Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 8. apríl 2011, sbr. framlagðan rökstuðning með bréfi, dags. 2. maí 2011, hafa kærendur skotið til yfirskattanefndar kæruúrskurði ríkisskattstjóra, dags. 10. janúar 2011. Með úrskurði þessum synjaði ríkisskattstjóri kröfu kærenda um lækkun álagðs auðlegðarskatts við almenna álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2010, sbr. kæru kærenda til ríkisskattstjóra, dags. 27. ágúst 2010. Byggði ríkisskattstjóri á því að kærendur hefðu ekki sýnt fram á að raunvirði hlutabréfaeignar þeirra í X hf. væri lægra en nafnvirði bréfanna, sbr. 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, en óumdeilt væri að hlutabréfaeign kærenda í greindu hlutafélagi hefði verið færð í skattframtal árið 2010 miðað við nafnverð. Ríkisskattstjóri vísaði til þess að í þessu sambandi nægði ekki að miða eingöngu við verð eigna samkvæmt skattframtali viðkomandi félags, enda væri beinlínis vísað til þess í greindu lagaákvæði að líta skyldi til raunvirðis eigna.

Í kæru til yfirskattanefndar er gerð sú aðalkrafa að 1,03% hlutur kærenda í X hf. verði metinn til útreiknings auðlegðarskattsstofns í lok árs 2009 til samræmis við hlutdeild kærenda í skattalegu eigin fé félagsins á 13.991.385 kr. í stað 37.500.000 kr., sem komi fram í skattframtali þeirra árið 2010, og auðlegðarskattsstofn þeirra verði þannig lækkaður um 23.508.615 kr. Til vara er gerð krafa um að hlutur kærenda í X hf. verði metinn til samræmis við hlutdeild kærenda í bókfærðu eigin fé félagsins á 27.011.462 kr. í stað 37.500.000 kr. samkvæmt tilgreiningu í skattframtali árið 2010 og verði þannig lækkaður um 10.488.538 kr. Að lokum er gerð krafa um að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði að fjárhæð 250.000 kr.

II.

Málavextir eru þeir að á sundurliðunarblaði, sem fylgdi skattframtali kærenda árið 2010, var tilgreint meðal hlutabréfaeignar kæranda, B, hlutafé í X hf. að nafnverði 100.000.000 kr. Í athugasemdareit 1.4 á forsíðu skattframtals árið 2010 gerðu kærendur grein fyrir því að hlutabréf í X hf. hefðu verið færð niður um 62,5% til samræmis við markaðsgengi. Í samræmi við það tilfærðu þau sem hlutabréfaeign í lið 3.5 í skattframtalinu eignarhlut í X hf. með 37.500.000 kr. og var við álagningu opinberra gjalda kærenda gjaldárið 2010 tekið mið af þeirri fjárhæð við ákvörðun auðlegðarskatts þeirra, sbr. bráðabirgðaákvæði XXXIII í lögum nr. 90/2003.

Með kæru, sem móttekin var með tölvupósti hinn 27. ágúst 2010, kærðu kærendur álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2010. Kom fram að þau hefðu talið hlutafjáreign sína í X hf., sem næmi 1,03% af heildarhlutafé félagsins, fram á hærra verði en næmi hlutdeild þeirra í skattalegu bókfærðu eigin fé félagsins eða með 37.500.000 kr. Kærendur hefðu hins vegar ekki aðgang að upplýsingum um skattalegt bókfært eigið fé félagsins. Framtalsfrestur lögaðila væri ekki liðinn og félagið virtist ekki búið að ganga frá skattframtali sínu árið 2010. Hins vegar lægi fyrir að bókfært eigið fé félagsins hefði verið 2.622.472.000 kr. í lok árs 2009 samkvæmt ársreikningi félagsins. Samkvæmt þessu næmi hlutdeild kærenda í bókfærðu eigin fé félagsins því 27.011.461 kr. Kröfðust kærendur þess aðallega að skattstofn þeirra til auðlegðarskatts yrði færður niður um fjárhæð sem næmi mismun á hlutdeild þeirra í skattalegu eigin fé X hf. samkvæmt skattframtali félagsins árið 2010 og þeim 37.500.000 kr. sem eignarhlutur þeirra hefði verið skráður á í skattframtal kærenda árið 2010. Til vara kröfðust kærendur þess að notast yrði við upplýsingar um bókfært eigin fé X hf. úr fyrirliggjandi ársreikningi félagsins fyrir árið 2009 og stofn kærenda til auðlegðarskatts færður niður um 10.488.539 kr. Vísuðu kærendur máli sínu til stuðnings til b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003. Í tölvupósti kærenda frá 14. nóvember 2010 kom fram að skattalegt bókfært eigin fé X hf. í árslok 2009 hefði numið 1.358.386.932 kr. og hlutdeild kærenda næmi því tæpum 14.000.000 kr. eða 13.991.385 kr. „en ekki 37,5 milljónir eins og var áætlað á skattframtali okkar“, eins og þar sagði.

