Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2016, miðvikudaginn 3. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 37/2015; kæra A ehf., dags. 27. janúar 2015, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2010. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 27. janúar 2015, hefur umboðsmaður kæranda skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 28. október 2014, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2010. Með úrskurði þessum lækkaði ríkisskattstjóri rekstrartekjur í skattframtali kæranda árið 2010 úr 4.014.992 kr. í 3.428.212 kr. Nánar tiltekið færði ríkisskattstjóri 3.428.212 kr. í reit 1010 í framtalinu (Virðisaukaskattskyld sala 24,5%), en felldi niður tilgreindar fjárhæðir 2.418.692 kr. í reit 1030 (Velta undanþegin virðisaukaskatti 12. gr.) og 1.596.300 kr. í reit 1060 (Aðrar tekjur). Samkvæmt þessu lækkaði ríkisskattstjóri tilgreindan hagnað kæranda samkvæmt ársreikningi í reit 3990 í skattframtalinu úr 1.933.993 kr. í 1.347.213 kr. Breytingar ríkisskattstjóra leiddu til hækkunar á yfirfæranlegu tapi um 586.780 kr. umrætt gjaldár.

Í kæru til yfirskattanefndar er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi og að fallist verði á að virðisaukaskattskyld sala 24,5% í reit 1010 í skattframtali kæranda árið 2010 verði 0 kr. og að velta undanþegin virðisaukaskatti, sbr. 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, í reit 1030 í skattframtalinu verði 2.418.692 kr. Einnig er gerð krafa um að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

II.

Tildrög hinna kærðu breytinga á skattframtali kæranda árið 2010 eru þau að með úrskurði um endurákvörðun virðisaukaskatts kæranda árið 2009, dags. 18. ágúst 2010, felldi ríkisskattstjóri niður tilgreinda undanþegna veltu samkvæmt virðisaukaskatts-skýrslum kæranda það ár að fjárhæð 4.268.129 kr. og færði afreiknaða fjárhæð 3.428.212 kr. sem skattskylda veltu í 24,5% skattþrepi og 839.980 kr. sem útskatt. Byggði ríkisskattstjóri á því að starfsemi kæranda væri virðisaukaskattsskyld að öllu leyti. Bæri að líta á tilfærðar tekjur kæranda af félagsgjöldum og eingreiðslu félagsaðildar sem endurgjald fyrir veitta þjónustu til félagsmanna kæranda sem fólgin væri í aðgangi að flugvélum í eigu kæranda. Gæti sú þjónusta ekki fallið undir ákvæði 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Af hálfu kæranda var þessum úrskurði ekki skotið til yfirskattanefndar, en með bréfi, dags. 9. júní 2011, fór kærandi fram á að ríkisskattstjóri tæki mál kæranda til meðferðar að nýju. Endurupptökubeiðni kæranda var hafnað með bréfi ríkisskattstjóra, dags. 4. júlí 2012.

Með bréfi, dags. 21. júlí 2014, skoraði ríkisskattstjóri á kæranda að standa embættinu skil á endurgerðu skattframtali árið 2010 ásamt ársreikningi fyrir rekstrarárið 2009 þar sem tekið væri tillit til ákvörðunar ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurðinum frá 18. ágúst 2010. Kærandi varð ekki við þessari áskorun ríkisskattstjóra. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 31. júlí 2014, var því borið við að mikill kostnaður væri samfara því að breyta ársreikningi og skattframtali félagsins. Taldi umboðsmaðurinn rétt að bíða niðurstöðu yfirskattanefndar í málinu. Kom fram að kærandi hefði reynt að fylgja leiðbeiningum ríkisskattstjóra frá upphafi. Væri krafa um að kærandi ætti að innheimta útskatt í ósamræmi við fyrri ákvarðanir skattyfirvalda og samskipti kæranda við þau. Með bréfi, dags. 12. ágúst 2014, boðaði ríkisskattstjóri endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárið 2010. Kvaðst ríkisskattstjóri hafa í hyggju að breyta skattskyldum tekjum kæranda samkvæmt B-lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, til samræmis við úrskurð ríkiskattstjóra, dags. 18. ágúst 2010. Þessari fyrirætlan var mótmælt með bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 18. ágúst 2014, þar sem áréttað var að kærandi væri ósammála túlkun ríkisskattstjóra um virðisaukaskattsskyldu félagsins.

