Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 7. júlí 1998, sbr. bréf, dags. 27. júlí 1998, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 10. júní 1998, vegna endurákvörðunar ríkisskattstjóra á áður álögðum opinberum gjöldum kæranda gjaldárið 1993 svo og virðisaukaskatti og vörugjaldi vegna rekstrarársins 1992.

Kærandi krefst þess aðallega að kæruúrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi í heild sinni af formlegum ástæðum. Til vara krefst kærandi þess að endurákvarðanir ríkisskattstjóra á opinberum gjöldum, virðisaukaskatti og vörugjaldi verði felldar niður eða ekki ákveðnar eins miklar og ríkisskattstjóri hafi gert. Hvernig sem málið fer krefst kærandi þess að honum verði ekki gert álag á vangreiddan virðisaukaskatt skv. 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Loks krefst kærandi greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði með hliðsjón af framlögðum málskostnaðarreikningi eða að mati yfirskattanefndar.

II.

Kærandi hefur með höndum framleiðslu og sölu á steinsteypu. Hinn 15. apríl 1994 hóf eftirlitsskrifstofa ríkisskattstjóra athugun á bókhaldi og skattskilum kæranda rekstrarárið 1992. Í skýrslu ríkisskattstjóra um athugun þessa, dags. 16. desember 1994, kom fram að frádráttarbær rekstrarkostnaður virtist oftalinn á árinu 1992 um a.m.k. 1.344.589 kr. Þá væri virðisaukaskattur kæranda árið 1992 vangreiddur um a.m.k. 378.482 kr., annars vegar vegna vantalins útskatts um 83.273 kr. og hins vegar vegna oftalins innskattsfrádráttar að fjárhæð 295.209 kr. Loks taldi ríkisskattstjóri að kærandi hefði vantalið vörugjald um a.m.k. 617.638 kr. og oftalið frádrátt vörugjalds vegna aðfanga með vörugjaldi um 436.057 kr. Þannig virtist vörugjald samtals vera vangreitt á árinu 1992 um a.m.k. 1.053.695 kr.

Með bréfi, dags. 28. desember 1994, sendi ríkisskattstjóri kæranda framangreinda skýrslu og boðaði honum á grundvelli skýrslunnar endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda gjaldárið 1993, svo og endurákvörðun virðisaukaskatts og vörugjalds vegna ársins 1992, að viðbættu álagi. Í bréfinu tilgreindi ríkisskattstjóri tölulegar niðurstöður skýrslu sinnar, dags. 16. desember 1994, en vísaði að öðru leyti til hennar um málsatvik.

Með bréfi, dags. 23. mars 1995, lagði kærandi fram athugasemdir og mótmæli við eftirlitsskýrslu ríkisskattstjóra. Mótmælti kærandi öllum athugasemdum ríkisskattstjóra varðandi rekstrarkostnað að því frátöldu að einn reikningur að fjárhæð 2.841 kr. hefði vegna mistaka verið gjaldfærður. Þá hefði láðst að gjaldfæra reikning að fjárhæð 464.655 kr., þar af innskattur 91.444 kr., sem kærandi fór fram á að yrði tekinn til greina. Þá kvað kærandi skattskylda velta til virðisaukaskatts vera rétta, en í ljós hefði komið að vaxtatekjur hefðu verið oftaldar um 30.529 kr. Að því er varðaði innskatt féllst kærandi á athugasemdir vegna frádráttar að fjárhæð 18.490 kr., en mótmælti skýrslunni að öðru leyti.