Með kæruúrskurði, dags. 10. janúar 2011, tók ríkisskattstjóri kæru kærenda til afgreiðslu, sbr. 1. mgr. 99. gr. laga nr. 90/2003, og hafnaði kröfum þeirra. Ríkisskattstjóri rakti ákvæði b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003, sbr. d-lið 24. gr. laga nr. 128/2009, um tekjuöflun ríkisins. Þar kæmi fram að þrátt fyrir ákvæði 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 skyldu lögaðilar telja fram hlutdeild sína í öðrum félögum á markaðsverði ef um væri að ræða félög, sem skráð væru í kauphöll eða á skipulögðum tilboðsmarkaði, en annars hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé viðkomandi félags í stað nafnverðs. Þá skyldu lögaðilar telja fram eignarhlutdeild sína í félögum samkvæmt 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. á sama hátt. Við ákvörðun auðlegðarskattsstofns skyldi telja hlutabréf í félögum, sem skráð væru í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði fram á markaðsvirði í árslok. Þá kæmi fram að sá, sem ætti hlut í félagi sem ekki væri skráð í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði, skyldi telja fram til auðlegðarskattsstofns hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé félagsins eins og það væri talið fram í skattframtali félagsins samkvæmt 1. mgr. stafliðarins. Þann hluta virðis eignarhluta í félagi, sem reiknað væri á framangreindan hátt sem umfram væri nafnverð eða stofnverð, skyldi telja fram í skattframtali árin 2011, 2012 og 2013. Benti ríkisskattstjóri á að með ákvæðinu væri vikið frá 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 að því er varðaði mat á hlutabréfum eða hlutdeild í félögum til eignar. Með setningu ákvæðisins hefði verið leitast við að telja til eignar raunvirði eignarhluta í félögum svo sem fram kæmi í athugasemdum við 25. gr. frumvarps þess er varð að lögum nr. 128/2009. Hefði nafnverð hlutabréfa verið talið endurspegla illa raunvirði eignarinnar. Af þeim sökum hefði verið lagt til að vikið yrði frá meginreglunni um mat hlutabréfa til eignar og tekið mið af raunverulegu verðmæti. Skyldi miða við annað tveggja, skráð verðmæti eða hlutdeild í skattalegu eigin fé viðkomandi félags þegar það hefði verið leiðrétt með tilliti til markaðsverðs eignarhluta þess í skráðu félagi og hlutdeild í skattalegu bókfærðu eigin fé annarra félaga. Tók ríkisskattstjóri fram að í lokamálslið b-liðar umrædds bráðabirgðaákvæðis væri mælt svo fyrir að þann hluta virðis eignarhluta í félagi, sem væri umfram nafnverð eða stofnverð, skyldi telja fram í skattframtali árin 2011, 2012 og 2013. Ríkisskattstjóri kvaðst telja að væri virði hlutabréfa eða eignarhluta í félögum, metið á framagreindan hátt, ekki umfram nafnverð eða eftir atvikum stofnverð eignarhlutans, ef um erlend hlutabréf væri að ræða, skyldi miða eignfærslu í skattframtali við ákvæði 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003, þ.e. nafnverð eða stofnverð. Rakti ríkisskattstjóri að samkvæmt 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 skyldi almennt telja hlutabréf og eignarhluta í félögum til eignar á nafnverði eða eftir atvikum stofnverði. Í greindu ákvæði væri jafnframt kveðið á um að þessi regla gilti „... nema sannað sé að raunvirði eigna félags að frádregnum skuldum sé lægra en hlutafé þess“. Samkvæmt þessu væri heimilt að víkja frá nafnveði eða stofnverði að því uppfylltu að raunvirði eigna að frádregnum skuldum væri lægra en sem næmi hlutafé eða eftir atvikum stofnfé. Eftir beinu orðalagi ákvæðisins yrði að líta svo á að það bæri undir gjaldendur að sýna fram á að miða bæri við annað verð til eignar en nafnverð eða stofnverð eignarhluta í félagi. Yrði síðan að meta það í hverju tilviki hvort sýnt hefði verið fram á að raunvirði eigna að frádregnum skuldum væri lægra en hlutafé félags. Ekki væri nægjanlegt að miða eingöngu við verð eigna samkvæmt skattframtali viðkomandi félags, enda væri beinlínis til þess vísað í ákvæðinu að mat þetta væri byggt á raunvirði eigna og hefði verið miðað við það í úrskurðaframkvæmd. Væri þannig rík skylda lögð á herðar eigendum að sýna fram á raunverulega eignastöðu hvers félags um sig. Ríkisskattstjóri tók fram að krafa kærenda lyti að því að hlutabréfaeign þeirra í X hf. yrði lækkuð til samræmis við hlutdeild eignarhluta kærenda í skattalegu eigin fé. Kærendur hefðu bent á ársreikning félagsins þar sem fram kæmi skattalegt eigið fé þess. Eins og fram væri komið nægði ekki að miða eingöngu við verð eigna samkvæmt skattframtali viðkomandi félags, sbr. fyrrgreinda tilvísun í 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 til raunvirðis. Kærendur hefðu ekki sýnt fram á að raunveruleg eignastaða væri lægri en næmi nafnvirði bréfa í félaginu, en óumdeilt væri að eign kærenda í félaginu hefði verið færð í skattframtal miðað við nafnverð hlutafjárins (sic). Væri kröfu kærenda því synjað.