Með hinum kærða úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 28. október 2014, var boðuðum breytingum hrundið í framkvæmd. Kom fram að fyrir lægi úrskurður ríkisskattstjóra frá 18. ágúst 2010 um virðisaukaskattsskylda veltu kæranda. Þeirri ákvörðun hefði ekki verið mótmælt á sínum tíma og stæði því óbreytt. Yrðu skattskil kæranda varðandi ákvörðun tekjuskatts og/eða ónýtts rekstrartaps samkvæmt ákvæðum laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, leiðrétt til samræmis við fyrrgreindan úrskurð. Rekstrartekjur fyrir utan söluhagnað yrðu lækkaðar úr 4.014.992 kr. í 3.428.212 kr. Væri í þessu sambandi byggt á framlögðum hreyfingalista bókhalds þar sem tekjur af félagsgjöldum væru tilgreindar 841.500 kr., tekjur af flugtímum 2.386.692 kr. og tekjur af félagsaðild 1.040.000 kr.

III.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 27. janúar 2015, er rakið að endurákvörðun ríkisskattstjóra frá 28. október 2014 sé alfarið byggð á úrskurði embættisins frá 18. ágúst 2010. Þrátt fyrir að kærandi hafi á þeim tíma ekki kært þann úrskurð til yfirskattanefndar verði að telja að kæranda sé heimilt að mótmæla breytingum ríkisskattstjóra, enda liggi fyrir að þær séu alfarið byggðar á forsendum úrskurðar hans frá 18. ágúst 2010. Er í þessu sambandi vísað til 100. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, 4. mgr. 26. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og 3. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd.

Af hálfu kæranda er byggt á því að starfsemi kæranda falli undir 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988. Fyrir liggi að kærandi sé flugrekandi fyrir hönd félagsmanna. Hafi kærandi sótt um virðisaukaskattsnúmer ... 2005 og þar verið sérstaklega vísað til þess að starfsemi félagsins félli undir greint ákvæði virðisaukaskattslaga. Engar athugasemdir hafi verið gerðar af hálfu skattstjóra við skráningu. Tekjur kæranda samanstandi af félagsgjöldum frá félagsmönnum og af leigutekjum sem reiknaðar séu út frá kostnaði við hvern flugtíma loftfara sem séu í útleigu hjá kæranda. Eigi félagsgjöldin að standa undir föstum kostnaði við rekstur kæranda, en tekjur vegna útleigu loftfara að standa undir kostnaði sem til falli vegna loftfara sérstaklega. Þegar litið sé til starfsemi kæranda sé með engu móti hægt að halda því fram að um útleigu einkaloftfara sé að ræða í skilningi 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988, enda liggi fyrir að loftför kæranda séu alfarið notuð í atvinnustarfsemi kæranda. Til þess sé að líta að margir atvinnuflugmenn leigi loftför af kæranda í þeim tilgangi að viðhalda flugréttindum sínum. Einnig mótmæli kærandi því að túlka beri ákvæði 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. greindra laga með þeim hætti að aðeins svokölluð „atvinnuloftför“ sem skráð séu á flugrekstrarleyfi falli undir ákvæðið. Hvorki sé kveðið á um slíkt samkvæmt beinu orðalagi ákvæðisins né komi þetta fram í lögskýringargögnum með ákvæðinu. Jafnframt er því mótmælt í kærunni að félagsgjöld kæranda feli í sér endurgjald fyrir veitta þjónustu. Er í því sambandi vísað til almenns bréfs ríkisskattstjóra nr. 100/1994.