Kærandi tók fram að í tilefni af skýrslu ríkisskattstjóra hefði verið farið yfir alla útreikninga vegna uppgjörs vörugjalds árið 1992. Kvað kærandi hafa komið fram nokkurn mismun, sem hann gerði nánar grein fyrir, þannig að vörugjald væri samtals vantalið um 74.493 kr. á árinu. Rétt væri að ekki væri færður sérstakur bókhaldsreikningur yfir keypt sement og íblöndunarefni fyrir steypu, en hins vegar kæmi vörugjald fram á öllum reikningum frá Sementsverksmiðju ríkisins að frátöldum reikningum í janúar og febrúar. Mótmælti kærandi því að frádráttur vörugjalds af aðföngum ætti ekki við rök að styðjast. Þá kvað kærandi skattyfirvöld hafa viðurkennt að við uppgjör söluskatts og vörugjalds af steypu mætti halda akstri jarðefna til blöndunarstöðvar og akstri steypu til viðskiptavinar utan gjaldstofns. Hefði skapast sú útreikningsregla að telja akstursþátt helming af verði steypu að teknu tilliti til aðkeypts hráefnis með sköttum. Hefði þetta verið gert með fullri vitund og samþykki fyrrverandi og núverandi skattstjóra umdæmisins. Þó hefði ekki verið hægt að fá fyllilega haldbæra staðfestingu á útreikningi þessara skatta þótt eftir því hefði verið leitað hjá ríkisskattstjóra, skattstjórum hinna ýmsu skattumdæma eða hjá öðrum steypustöðvum. Taldi kærandi sig vita að flestir aðrir steypusalar notuðu sömu reiknireglu við skil á vörugjaldi og sumir reiknireglu sem skilað hefði lægri gjaldstofni.

Hinn 27. júní 1996 tók ríkisskattstjóri fyrir að endurákvarða annars vegar áður álögð opinber gjöld kæranda gjaldárið 1993 og virðisaukaskatt árið 1992 (mál nr. Z-1996-01340.0) og hins vegar vörugjald árið 1992 (mál nr. Z-1996-01341.0).

Með síðarnefndu ákvörðuninni ákvað ríkisskattstjóri hækkun á vörugjaldi kæranda árið 1992 um 479.419 kr. Annars vegar leiddi þessi hækkun af því að ríkisskattstjóri féllst ekki á að kæranda væri heimilt að undanskilja akstur á steypuefni og steypu frá gjaldstofni. Hins vegar lækkaði ríkisskattstjóri frádregið vörugjald af aðföngum vegna kaupa á sementi sem ekki hefði verið notað til steypuframleiðslu heldur selt beint. Ríkisskattstjóri tók fram að lög um söluskatt hefðu fallið úr gildi 1. janúar 1990 og því hefðu þau ekki þýðingu við úrlausn máls kæranda. Þá hefðu vörugjaldslög að geyma sérákvæði um gjaldstofn til vörugjalds. Gjaldstofn vörugjalds væri heildsöluverð vörunnar, sbr. 1. mgr. 6. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjald, sbr. 1. mgr. 11. gr. reglugerðar nr. 407/1989, um vörugjald. Samkvæmt 3. mgr. 11. gr. nefndrar reglugerðar skyldi miða við heildarandvirði vöru án frádráttar nokkurs kostnaðar eða þjónustugjalds. Vöruflutningar væru skattskyldir samkvæmt lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Samkvæmt þessu og með vísan til þess að samkvæmt lögum nr. 97/1987 tæki gjaldstofn vörugjalds til sölu- og dreifingarkostnaðar, sem ekki hefði verið samkvæmt eldri lögum, taldi ríkisskattstjóri að kæranda hefði verið óheimilt að undanþiggja dreifingarkostnað vörugjaldsstofni vegna vörusölu sinnar rekstrarárið 1992.

Umboðsmaður kæranda mótmælti endurákvörðunum með kæru, dags. 24. júlí 1996, og gerði grein fyrir kröfum sínum og rökstuðningi með bréfi, dags. 27. október 1996. Með bréfi, dags. 5. október 1996, tilkynnti ríkisskattstjóri kæranda að vegna mikilla anna hjá embættinu yrði ekki kveðinn upp kæruúrskurður í málinu fyrr en fljótlega á nýju ári.