III.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 8. apríl 2011, sbr. framlagðan rökstuðning með bréfi, dags. 2. maí 2011, er gerð sú aðalkrafa að 1,03% hlutur kærenda í X hf. verði metinn til útreiknings auðlegðarskattsstofns í lok árs 2009 til samræmis við hlutdeild kærenda í skattalegu eigin fé félagins á 13.991.385 kr. í stað 37.500.000 kr., sem fram komi í skattframtali þeirra árið 2010, og auðlegðarskattsstofn þeirra gjaldárið 2010 verði þannig lækkaður um 23.508.615 kr. Til vara er þess krafist að umræddur eignarhlutur þeirra í félaginu verði metinn til útreiknings auðlegðarskattsstofns í lok árs 2009 til samræmis við hlutdeild kærenda í bókfærðu eigin fé félagsins á 27.011.462 kr. í stað 37.500.000 kr. og auðlegðarskattsstofn þeirra þannig lækkaður um 10.488.538 kr. gjaldárið 2010. Að lokum gera kærendur kröfu um að þeim verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði að fjárhæð 250.000 kr.

Kærendur byggja kröfur sínar á því að fyrirmæli b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003, sbr. d-lið 24. gr. laga nr. 128/2009, gangi framar fyrirmælum 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 við mat á eignarhluta einstaklinga í hlutafélögum til auðlegðarskattsstofns. Með kærunni fylgja tölvupóstsamskipti við forstöðumann fjármálasviðs X hf. og ársskýrsla félagsins 2009. Taka kærendur fram að óumdeilt sé að hlutabréf félagsins séu ekki skráð í kauphöll eða á skipulögðum tilboðsmarkaði. Rekja kærendur fyrrgreint ákvæði b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003 og taka undir þá túlkun ríkisskattstjóra að með umræddu bráðabirgðaákvæði hafi verið leitast við að telja til eignar raunvirði eignarhluta í félögum, enda séu til félög á Íslandi sem hafi orðið fyrir það miklum áföllum að skattalegt eigið fé þeirra sé lægra en nafnverð hlutafjár, eins og tilfellið sé hjá X hf. Ríkisskattstjóri túlki umrætt ákvæði hins vegar svo að löggjafinn hafi einungis ætlast til þess að notast yrði við raunvirði eignarhluta í félögum ef það leiddi til hækkunar auðlegðarskattsstofns. Ekkert í lögunum eða athugasemdum með því frumvarpi, sem bætti umræddu bráðabirgðaákvæði inn í lög nr. 90/2003, styðji þessa túlkun ríkisskattstjóra. Til stuðnings aðalkröfu sinni vísa kærendur til fyrrgreinds b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003 og meðfylgjandi tölvupósts frá forstöðumanni fjármálasviðs X