Í kærunni er jafnframt vikið að málsmeðferð skattyfirvalda. Er áréttað að í ... 2005 hafi kærandi athugasemdalaust verið skráð á grunnskrá virðisaukaskatts vegna starfsemi sinnar. Í febrúar 2009 hafi skattstjórinn í Reykjavík óskað eftir að bókhaldi kæranda yrði skilað inn vegna áranna 2006 og 2007. Hafi það verið gert og í kjölfarið hafi innskattur kæranda vegna þessara ára verið samþykktur. Hafi kærandi alltaf staðið í góðri trú um að rétt hafi verið staðið að skattskilum í atvinnurekstri félagsins. Hafi kærandi haft réttmætar væntingar allt frá árinu 2004, er félagið hóf starfsemi sína, þar til ríkisskattstjóri hafi með úrskurði sínum, dags. 18. ágúst 2010, breytt túlkun sinni á skattskilum kæranda. Af hálfu kæranda er jafnframt vísað til jafnræðisreglu stjórnsýslulaga og stjórnarskrár, þar sem öðrum flugklúbbum á landinu sé ekki gert að innheimta virðisaukaskatt af félagsgjöldum og útleigu loftfara.

IV.

Með bréfi, dags. 16. febrúar 2015, hefur ríkisskattstjóri krafist þess að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra. Í umsögn ríkisskattstjóra er tekið fram að hin kærða endurákvörðun sé byggð á ákvörðun um virðisaukaskattsskyldu kæranda samkvæmt úrskurði embættisins frá 18. ágúst 2010. Skattskil kæranda fyrir tekjuárið 2009 séu þannig leiðrétt til samræmis við niðurstöðu úrskurðar ríkisskattstjóra um virðisaukaskattsskyldu félagsins, að því er varði ákvörðun tekjuskattsstofns og/eða yfirfæranlegs taps samkvæmt ákvæðum laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Kæra kæranda varði einnig virðisaukaskattsskyldu kæranda samkvæmt úrskurði ríkisskattstjóra frá 18. ágúst 2010. Endurákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt hinum kærða úrskurði taki ekki til skattskyldu virðisaukaskatts og sé því ekki um kæranlegan úrskurð að ræða þar um og sé gerð krafa um frávísun þess kæruliðs.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 18. febrúar 2015, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og félaginu gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 6. mars 2015, hefur umboðsmaður kæranda gert grein fyrir athugasemdum kæranda.

V.

Ágreiningsefni máls þessa varðar þá breytingu ríkisskattstjóra á skattskilum kæranda gjaldárið 2010 samkvæmt hinum kærða úrskurði, dags. 28. október 2014, að færa 3.428.212 kr. í reit 1010 í skattframtali kæranda árið 2010 með því að um væri að ræða virðisaukaskattskylda sölu í 24,5% skattþrepi, en fella á hinn bóginn niður tilfærðar tekjur í reitum 1030 og 1060 í skattframtalinu, sem kærandi taldi undanþegnar veltu til virðisaukaskatts, samtals að fjárhæð 4.014.992 kr. Samkvæmt þessu lækkaði ríkisskattstjóri tilgreindar rekstrartekjur kæranda rekstrarárið 2009 um 586.720 kr. Fyrir liggur að þessar breytingar ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda árið 2010 voru gerðar í framhaldi af ákvörðun ríkisskattstjóra um virðisaukaskatt kæranda árið 2009, sbr. úrskurð um endurákvörðun, dags. 18. ágúst 2010, og boðunarbréf, dags. 20. apríl 2010, sem eru meðal gagna málsins. Grunnþáttur í ákvörðuninni frá 18. ágúst 2010 var ályktun ríkisskattstjóra um að virðisaukaskattsskyld starfsemi kæranda fæli í sér útleigu á einkaloftförum í skilningi niðurlagsákvæðis 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og að undanþága samkvæmt því ákvæði tæki því ekki til starfsemi kæranda. Af hálfu kæranda var umrædd ákvörðun frá 18. ágúst 2010 ekki kærð til yfirskattanefndar. Allt að einu verður að telja að kærandi geti í þessu máli borið fyrir sig fyrrgreint undanþáguákvæði virðisaukaskattslaga, enda er hinn kærða ákvörðun ríkisskattstjóra byggð á sömu forsendum hvað varðar virðisaukaskattsskyldu kæranda og ákvörðunin frá 18. ágúst 2010, þótt út af fyrir sig sé ljóst að ekki verði með úrskurði þessum haggað við virðisaukaskatti kæranda, verði niðurstaðan kæranda í hag. Til hliðsjónar um þessa aðstöðu má vísa til úrskurðar yfirskattanefndar nr. 1042/1997.