Með kæruúrskurði, dags. 10. júní 1998, ákvað ríkisskattstjóri að hækkun vörugjalds kæranda árið 1992 um 479.419 kr. stæði óhögguð. Ríkisskattstjóri féll frá álagi á hækkun vörugjalds. Samkvæmt kæruúrskurðinum hækkaði ríkisskattstjóri virðisaukaskatt kæranda árið 1992 um 9.906 kr. vegna breytinga á innskatti, þ.e. hækkun innskatts uppgjörstímabilið september–október 1992 og lækkun innskatts önnur uppgjörstímabil árið 1992. Vegna hækkunar virðisaukaskatts uppgjörstímabilin janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og nóvember–desember 1992 ákvað ríkisskattstjóri álag skv. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, að fjárhæð 13.470 kr. Þá gerði ríkisskattstjóri m.a. þær breytingar að því er varðaði almenn skattskil kæranda að hreinar tekjur lækkuðu úr 2.525.261 kr. í 2.056.574 kr. sem var vegna lækkunar rekstrarkostnaðar um 37.275 kr. og lækkunar rekstrartekna um 505.963 kr. er m.a. leiddi af fyrrgreindri hækkun vörugjalds.

III.

Í kröfugerð umboðsmanns kæranda til yfirskattanefndar, dags. 27. júlí 1998, styður hann aðalkröfu kæranda um ómerkingu á úrskurði ríkisskattstjóra í fyrsta lagi því að óhæfilegur dráttur hafi orðið á afgreiðslu málsins, sem valdið hafi kæranda tjóni. Vísar umboðsmaðurinn til þess að rúmlega ár hafi liðið frá því ríkisskattstjóri móttók svarbréf kæranda, dags. 23. mars 1995, þar til hann tilkynnti kæranda um endurákvörðun umræddra gjalda með bréfi, dags. 27. júní 1996. Síðan hafi ekkert gerst í málinu þar til ríkisskattstjóri kvað upp kæruúrskurð 10. júní 1998. Þá sé kæruúrskurður ríkisskattstjóra órökstuddur, enda sé engin afstaða tekin til framborinna lagaraka og málsástæðna af hálfu kæranda. Vegna þessa galla á kæruúrskurði ríkisskattstjóra séu möguleikar kæranda til að verja sig í efnissök málsins mjög skertir að því er snertir endurákvörðun opinberra gjalda og virðisaukaskatts og verði látið nægja að vísa til áður innsendra gagna um þau.

Að því er varðar ágreining um vörugjald kæranda vísar umboðsmaður kæranda til 1. mgr. 6. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjald, þar sem kveðið sé á um að gjaldstofn vörugjalds af gjaldskyldum vörum af innlendri framleiðslu sé heildsöluverð þeirra, þ.e. það verð sem greitt sé eða greiða beri við sölu vörunnar til smásala. Meðal gjaldskyldra vara á árinu 1992 hafi m.a. verið steinsteypa. Við sölu á henni hafi kaupendum verið gerðir reikningar fyrir keyptri steypu í rúmmetrum talið og hafi akstur til kaupenda verið innifalinn í verðinu. Hafi það byggst á gamalli hefð frá þeim tíma að steypuverð var háð verðlagsákvæðum. Við útreikning á gjaldstofni vörugjalds hafi aksturinn síðan verið dreginn frá smásöluverðinu samkvæmt ofangreindum reglum og heildsöluverð vörunnar síðan fundið með því að draga 20% frá smásöluverðinu vegna áætlaðrar heildsöluálagningar.

Ákvörðun sína um að draga aksturinn frá söluverðinu við útreikning gjaldstofnsins hafi kærandi byggt á framkvæmd skattyfirvalda. Vísar umboðsmaðurinn í því sambandi til tveggja úrskurða skattstjórans í Reykjavík frá 24. apríl 1969 og 6. desember 1983, er varðað hafi ákvörðun söluskatts af steypusölu, en haft þýðingu um vörugjaldsframkvæmd, sbr. 10. gr. vörugjaldslaga. Með þessum úrskurðum hafi verið ákveðið að halda mætti 50% af söluverði steypu án sements utan söluskattsstofns, enda hafi vöruflutningar verið undanþegnir söluskatti. Þá líti kærandi svo á að framleiðsluverð steypunnar sé heildsöluverð í skilningi 1. mgr. 6. gr. laga nr. 97/1987. Því hafi verið nauðsynlegt að lækka verðið um 20% við ákvörðun vörugjaldsstofns, sbr. 12. gr. reglugerðar nr. 407/1989. Tekur umboðmaðurinn fram að ætla megi að ríkisskattstjóri hafi í endurákvörðun sinni fallist á að kærandi hafi mátt lækka smásöluverð steypu um þetta hlutfall. Það sé þó ekki víst.

