Úrskurður ríkisskattanefndar

Málavextir eru þeir, að af hálfu kærenda var ekki talið fram til skatts innan tilskilins framtalsfrests árið 1987. Við frumálagningu opinberra gjalda gjaldárið 1987 áætlaði skattstjóri því kærendum skattstofna til álagningar gjaldanna. Við hina áætluðu skattstofna bætti skattstjóri 25% álagi skv. heimildarákvæðum 1. ml. 1. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Með kæru, dags. 28. ágúst 1987, mótmælti umboðsmaður kærenda álagningunni og boðaði, að rökstuðningur fyrir kærunni yrði sendur innan skamms. Í framhaldi af kærunni barst skattstjóra skattframtal kærenda árið 1987. Framtalið, sem dagsett er 30. september 1987, barst skattstjóra 8. október 1987 skv. áritun hans á það um móttöku þess. Í greinargerð um eignabreytingar í framtalinu kom fram, að kærandi, A., hefði lagt fram 1.300.000 kr. til X. og eignast þar með 20% í félaginu. Þá var á samræmingarblaði gerð grein fyrir hlutdeild kæranda, A., í rekstri og hreinni eign X. auk sjálfstæðrar starfsemi kæranda sjálfs, þ.e. sölustarfsemi. Þar var tekjufærður söluhagnaður frá 1984, er nam framreiknaður 2.082.922 kr. en fjárfesting í X. 1.300.000 kr. gjaldfærð á móti. Vegna mismunarins var 10% álag tekjufært.

Með kæruúrskurði, dags. 30. nóvember 1987, tók skattstjóri kæruna til úrlausnar. Féllst hann á að leggja tekjuframtal kæranda, B., til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1987. Skattstjóri taldi hins vegar skattframtalið að öðru leyti og tekjuframtal kæranda, A., ekki veita þær upplýsingar um tekjur hans og eignir kærenda, að á því mætti byggja rétta álagningu, auk þess sem framtalið væri ekki í samræmi við ákvæði 91. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Segir svo um þetta í kæruúrskurði skattstjóra:

„1. Samkvæmt 1. mgr. 91. gr. nefndra laga ber sérhverjum skattskyldum aðila að afhenda skattstjóra skattframtal, þar sem greindar eru allar tekjur og eignir hans á næst liðnu ári svo og önnur atriði sem máli skipta við skattálagningu. Framtali aðila sem hafa með höndum atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi skal fylgja ársreikningur — þ.e. samræmdur reksturs- og efnahagsreikningur — sem sé í samræmi við gildandi bókhaldslög ásamt þeim breytingum sem nauðsynlegar kunna að vera til samræmis við ákvæði skattalaga og ásamt lögboðnum fylgiskjölum, og skulu þeir á sama hátt innihalda allar tekjur og eignir tengdar atvinnurekstri aðilans og einungis gjöld tekjuöflunar þeirra tekna sem frádráttarbær eru skv. 31. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt.

Samkvæmt upplýsingum í framtali hefur kærandi gerst aðili að sameignarfélaginu X. s/f sem eigin atvinnurekstri og færir af þeim rekstri tap kr. 33.930,- til frádráttar hreinum tekjum af öðrum atvinnurekstri sínum og til eignar kr. 247.926,- sem hlutdeild í hreinni eign sameignarfélagsins. Ársreikningar vegna þeirrar starfsemi sem um virðist hafa verið að ræða hafa ekki verið lagðir fram, og engar eignir eða skuldir sem tengjast þeim atvinnurekstri koma fram í framtalsgögnum aðrar en að framan greinir. Þess vegna verður ekki séð hverjar brúttó tekjur hafa verið af rekstrinum, hvaða gjöld eða gjaldaliðir hafa verið dregin frá tekjum né réttmæti þess frádráttar. Af sömu ástæðum verður stofn til aðstöðugjalds í þeim rekstri ekki ákvarðaður, en greinargerð til gjaldsins hefur ekki verið lögð fram.

2. Samkvæmt framtali kæranda gjaldárið 1985 seldi hann á árinu 1984 fyrnanlegt lausafé verkstæðis með skattskyldum söluhagnaði, sem skv. útreikningi kæranda nam kr. 1.260.391,-. Óskað var frestunar skattlagningar söluhagnaðarins.