hf. þar sem upplýst sé að skattalegt bókfært eigið fé félagsins hafi verið 1.358.386.932 kr. í lok árs 2009. Hlutdeild kærenda í skattalegu bókfærðu eigin fé félagsins nemi því 13.991.385 kr. Þessar upplýsingar hafi ríkisskattstjóri fengið í nóvember 2010, sbr. tölvupóst frá 14. nóvember 2010, í kjölfar kæru, dags. 27. ágúst 2010. Varakröfu sína byggja kærendur á því að verðmæti X hf. hafi ekki verið umfram skráð eigið fé félagsins samkvæmt ársreikningi pr. 31. desember 2009. Samkvæmt ársreikningnum sé óráðstafað eigið fé félagsins neikvætt sem myndi lækka nafnverð hlutafjár niður í 2.622.472.000 kr. ef því yrði jafnað á móti yfirverðsreikningi hlutafjár og hlutafjárreikningi. Það væri því í þeim anda b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003 að ofmeta hvorki né vanmeta verðmæti eignarhluta í hlutafélögum að notast í þessu tilfelli frekar við hlutdeild í bókfærðu eigin fé, heldur en hlutdeild í nafnverði hlutafjár sem augljóslega ofmeti verðmæti félagsins.

IV.

Með bréfi, dags. 24. júní 2011, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Kærendur gera þá kröfu í kæru að leiðrétt verði ofmat á verðmæti hlutabréfa í X hf. til lækkunar auðlegðarskatti kærenda.

Samkvæmt 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, skal telja hlutabréf til eignar á nafnverði nema sannað sé að raunvirði eigna félags að frádregnum skuldum sé lægra en hlutafé þess. Sama gildir um stofnsjóðsinneignir hjá samvinnufélögum, stofnfjárbréf í sparisjóðum og stofnfjáreignir í sameignarfélögum. Séu hlutabréf skráð í erlendum gjaldmiðli skal færa þau til eignar á nafnverði umreiknuðu með kaupverði miðað við daggengi við kaup, en ef nafnverð er ekki þekkt skulu bréfin færð til eignar á kaupverði. Síðastgreind regla leiðir til þess að eignfært virði hlutabréfa sem skráð eru í erlendum gjaldmiðli breytist ekki milli ára þótt gengi viðkomandi gjaldmiðils breytist.

Kærendur hafa ekki lagt fram nein þau gögn er þykja færa sönnur á að framangreint ákvæði í 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 eigi ekki við um mat á verðmæti framangreindrar hlutabréfaeignar kærenda og að um sé að ræða ofmat í hinum kærða úrskurði.

Að framangreindu virtu er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 30. júní 2011, var kærendum sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og þeim gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

V.