Kærandi hafi dregið vörugjald af aðföngum til framleiðslu sinnar frá innheimtu vörugjaldi. Samkvæmt bókhaldi kæranda hafi það numið 436.057 kr. Í eftirlitsskýrslu sé þetta vörugjald allt talið oftalið til frádráttar, en í endurákvörðun sinni fallist ríkisskattstjóri á að heimila frádrátt að fjárhæð 366.778 kr. Ríkisskattstjóri hafni frádrætti að fjárhæð 69.279 kr. þar sem hann telji að því vörugjaldi hafi ekki verið haldið nægilega sérgreindu í bókhaldi kæranda og vísi til tiltekinna reglugerðarákvæða í því sambandi. Hins vegar hafi mótmæli kæranda, sem hann hafi sett fram í bréfi, dags. 23. mars 1995, varðandi þetta atriði, enga úrlausn fengið af hálfu ríkisskattstjóra. Viti kærandi því ekki hvernig þessi fjárhæð sé fengin. Ekki sé vefengt að kærandi hafi notað umrædd aðföng til framleiðslu sinnar og sé því vandséð hvernig unnt sé að hafna frádrætti á þeim.

Í niðurlagi kröfugerðar sinnar, dags. 27. júlí 1998, víkur umboðsmaður kæranda að ákvörðun ríkisskattstjóra um álag á vangreiddan virðisaukaskatt og krefst þess að það verði fellt niður með vísan til atvika málsins, m.a. þess að árið 1992 hafi tiltölulega skammt verið liðið frá því að virðisaukaskattslögin hafi komið til framkvæmda og ágallar á reikningum og gögnum, sem um ræði, séu fremur smávægilegir.

IV.

Með bréfi, dags. 30. október 1998, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

V.

Aðalkröfu kæranda um ógildingu á kæruúrskurði ríkisskattstjóra verður að skilja þannig að þess sé ekki einasta krafist að kæruúrskurður ríkisskattstjóra, dags. 10. júní 1998, verði felldur úr gildi heldur einnig endurákvörðun ríkisskattstjóra frá 27. júní 1996. Til stuðnings þessari kröfu reifar umboðsmaður kæranda bæði málsástæður um formlega annmarka og efnisleg rök.

1. Um málshraða.

Í framhaldi af athugun ríkisskattstjóra á bókhaldi og skattskilum kæranda, er lauk með skýrslu, dags. 16. desember 1994, boðaði ríkisskattstjóri kæranda hinar umdeildu breytingar með bréfi, dags. 28. desember 1994. Andmæli kæranda bárust með bréfi, dags. 23. mars 1995. Með endurákvörðunum, dags. 27. júní 1996, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum í framkvæmd, sbr. 3. mgr. 101. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Af hálfu kæranda var endurákvörðunum ríkisskattstjóra mótmælt með kæru, dags. 24. júlí 1996, sbr. greinargerð, dags. 27. október 1996. Með bréfi, dags. 5. desember 1996, tilkynnti ríkisskattstjóri kæranda að vegna mikilla anna hjá embættinu í lok árs yrði ekki hægt að kveða upp kæruúrskurð innan þess tveggja mánaða frests sem gert væri ráð fyrir í 99. gr. laga nr. 75/1981. Ríkisskattstjóri kvað upp kæruúrskurði í málinu hinn 10. júní 1998.