Samkvæmt 13. gr. laga nr. 75/1981 er heimil frestun skattlagningar söluhagnaðar af fyrnanlegum eignum um tvenn áramót, enda afli skattaðili sér fyrnanlegrar eignar innan þess tíma. Ef eignanna er ekki aflað innan þess tíma telst söluhagnaðurinn með skattskyldum tekjum á öðru ári frá því að hann myndaðist, framreiknaður skv. 26. gr. sömu laga með verðbreytingarstuðli og að viðbættu 10% álagi.

Frestun skattlagningar umrædds söluhagnaðar kæranda skyldi skv. framanrituðu því lokið á tekjuárinu 1986 og tekjufærast á því ári. Á innsendu skattframtali verður hvorki séð að tilskilinna eigna hafi verið aflað né að söluhagnaður hafi verið tekjufærður.

Tekjur á framtali kæranda virðast því vera vantaldar um nefndan söluhagnað, sem með áðurnefndum framreikningi og álagi, nemur kr. 2.082.969,-.

Með vísan til framanritaðs þykir innsent skattframtal ásamt meðfylgjandi gögnum eigi sem heild hafa sannað eða gert sennilegan þann grundvöll skattlagningar sem niðurstöðu þess er ætlað að sýna. Framtalið verður því ekki talið nægilega traust heimild að leggja megi það óbreytt til grundvallar álagningu opinberra gjalda og er því þess vegna hafnað.

Eftir atvikum og með tilliti til framkominna upplýsinga og gagna er fallist á að lækka áætlun eignarskattsstofns.

Skattstjóri hefur ákveðið að nýta sér heimild sína skv. 1. mgr. 106. gr. laga nr. 75/1981 til beitingar 25% álags á gjaldstofna. Ekki hefur verið sýnt fram á að þær ástæður hafi legið fyrir er leiði til þess að fella beri niður álag samkvæmt ákvæðum 3. mgr. greinarinnar.“

Með kæru, dags. 29. desember 1987, hefur umboðsmaður kærenda skotið kæruúrskurði skattstjóra til ríkisskattanefndar og boðaði, að rökstuðningur fyrir kærunni yrði sendur innan skamms. Í bréfi, dags. 9. mars 1988, gerir umboðsmaðurinn grein fyrir kröfum sínum og rökstuðningi. Þess er krafist, að skattframtalið verði óbreytt lagt til grundvallar álagningu opinberra gjalda gjaldárið 1987. Með bréfinu fylgdi ársreikningur X. s.f. fyrir árið 1986, en bent á, að gögn þessi hafi a.m.k. fylgt skattframtali sameiganda kæranda, A., að sameignarfélagi þessu. A samræmingarblaði kæranda hafi þó komið fram upplýsingar, er nægt hefðu til álagningar eða a.m.k. gefið tilefni til þess að kalla eftir ársreikningi. Gerð er grein fyrir sölu kæranda á bifreiðaverkstæði á árinu 1984 og skattskyldum hagnaði vegna þeirra sölu 1.260.391 kr. Farið hefði verið fram á frestun á skattlagningu þessa hagnaðar um tvenn áramót á framtali árið 1985. Á árinu 1986 hefði kærandi keypt 20% eignarhlut í X. s.f. fyrir 1.300.000 kr., en hjá því fyrirtæki hefði hann starfað sem sölumaður eftir að hann seldi verkstæðið. Sameignarfélag þetta væri ekki sjálfstæður skattaðili. Bæði við sölu verkstæðisins og kaup á eignarhlutanum í sameignarfélaginu hefði við ákvörðun kaupverðs verið höfð hliðsjón af tekjumöguleikum og ýmsum þáttum, þ.e. goodwill, auk hinna föstu fjármuna, er fylgdu í kaupum. Til dæmis mætti geta þess, að þótt X. s.f. hafi ekki fyrir inngöngu kæranda, A., átt eignir umfram skuldir skv. ársreikningi, þá stafaði það einkum af miklum undirbúningskostnaði við öflun viðskiptasambanda svo og við stofnun dreifikerfis, en félagið sérhæfði sig í sölu rekstrarvara til verkstæða. Mest af þessum kostnaði hefði verið gjaldfært við tilurð hans og áður en fjárfestingin fór að skila verulegum hagnaði.