Af hálfu kæranda er því borið við að hinar kærðu breytingar séu í andstöðu við virðisaukaskattsskil kæranda allt frá stofnun félagsins á árinu 2004 sem skattyfirvöld hafi ekki gert athugasemdir við þar til ríkisskattstjóri hafi í febrúar 2010 hafist handa með breytingar á virðisaukaskatti kæranda vegna ársins 2009. Beri því að fella endurákvörðun ríkisskattstjóra niður. Samkvæmt þessum rökstuðningi kæranda verður að telja að á því sé byggt af hálfu félagsins að skattyfirvöld hafi tekið bindandi afstöðu til sakarefnisins með því að ekki hafi verið fundið að virðisaukaskattsskilum félagsins fyrr en raun ber vitni. Vísar kærandi til þess að félagið hafi athugasemdalaust verið fært á grunnskrá virðisaukaskatts á árinu 2005 og að skattstjóri hafi athugað bókhaldsgögn félagsins í febrúar 2009 án þess að komið hafi til breytinga á tilfærðum innskatti. Til þess er að líta að þessar viðbárur kæranda varða fyrst og fremst meðferð virðisaukaskatts félagsins sem ekki er til efnislegrar úrlausnar í máli þessu. Allt að einu þykir rétt að taka fram að við mat á því, hvort kærandi hafi vegna athugasemdalausra virðisaukaskattsskila mátt vænta þess að skattskilin hafi fengið endanlega úrlausn, að ákvörðun virðisaukaskatts samkvæmt 25. gr. laga nr. 50/1988 er ekki endanleg, heldur mega skattaðilar eiga von á því innan frests samkvæmt 5. mgr. 26. gr. laganna að ríkisskattstjóri taki ákvörðunina til nýrrar meðferðar á grundvelli þeirrar lagagreinar komi fram nýjar upplýsingar eða annað tilefni samkvæmt 1. eða 2. mgr. lagagreinarinnar. Verður hvorki talið að skráning samkvæmt 5. gr. laga nr. 50/1988 né almenn upplýsingaöflun skattyfirvalda í tengslum við ákvörðun virðisaukaskatts takmarki heimild þeirra til endurákvörðunar, enda er grundvallaratriði og í samræmi við jafnræðissjónarmið að ákvörðun skatta sé rétt og að öðru leyti lögum samkvæmt. Samkvæmt framansögðu verður með engu móti talið að ríkisskattstjóri (áður skattstjóri) hafi með bindandi hætti fallist á skattskil kæranda að því er varðar ágreiningsefni málsins. Þá verður ekki séð að ákvörðun ríkisskattstjóra hafi falið í sér nýja stjórnsýsluframkvæmd, sbr. m.a. tilvísuð ákvarðandi bréf ríkisskattstjóra um túlkun embættisins á 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988. Verður krafa kæranda því ekki tekin til greina á þeim grundvelli sem hér um ræðir.