Samkvæmt þessu leið rúmlega ár frá því að mótmæli kæranda, dags. 23. mars 1995, með athugasemdum hans við skýrslu eftirlitsskrifstofu ríkisskattstjóra bárust ríkisskattstjóra þar til ríkisskattstjóri tilkynnti kæranda um endurákvörðun opinberra gjalda, virðisaukaskatts og vörugjalds vegna rekstrarársins 1992. Þá var kæruúrskurður ríkisskattstjóra ekki kveðinn upp fyrr en rúmlega einu og hálfu ári eftir að greinargerð kæranda, dags. 27. október 1996, barst ríkisskattstjóra. Samkvæmt þessu dróst óhæfilega lengi að ríkisskattstjóri héldi málinu fram. Engar skýringar hafa komið fram á þessum töfum af hálfu ríkisskattstjóra. Að svo vöxnu verður að telja að ónauðsynlegur dráttur hafi orðið á afgreiðslu málsins er brotið hafi í bága við almenna málshraðareglu 1. mgr. 9. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993, sbr. einnig 1. mgr. 99. gr. laga nr. 75/1981, að því er varðar afgreiðslu á kæru kæranda.

Til þess er að líta að almennt valda tafir á afgreiðslu mála ekki ógildi ákvörðunar þótt frá þeirri meginreglu geti verið undantekningar. Í dómi Hæstaréttar Íslands frá 12. mars 1948 (H 1948:179) reyndi á það álitaefni hvort það ylli ónýti úrskurðar ríkisskattanefndar að nefndin kvað ekki upp úrskurð fyrr en að liðnum lögmæltum fresti til að úrskurða kærur samkvæmt þágildandi útsvarslögum. Taldi Hæstiréttur að umrætt ákvæði útsvarslaganna væri verklagsregla sem sett væri ríkisskattanefnd, en brot á reglunni ylli ekki ónýti úrskurðar þess sem nefndin kvæði upp. Sama sjónarmið kemur fram í dómi Héraðsdóms Reykjavíkur frá 18. mars 1998 í málinu nr. E-5852/1996: Íslenska útvarpsfélagið hf. gegn íslenska ríkinu þar sem ekki var talið að það leiddi til niðurfellingar skattákvörðunar að yfirskattanefnd kvað upp úrskurð að liðnum lögmæltum fresti. Í dómum Hæstaréttar frá 8. júní 1949 (H 1949:228) og 30. janúar 1997 (H 1997:385), sbr. úrskurð Héraðsdóms Reykjavíkur frá 9. desember 1996, koma og fram sjónarmið um áhrif dráttar á afgreiðslu skattamála. Með vísan til fyrrgreindrar meginreglu um áhrif tafa á afgreiðslu mála á gildi ákvörðunar og þess sem fram kemur í nefndum dómum verður ekki talið að ómerkja beri hina umdeildu ákvörðun ríkisskattstjóra vegna umræddra tafa, enda var álagning vegna rekstrarársins 1992 með endurákvörðunum ríkisskattstjóra, dags. 27. júní 1996, innan þeirra tímamarka sem greinir í 1. mgr. 97. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, og 5. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 4. gr. laga nr. 149/1996, sbr. áður 9. mgr. 27. gr. laganna, að því er varðar endurákvörðun virðisaukaskatts og vörugjalds, sbr. 10. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjald.

2. Um rökstuðning ríkisskattstjóra.

Í öðru lagi krefst umboðsmaður kæranda þess að kæruúrskurður ríkisskattstjóra verði ómerktur þar sem hann sé ekki nægilega rökstuddur. Vísar hann í því sambandi einkum til þess þáttar úrskurðarins sem varðar breytingar á opinberum gjöldum og virðisaukaskatti kæranda. Jafnframt kemur fram í kröfugerð umboðsmannsins að hann telur úrskurðinn ekki nægilega rökstuddan um vörugjaldsþátt máls þessa.