Hlutabréf eru framtalsskyld eign samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Um mat framtalsskyldrar hlutabréfaeignar segir svo í 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003: „Hlutabréf skal telja til eignar á nafnverði nema sannað sé að raunvirði eigna félags að frádregnum skuldum sé lægra en hlutafé þess.“ Með lögum nr. 128/2009, um tekjuöflun ríkisins, voru gerðar ýmsar breytingar á lögum nr. 90/2003 og var meðal annars bætt við lögin fjórum ákvæðum til bráðabirgða, sbr. 24. gr. laga nr. 128/2009. Í bráðabirgðaákvæði XXXIII í lögum nr. 90/2003, sem kom inn í lögin með d-lið 24. gr. laga nr. 128/2009, segir að á framtalsskyldar eignir samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003 í lok áranna 2009, 2010 og 2011 skuli við álagningu 2010, 2011, 2012 og 2013 leggja auðlegðarskatt á menn sem skattskyldir eru samkvæmt 1. gr. og 4.-9. tölul. 3. gr. svo sem nánar segir í ákvæðinu. Í 1. mgr. b-liðar þessa bráðabirgðaákvæðis segir að þrátt fyrir ákvæði 5. tölul. 73. gr. skuli lögaðilar telja fram hlutdeild sína í öðrum félögum á markaðsverði ef um er að ræða félög sem skráð eru í kauphöll eða á skipulögðum tilboðsmarkaði, en annars hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé viðkomandi félags í stað nafnverðs. Þá skuli lögaðilar telja fram eignarhlutdeild sína í félögum samkvæmt 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. á sama hátt. Þá er mælt svo fyrir í 2. mgr. þessa stafliðar bráðabirgðaákvæðisins að við ákvörðun auðlegðarskattsstofns skuli telja hlutabréf í félögum, sem skráð eru í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði, fram á markaðsvirði í árslok. Sá sem eigi hlut í félagi, sem ekki sé skráð í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði, skuli telja fram til auðlegðarskattsstofns hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé félagsins eins og það sé talið fram í skattframtali félagsins samkvæmt 1. mgr. þessa stafliðar. Þann hluta virðis eignarhluta í félagi, sem reiknað sé á framangreindan hátt, sem umfram er nafnverð eða stofnverð, skuli telja fram í skattframtali 2011, 2012 og 2013. Hafa kærendur byggt aðalkröfu sína á þessu lagaákvæði. Kærendur færðu hlutabréf sín í X hf. til eignar í skattframtali árið 2010 miðað við 37,5% af nafnverði þeirra og gáfu þær skýringar í athugasemdareit á forsíðu skattframtalsins að hlutabréf þeirra í félaginu hefðu verið færð niður um 62,5% til samræmis við markaðsgengi. Tilfærðu kærendur hlutabréfaeign sína í X hf. með 37.500.000 kr. í skattframtali sínu árið 2010 og var miðað við þá fjárhæð við ákvörðun auðlegðarskattsstofns þeirra við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2010. Í kæru til yfirskattanefndar gera kærendur þá aðalkröfu að hlutur þeirra í X hf. verði metinn á lægra verði eða sem nemur hlutdeild þeirra í skattalegu eigin fé félagsins í árslok 2009 á 13.991.385 kr., en til vara ákvarðaður 27.011.462 kr. til samræmis við hlutdeild þeirra í bókfærðu eigin fé félagsins. Hafna kærendur þeirri lögskýringu ríkisskattstjóra að sú regla, sem fram kemur í bráðabirgðaákvæði XXXIII í lögum nr. 90/2003, eigi eingöngu við þegar raunvirði eignarhluta í hlutafélögum leiðir til hækkunar skattstofns til auðlegðarskatts.