Kærandi er einkahlutafélag og hefur samkvæmt samþykktum frá 31. desember 2002 að tilgangi innflutning, kaup, sölu og útleigu flugvéla, rekstur flugvéla og fasteigna, flugkennslu og aðra skylda starfsemi, lánastarfsemi sem og ráðgjöf. Samkvæmt eignaskrá með skattframtali kæranda árið 2010 átti félagið í ársbyrjun 2009 þrjár flugvélar, allar af tegundinni Cessna, en tvær þeirra voru seldar á árinu. Samkvæmt skýrslu stjórnar með ársreikningi félagsins fyrir rekstrarárið 2009 voru eigendur félagsins tveir með jafnan eignarhlut. Í bréfi umboðsmanns kæranda til ríkisskattstjóra, dags. 31. júlí 2014, var rakið að kærandi væri „flugklúbbur með útleigu loftfara“ og leigði út loftför til aðila „sem nota flugvélina fyrir sjálfa sig og farþega sína“. Í kæru til yfirskattanefndar kemur fram að margir leigutakar flugvéla í eigu kæranda séu atvinnuflugmenn sem taki loftför á leigu í þeim tilgangi að viðhalda flugréttindum sínum. Samkvæmt fyrrgreindum ársreikningi fyrir rekstrarárið 2009 voru tekjuliðir kæranda á því ári þríþættir, þ.e. tekjur af félagsaðild, félagsgjöld og gjöld fyrir æfingaflug. Ráðið verður af umfjöllun í bréfi ríkisskattstjóra frá 20. apríl 2010 að fyrstnefndur liður felist í eingreiðslu fyrir aðild að þjónustu kæranda, en það nefnir kærandi „inngöngu félaga í flugklúbbinn“. Umrædd „félagsgjöld“ virðast samkvæmt því sem rakið er í greindu bréfi fela í sér mánaðarlegar greiðslur leigutaka flugvéla, en gjöld fyrir æfingaflug væru innheimt á grundvelli flugtíma viðkomandi „félagsmanns“. Af hálfu ríkisskattstjóra hefur verið litið á alla fyrrgreinda tekjuliði sem endurgjald fyrir veitta þjónustu kæranda sem fólgin væri í útleigu loftfara. Þá taldi ríkisskattstjóri að endurgjaldið gæti ekki fallið undir undanþáguákvæði 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988, en um það hverfist ágreiningsefni málsins. Hvað þetta varðar vísaði ríkisskattstjóri til þess að í skattframkvæmd hefði verið litið svo á að umrætt undanþáguákvæði tæki aðeins til loftfara sem skráð væru sem atvinnuloftför í loftfaraskrá flugmálastjórnar, enda væri rekstraraðili einnig handhafi tilskilinna leyfa til atvinnuflugs, þ.e. flugrekstrarleyfis samkvæmt 80. gr. laga nr. 60/1998, um loftferðir.

Út af fyrir sig er ekki deilt um að á árinu 2009 hafi kærandi haft með höndum virðisaukaskattsskylda starfsemi, sbr. 2. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, sem falist hafi í útleigu loftfara án flugmanns. Samkvæmt 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga þessara, sbr. a-lið 48. gr. laga nr. 111/1992, telst sala og útleiga loftfara og skipa ekki til skattskyldrar veltu. Tekið er fram að undanþágan nái þó ekki til skipa sem eru undir sex metrum að lengd, „skemmtibáta eða einkaloftfara“. Ekki er að finna í ákvæðum laganna skilgreiningu á hugtakinu „einkaloftför“. Þá er takmarkaðar leiðbeiningar að hafa að þessu leyti í athugasemd við ákvæðið í frumvarpi því sem varð að lögum nr. 50/1988. Ekki verður heldur séð að í öðrum settum lögum sé að finna skilgreiningu á hugtakinu einkaloftfar og það kemur m.a. ekki fyrir í lögum eða stjórnvaldsfyrirmælum varðandi flugstarfsemi sem ríkisskattstjóri hefur vísað til. Á hinn bóginn er hugtakið „einkaflug“ skilgreint í reglugerð nr. 904/2005, um flug loftfara í millilandaflugi um íslenska lofthelgi. Hljóðar skilgreining í 2. gr. reglugerðarinnar, sem sett er með stoð í 3. gr. laga nr. 60/1998, um loftferðir, þannig: „Flugstarfsemi, sem stunduð er fyrst og fremst ánægjunnar vegna eða til öflunar frekari réttinda og ekkert endurgjald kemur fyrir. Það telst ekki til endurgjalds þótt þátttakendur í fluginu skipti með sér beinum kostnaði vegna þess. Það telst einkaflug þótt maður fljúgi í tengslum við starf sitt, ef hann hefur hvorki hagnað af rekstri loftfarsins né fái hann greitt sérstaklega fyrir að stýra því.“ Sama skilgreining kemur fram í reglugerð nr. 400/2008, um skírteini útgefin af Flugmálastjórn Íslands. Virðist hugtakið notað í þessum skilningi að því leyti sem það er að finna í lögum, sbr. 28. gr. f. laga nr. 60/1998, sbr. 2. gr. laga nr. 15/2009. Einkaflug í þessum skilningi telst almannaflug samkvæmt 28. gr. e. sömu laga, en svo gildir einnig m.a. um kennsluflug, sbr. m.a. reglugerð nr. 694/2010, um almannaflug flugvéla, þar sem almannaflug er skilgreint sem „Flug loftfars, annað en flutningaflug eða verkflug“, sbr. og þargreindar skilgreiningar á flutningaflugi („Starfræksla loftfars sem felur í sér flutninga á farþegum, vörum eða pósti gegn endurgjaldi“) og verkflugi („Starfræksla loftfars í sérhæfðri starfsemi og þjónustu, svo sem í landbúnaði, byggingavinnu, við ljósmyndun, landmælingar, athuganir og eftirlit úr lofti, leit og björgun, auglýsingaflugi o.s.frv.“). Skilgreiningar í eldri reglugerðum um þessi efni, sbr. reglugerð nr. 488/1997, um almannaflug, og þar áður reglugerð nr. 142/1991, um almannaflug, voru með hliðstæðum hætti, þó þannig að notuð voru hugtökin „atvinnuflug“ eða „atvinnuflutningar“ um flutningaflug.