Af hálfu umboðsmanns kæranda eru gerðar svofelldar kröfur varðandi meðferð nefnds söluhagnaðar:

„Ég lít svo á, að ákvæði 13. gr. skattalaga um fyrningu eigna í stað söluhagnaðar gildi í þessu sambandi. Framteljandi hefur selt fyrnanleg verðmæti og keypt önnur samskonar í staðinn. Ekki mundi tjóa sú mótbára að benda á eignir skv. 32. gr. sem einu fyrnanlegu eignir í þessu sambandi, þar sem ætlun löggjafans getur ekki hafa verið að mismuna skattþegnum í atvinnurekstri varðandi meðferð söluhagnaðar. Nægir í því sambandi að minna á hinar margvíslegu aðstæður, þar sem söluhagnaður er yfirfæranlegur til lækkunar stofnverði eða fyrningar annarra eigna. Ekki þýðir heldur að benda á 18. gr. þar sem augljóslega er átt við hlut í félögum, sem eru sjálfstæðir skattaðilar.

Uppreiknaður söluhagnaður nam kr. 2.082.922 en að frádreginni fjárfestingu (kr. 1.300.000) kr. 782.922. Með 10% álagi verða eftirstöðvar skattskylds söluhagnaðar því kr. 861.214 eins og fram kemur á samræmingarblaði með skattframtali 1987 og var fjárhæð þessi þar talin til tekna.

Stofnverð eignarhluta framteljanda í X. s.f. stendur skv. skattframtali 1987 í kr. 0 í stað kr. 1.300.000, þótt 20% hreinnar eignar félagsins eða kr. 247.926 sé fært til eignar v/eignarskattsstofns etc.

Reynist framangreindur rökstuðningur ekki fullnægjandi verður að líta á málið frá öðru sjónarhorni:

Útistandandi skuldir, vörubirgðir og aðrar ófyrnanlegar eignir félagsins voru í lok ársins 1986 kr. 4.297.738 en skuldir samtals kr. 4.966.555. Bókfært verð fyrnanlegrar fasteignar og annarra fastafjármuna var kr. 2.311.115, en að frádregnum umframskuldum skv. ofangreindu nettó kr. 1.642.298. Framteljandi hefur því greitt kr. 1.300.000 fyrir 20% hlut í þessum fyrnanlegu fjármunum.

Verði stofnverð eignarhluta framteljanda fyrnt á móti söluhagnaði samkvæmt þessari síðustu röksemd verða fastafjármunir að sjálfsögðu ekki fyrndir í hinum sameiginlega ársreikningi félagsins, heldur einungis hjá hvorum sameiganda fyrir sig og framvegis aðeins hjá C. eða að 80% hluta.“

Með bréfi, dags. 25. ágúst 1988, gerir ríkisskattstjóri svofelldar kröfur í málinu f.h. gjaldkrefjenda.

„Fallist er á að framtal kæranda eins og það liggur nú fyrir verði lagt til grundvallar álagningu opinberra gjalda með þeirri breytingu sem leiðir af skattlagningu söluhagnaðar vegna sölu bifreiðaverkstæðis. Ríkisskattstjóri fellst ekki á að skilyrðum 13. gr. laga nr. 75/1981 sé fullnægt, þar sem kærandi hefur ekki aflað sér fyrnanlegrar eignar skv. 32. gr.“

Í máli þessu er eigi ágreiningur um fjárhæð þess hagnaðar, er kærandi hafði af sölu bifreiðaverkstæðis á árinu 1984 og að þann hagnað beri kæranda að færa sér til tekna á tekjuárinu 1986. Deiluefnið varðar möguleika kæranda til þess að fyrna eignir, sem fyrnanlegar eru skv. 32. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, á móti tekjufærðum söluhagnaði, sbr. 1. mgr. 13. gr. og 1. mgr. 44. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Svo sem fram hefur komið varð kærandi eignaraðili að X. s.f. á árinu 1986 og nemur eignarhlutdeild hans í sameignarfélagi þessu 20%. Sameignarfélag þetta er eigi sjálfstæður skattaðili. Kærandi þykir hafa heimild til þess að fyrna fyrnanlegar eignir í sameignarfélagi þessu sérstakri fyrningu á móti söluhagnaði sem svarar til eignarhlutdeildar hans. Meðferð fyrninga af hans hendi í framtalsskilum hans gjaldárið 1987 og kröfugerð hans fyrir ríkisskattanefnd er eigi í samræmi við nefnda heimild. Að svo vöxnu og eins og mál þetta liggur fyrir er kærunni vísað frá að svo stöddu.