Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru til yfirskattanefndar, dags. 12. desember 1996 (misritað 1995 í kæru), er kærð ákvörðun skattstjóra um lækkun gjaldfærðs kostnaðar um samtals 142.524 kr. samkvæmt rekstrarreikningi kæranda vegna ársins 1995 er fylgdi skattframtali kæranda 1996, …, sbr. tilkynningar skattstjóra, dags. 25. júlí 1996, og kæruúrskurð, dags. 28. nóvember 1996. Nánar tiltekið eru kæruatriðin eftirfarandi:

1. …

2. Skattstjóri felldi niður gjaldaliðinn „vinnuföt (sloppar og klossar)" 7.125 kr. á þeirri forsendu að eigin vinnuföt sjálfstætt starfandi manna teldust eigi vera til öflunar tekna í atvinnurekstri samkvæmt 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Telur umboðsmaður kæranda ekki ástæðu til að gera greinarmun á því hvort vinnuföt séu notuð af launþega eða sjálfstæðum atvinnurekanda. Atvinnurekendur fái frádrátt vegna þessa liðar almennt.

3. Kærandi gjaldfærði félagsgjald 42.003 kr. til Læknafélags Íslands í rekstrarreikningi sínum. Skattstjóri felldi niður gjaldfærslu félagsgjaldsins á þeim forsendum að ekki væri um frádráttarbæran kostnað að ræða samkvæmt 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, eða b-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum í atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Umrædds félagsgjalds væri auk þess eigi getið á lista ríkisskattstjóra yfir frádráttarbær félagsgjöld sem gefinn hefði verið út í febrúar 1995, sbr. lokamálslið b-liðar 6. gr. nefndrar reglugerðar. Af hálfu umboðsmanns kæranda er komið fram að augljóst sé að Læknafélag Íslands veiti starfandi læknum mjög mikilsverða þjónustu vegna starfa þeirra, sem auðveldi þeim tekjuöflun og bæti þjónustu þeirra. Þessi kostnaðarliður sé nánast alfarið bundinn störfum lækna hér á landi og virðist sem íslenskir læknar sem starfi erlendis sjái almennt ekki ástæðu til þess að leggja í þennan kostnað. Ekki virðist vera nokkur efnisrök fyrir því hjá skattyfirvöldum að setja þjónustu Læknafélags Íslands við félagsmenn sína í sérstakan flokk og neita að veita frádrátt frá tekjum vegna hennar, en taka nánast alla aðra þjónustu og kostnað og veita frádrátt vegna þess.

4. …

II.

Ríkisskattstjóri hefur með bréfi, dags. 24. janúar 1997, lagt fram í málinu svofellda kröfugerð fyrir hönd gjaldkrefjenda:

„…

Að öðru leyti fer ríkisskattstjóri fram á að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans."

III.

Um 1. kærulið:

…

Um 2. kærulið:

Samkvæmt því sem upplýst er í máli kæranda er hinn gjaldfærði vinnufatakostnaður 7.125 kr. vegna kaupa á sloppum og klossum. Fyrir liggur að fatnaður þessi er eingöngu vegna kæranda sjálfs.

Útgjöld sjálfstætt starfandi manns til fatakaupa eru þess eðlis að almennt verður að miða við að um sé að ræða persónuleg útgjöld og því ekki frádráttarbær sem rekstrarkostnaður í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, nema atvik leiði sérstaklega til annarrar niðurstöðu.

Í skattmatsreglum, sem ríkisskattstjóri hefur gefið út m.a. með stoð í 116. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. auglýsingu nr. 1/1995 í B-deild Stjórnartíðinda (skattmat í staðgreiðslu á árinu 1995), kemur fram að ekki skuli reikna launþega til tekna nauðsynlegan hlífðarfatnað sem launagreiðandi afhendir honum til afnota við störf í þágu launagreiðandans. Í framtalsleiðbeiningum ríkisskattstjóra árið 1996 kemur á sama hátt fram að ekki skuli meta eða færa til tekna á skattframtali nauðsynlegan hlífðarfatnað sem launþegi fær til afnota við störf í þágu vinnuveitanda. Enda þótt nauðsynlegur hlífðarfatnaður skuli samkvæmt þessu ekki teljast til tekna hjá launamanni er ljóst að útgjöld þar að lútandi teljast til rekstrarkostnaðar launagreiðanda.

Rétt þykir að líta til framangreinds við úrlausn þess hvort útgjöld sjálfstætt starfandi manns vegna fatnaðar til eigin nota geti talist frádráttarbær rekstrarkostnaður hans, sbr. einnig þau viðhorf sem fram koma í dómi Hæstaréttar Íslands 19. desember 1996 í málinu nr. 432/1995. Þykir mega við það miða í þessu sambandi að ef hlífðarfatnaður er almennt afhentur launþegum í viðkomandi starfsgrein til afnota, t.d. samkvæmt ákvæðum kjarasamninga, án þess að teljast þeim til tekna, og um er að ræða fatnað sem einungis nýtist við þá vinnu sem stunduð er, geti útgjöld vegna kaupa á slíkum fatnaði til eigin nota sjálfstætt starfandi manns verið frádráttarbær rekstrarkostnaður í skilningi nefnds lagaákvæðis, enda fjárhæð innan hóflegra og eðlilegra marka.

Af hálfu kæranda er skírskotað til þess að slíkur kostnaður sem hér um ræðir sé viðurkenndur sem rekstrarkostnaður þegar um sé að ræða kostnað vegna launþega. Ætla verður að hér sé skírskotað til starfskjara lækna sem vinna sem launþegar. Ekki er því haldið fram af hálfu kæranda að það leiði af ákvæðum kjarasamnings lækna að þeim skuli látin í té hlífðarföt vegna vinnu þeirra og hefur eftirgrennslan yfirskattanefndar ekki leitt slíkt í ljós. Þó mun rík venja standa til þess að launþegar í slíku starfi sem kærandi hefur með höndum fái afhenta sloppa frá launagreiðanda til afnota við vinnu sína og stendur skattframkvæmd ekki til þess að um skattskyld hlunnindi sé að ræða, sbr. fyrrnefndar matsreglur. Með skírskotun til þess sem að framan greinir um frádráttarbærni hlífðarfatakostnaðar verður því fallist á að útgjöld kæranda vegna sloppakaupa geti talist til rekstrarkostnaðar í skilningi 1. mgr. 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Hins vegar þykir ekki hafa verið sýnt fram á að kaup á klossum geti talist frádráttarbær útgjöld eftir framangreindum viðmiðunum og er kröfu um gjaldfærslu þeirra útgjalda hafnað. Eins og málið liggur fyrir verður ekki ráðið hver kostnaður kæranda var af hvorum hluta um sig. Verður frádráttur því ekki ákvarðaður nema að álitum. Þykir mega miða við að frádráttarbær hluti útgjalda vegna vinnufatnaðar hafi numið 3.000 kr.

Um 3. kærulið:

Kærandi þykir ekki hafa sýnt fram á að hin umdeildu félagsgjöld til Læknafélags Íslands séu í þeim tengslum við sjálfstæða starfsemi hans eða honum nauðsynleg við tekjuöflunina á þann hátt að þau geti talist rekstrarkostnaður samkvæmt 1. tölul. 31. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. og b-lið 6. gr. reglugerðar nr. 483/1994, um frádrátt frá tekjum af atvinnurekstri eða sjálfstæðri starfsemi. Kröfu kæranda er því synjað er varðar þetta atriði.

Um 4. kærulið:

…