendingarnúmer E DET 30 10 2 NL RTM V266 hafi verið „Roofing tile black 300x600x9 mm. Nat/Cal“. Vegna vörusendingar með sendingarnúmer S HEG 25 03 9 NL RTM J520 tók tollstjóri fram að ekki væri verið að breyta tollflokkun með hinum kærða úrskurði heldur aðeins leiðrétta ranga útfærslu á tollskýrslu. Rétt er að taka fram að í málinu liggja fyrir bæði sýnishorn og ljósmyndir af umræddum flögusteini, sbr. bréf kæranda til yfirskattanefndar, dags. 2. febrúar 2015, og meðfylgjandi gögn.

Samkvæmt framansögðu, sbr. e-lið athugasemdar 2 við 25. kafla tollskrár, telst þak-, vegg- og rennuefni úr flögusteini ekki til 25. kafla. Af hálfu kæranda er komið fram að um sé að ræða flögustein sem nýttur var til veggklæðninga og er ekki deilt um það í málinu að flögusteinninn sé tilbúinn til lagningar af hendi framleiðanda. Verður því að fallast á með tollstjóra að sú vara sem um ræðir falli undir vörulið 6803 í tollskrá. Með vísan til framanritaðs, svo og með vísan til 1. tölul. og a-liðar 3. tölul. í almennum reglum um túlkun tollskrár, verður að hafna kröfu kæranda í máli þessu. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna kröfu kæranda um að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda í máli þessu er hafnað.