Af hálfu kæranda er því mótmælt að loftför í eigu félagsins geti talist einkaloftför í skilningi niðurlagsákvæðis 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988. Vísar kærandi aðallega til þess að loftförin séu alfarið nýtt í atvinnustarfsemi félagsins. Af hálfu kæranda er jafnframt bent á að leigutakar séu í flestum tilvikum atvinnuflugmenn sem þurfi að viðhalda flugréttindum sínum. Notkun flugvéla kæranda sé þannig ekki sambærileg við notkun einstaklinga á loftförum til notkunar í frístundum sínum. Hvað sem líður síðastnefndu viðhorfi kæranda þykir að virtum skýringum félagsins mega ganga út frá því að notkun loftfaranna hafi ekki fallið undir svonefnt flutningaflug í skilningi loftferðalaga og reglugerða samkvæmt þeim lögum, þannig að þörf hafi verið á flugrekendaskírteini til starfrækslu þeirra, heldur hafi þau eingöngu verið notuð í eigin þágu leigutaka hverju sinni. Eins og fyrr segir telst það einkaflug í skilningi loftferðalöggjafar þótt maður fljúgi í tengslum við starf sitt, ef hann hvorki hefur hagnað af rekstri loftfarsins né fái greitt sérstaklega fyrir að stýra því.

Við skýringu á umræddu ákvæði 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988 verður að hafa í huga að um undantekningu er að ræða frá meginreglu 1. mgr. 11. gr. laganna um að öll sala eða afhending vöru eða þjónustu teljist til skattskyldrar veltu. Verður það ekki skýrt rýmri skýringu en felst í beinu orðalagi þessu. Frekast verður talið að það sé í samræmi við almennan málskilning að flugvél sem notuð er til eigin nota umráðanda hverju sinni (hér leigutaka) teljist einkaloftfar. Að þessu virtu og með vísan til skilgreiningar loftferðalöggjafar á hugtakinu einkaflug þykir rétt að byggja á þessum skilningi, sbr. og skattframkvæmd. Eins og fyrr segir verður lagt til grundvallar að loftför kæranda hafi verið notuð eingöngu í eigin þágu þess aðila sem hafði leiguumráð þeirra, þannig að um einkaflug hafi verið að ræða. Í samræmi við framanritað verður því talið að um útleigu einkaloftfara í skilningi 6. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988 hafi verið að ræða í tilviki kæranda.

Samkvæmt framansögðu þykir ríkisskattstjóri réttilega hafa fært rekstrartekjur kæranda á árinu 2009 í reit 1010 í skattframtali félagsins árið 2010. Jafnframt verður fallist á það með ríkisskattstjóra að tilgreindar tekjur kæranda af félagsgjöldum og félagsaðild feli í sér endurgjald fyrir veitta þjónustu, þ.e. afnot af loftförum og flugaðstöðu félagsins, þannig að rétt sé að telja þær tekjur allar í greindan reit skattframtalsins, sbr. einnig ákvæði um skattverð til virðisaukaskatts í 7. gr. laga nr. 50/1988, svo og til hliðsjónar dóm Hæstaréttar Íslands frá 4. nóvember 2004 í málinu nr. 189/2004 (Spölur ehf. gegn íslenska ríkinu).

Með vísan til þess, sem hér að framan er rakið, verður að hafna kröfum kæranda í máli þessu. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna kröfu kæranda um að félaginu verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.