Telja verður að í tilkynningu ríkisskattstjóra, dags. 27. júní 1996, um endurákvörðun á opinberum gjöldum og virðisaukaskatti kæranda, hafi út af fyrir sig komið fram af hvaða ástæðum ríkisskattstjóri féllst ekki á frádráttarbærni kostnaðar samkvæmt þar tilgreindum fylgiskjölum í almennum skattskilum kæranda og frádrátt virðisaukaskatts samkvæmt umræddum fylgiskjölum í virðisaukaskattsskilum kæranda. Verður raunar ekki séð að umboðsmaður kæranda haldi öðru fram í kæru til yfirskattanefndar. Í rökstuðningi með kæru til ríkisskattstjóra, dags. 27. október 1996, vísaði umboðsmaður kæranda til fyrri skýringa varðandi ágreining um rekstrarkostnað og virðisaukaskatt, en vék þó sérstaklega að reikningum vegna pípulagna og annars viðhalds á húsnæði kæranda og mótmælti þeirri ályktun ríkisskattstjóra að ekki væri um að ræða frádráttarbæran rekstrarkostnað. Í kæruúrskurði ríkisskattstjóra var fallist á að meginhluti þessa kostnaðar væri frádráttarbær. Að öðru leyti var talið að ekkert nýtt hefði komið fram sem gæfi tilefni til efnislegra breytinga á endurákvörðun að því er varðaði rekstrarkostnað og virðisaukaskatt. Að því gættu sem rakið hefur verið verður ekki talið að efni séu til þess að fella úrskurð ríkisskattstjóra úr gildi vegna annmarka á rökstuðningi vegna þessa þáttar málsins. Þá þykir hafa komið nægilega fram í endurákvörðun ríkisskattstjóra á vörugjaldi kæranda, dags. 27. júní 1996, sem vísað var til í kæruúrskurði ríkisskattstjóra, um ástæður þeirra breytinga sem gerðar voru á vörugjaldi kæranda.

3. Um vörugjald.

Kærandi hafði með höndum framleiðslu og sölu á steinsteypu á árinu 1992. Var starfsemi þessi vörugjaldsskyld samkvæmt A-lið 3. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjald, sbr. 1. gr. laga nr. 95/1988, um breyting á þeim lögum, sbr. auglýsingu nr. 573/1988, um vörugjald af nokkrum vörum vegna breytinga á viðauka I við tollalög og til samræmingar á skattlagningu sams konar eða hliðstæðra vara.

Í máli þessu er deilt um gjaldstofn til vörugjalds af seldri steinsteypu á árinu 1992. Um gjaldstofn vörugjalds af innlendri framleiðslu sagði í 6. gr. laga nr. 97/1987, um vörugjald, að gjaldstofn vörugjalds af gjaldskyldum vörum, sem væru framleiddar, unnið að á einhvern hátt eða pakkað hér á landi, væri heildsöluverð þeirra, þ.e. það verð sem greitt væri eða greiða bæri við sölu vörunnar til smásala. Nánar var kveðið á um gjaldstofn í 11. og 12. gr. reglugerðar nr. 407/1989, um vörugjald. Var þar ítrekuð sú aðalregla að vörugjald reiknist á heildsöluverð gjaldskyldra vara, sbr. 1. mgr. 11. gr. reglugerðarinnar, og jafnframt tekið fram í 3. mgr. 11. gr. að vörugjald miðist við heildarandvirði vöru án frádráttar nokkurs kostnaðar eða þjónustugjalds, án tillits til þess í hverju greiðsla væri fólgin og þótt um væri að ræða skipti gegn vöru eða þjónustu. Þegar vara væri seld með söluskatti reiknist gjaldið á vöruverð án söluskatts, en vörugjald myndi hins vegar stofn til söluskatts. Í 12. gr. reglugerðarinnar var að finna reglu um ákvörðun gjaldstofns við þær aðstæður að framleiðandi seldi eigin framleiðsluvöru að jafnaði beint til neytanda, unna samkvæmt séróskum hans, og almennt heildsöluverð viðkomandi vöru lægi ekki fyrir. Skyldi þá miða gjaldstofn við almennt söluverð til neytanda (smásöluverðið) að frádregnum 20% vegna áætlaðrar smásöluálagningar.

Í framangreindum ákvæðum kemur ekki sérstaklega fram hvernig fara skyldi með flutningskostnað og annan sambærilegan kostnað vegna vörugjaldsskyldrar sölu. Í skattframkvæmd mun hins vegar hafa verið viðurkennt, þrátt fyrir orðalag 3. mgr. 11. gr. reglugerðar nr. 407/1989, að flutningskostnaður, vátryggingagjöld, póstkröfukostnaður o.fl., sem seljandi legði út vegna kaupandans, teldust ekki til gjaldstofns. Þegar til þessa er litið og það virt að seld steinsteypa er að jafnaði afhent kaupanda á notkunarstað verður að taka undir það með kæranda að réttmætt sé að taka með hliðstæðum hætti tillit til flutningskostnaðar við steypusölu við ákvörðun vörugjaldsstofns, enda er óumdeilt að flutningsgjald var innifalið í söluverði í tilviki kæranda. Þykir í þessum efnum eðlilegt að líta til söluskattsframkvæmdar, en eins og kærandi hefur lagt ríka áherslu á var þar við sambærilegt úrlausnarefni að glíma, sbr. og 10. gr. laga nr. 97/1987, svo sem það ákvæði var orðað á þeim tíma sem mál þetta varðar, en þar var sérstaklega tekið fram að ákvæði laga nr. 10/1960, um söluskatt, svo og reglugerðir og önnur fyrirmæli sett samkvæmt þeim, skyldu gilda um framkvæmd varðandi vörugjald af innlendri framleiðsluvöru. Er ekki fallist á það með ríkisskattstjóra að tilvísun til laga um söluskatt hafi ekki átt við eftir gildistöku laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Í gögnum málsins er ekki að finna neinn nothæfan grundvöll til að ákvarða skiptingu heildartekna kæranda af steypusölu í vörugjaldsskyldan þátt og flutningsgjald, svo sem samanburð á framleiðslukostnaði vörunnar og rekstrarkostnaði steypubifreiða. Tekið skal fram vegna skírskotunar kæranda til verklagsreglu skattstjórans í Reykjavík, sem birt er í Handbók um söluskatt, útg. 1985, bls. 59, að telja verður þá reglu taka mið af aðstæðum í því skattumdæmi og verður henni ekki játað víðtækara gildi en efni standa til samkvæmt því. Í þessu sambandi vísast til úrskurðar ríkisskattanefndar nr. 1392/1979, sem birtur er á bls. 199 í úrskurðasafni nefndarinnar frá árinu 1979.

Samkvæmt því sem rakið hefur verið er óhjákvæmilegt að fella úr gildi hina kærðu vörugjaldsákvörðun ríkisskattstjóra að því leyti sem ekki er viðurkennt af kæranda að vörugjald hafi verið vantalið, sbr. bréf kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 25. mars 1995.

4. Um rekstrarkostnað og innskatt.

Ekkert kemur fram um það í kæru til yfirskattanefndar hvaða breytingum ríkisskattstjóra á rekstrarkostnaði og innskattsfrádrætti er ekki unað af hálfu kæranda og af hvaða ástæðum. Að þessu athuguðu og þegar þess er gætt að kæra til ríkisskattstjóra, sbr. greinargerð, dags. 27. október 1996, var sama marki brennd, að því frátöldu sem áður getur um viðhaldskostnað húsnæðis og ríkisskattstjóri tók til greina í kæruúrskurði, verður að telja kæruna vanreifaða um þessi atriði. Kærunni er því vísað frá yfirskattanefnd að því leyti sem hún varðar breytingar ríkisskattstjóra á frádrætti rekstrarkostnaðar og innskatts. Það leiðir af niðurstöðu í lið 3 að tekjuskattsstofn lækkar um 404.924 kr. og eignarskattsstofn lækkar um 394.200 kr.

5. Um málskostnað.

Kærandi hefur gert kröfu um að honum verði úrskurðaður málskostnaður úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða kæranda málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Kærandi hefur ekki lagt fram reikninga um útlagðan kostnað sinn við meðferð málsins, en ætla verður þó að um slíkan kostnað hafi verið að ræða. Með vísan til þess ákvarðast málskostnaður kæranda úr ríkissjóði 50.000 kr.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Hin kærða endurákvörðun á vörugjaldi kæranda árið 1992 er felld úr gildi. Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því leyti sem hún varðar breytingar ríkisskattstjóra á rekstrarkostnaði og innskatti árið 1992. Málskostnaður úr ríkissjóði ákvarðast 50.000 kr.