Í almennum athugasemdum með því frumvarpi, sem varð að lögum nr. 128/2009, sbr. þingskjal nr. 292, 256. mál á 138. löggjafarþingi 2009-2010, er í upphafi vísað til stefnu ríkisstjórnarinnar í ríkisfjármálum sem þátt í að endurreisa íslenskt efnahagslíf eftir þau áföll sem hrun bankanna o.fl. hafi leitt til. Kemur meðal annars fram að brýn þörf sé á að afla ríkissjóði viðbótartekna til að draga úr fjárlagahallanum og koma á jafnvægi í ríkisfjármálum. Í ljósi þeirrar miklu eignatilfærslu, sem orðið hafi á undanförnum árum, og samþjöppunar á eignarhaldi hafi komið til skoðunar að taka upp skatt á hreina eign, en þá með mjög háu fríeignarmarki fyrir einstaklinga. Augljóst megi telja að þeir aðilar, sem safnað hafi miklum eignum á undanförnum árum, hafi notið þess að skattar á fjármagnstekjur hafi verið lágir, auk annarra hagstæðra skattareglna. Hafi þeir notið lækkandi skattlagningar á meðan allur almenningur hafi axlað þyngri byrðar. Meðal annars af þeim sökum þyki ekki óeðlilegt, við núverandi aðstæður, að skattbyrði þessa fólks verði aukin nokkuð frá því sem áður hafi verið. Með frumvarpinu sé gerð sú tillaga að tekinn verði upp sérstakur auðlegðarskattur næstu þrjú ár að fjárhæð 1,25% á nettóeign umfram 90 milljónir króna hjá einhleypingum og umfram 120 milljónir króna hjá hjónum. Í athugasemdum með 25. gr. frumvarpsins, sem varð 24. gr. laga nr. 128/2009, kemur fram að lagt sé til að vikið verði frá þeirri meginreglu, sem komi fram í 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003, þess efnis að hlutabréf skuli talin til eignar á nafnverði, enda endurspegli nafnverð hlutabréfa mjög illa raunvirði eignarinnar. Því sé lagt til að við ákvörðun auðlegðarskattsstofns verði tekið mið af raunverulegu verðmæti hlutabréfanna. Kemur fram að ef um sé að ræða hlutabréfaeign í félagi, sem skráð sé í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði, skuli miða við markaðsverðmæti í lok viðmiðunarárs, en ella skuli miða við hlutdeild í skattalegu bókfærðu eigin fé viðkomandi félags. Gert sé ráð fyrir að framteljendur geri grein fyrir eign sinni í hlutafélögum og einkahlutafélögum með framangreindum hætti, enda séu heildareignir þeirra þannig metnar umfram fyrrgreind fjárhæðarmörk. Í nefndaráliti meiri hluta efnahags- og skattanefndar, sbr. þingskjal nr. 528 á greindu löggjafarþingi, kemur fram að mikil gagnrýni hafi komið fram á framangreint ákvæði þar sem einstaklinga skorti fullnægjandi forsendur til að meta raunvirði félaga sem þeir eigi eignarhluta í. Því séu lagðar til breytingar á ákvæðinu. Lagt sé til að lögaðilum, sem eigi hlut í öðrum félögum, verði gert að telja þann eignarhlut sinn fram miðað við raunvirði, annað hvort miðað við markaðsvirði, ef um félög er að ræða sem skráð eru á opinberum hlutabréfamarkaði, eða hlutdeild í skattalegu bókfærðu eigin fé. Með þessari breytingu verði framtal manna bæði einfaldara og réttara, enda verði þá búið að taka tillit til raunvirðis eignarhluta félags í öðrum félögum. Mönnum verði síðan gert að telja fram eignarhlut sinn í félögum í samræmi við framanritað. Þá kemur fram að álagning gjalda á menn fari fram í lok júlí ár hvert en á lögaðila í lok október. Raunvirði eignarhluta í félögum liggi þannig oft ekki fyrir þegar framtalsfresti manna ljúki. Við frumálagningu verði því einungis unnt að ákvarða skattstofn á grundvelli nafn- eða stofnverðs eignarhluta í félögum. Af þeim sökum sé lagt til að mönnum verði gert að telja fram þann hluta eigna sinna í félögum, sem sé umfram nafnvirði eða stofnverð, í skattframtölum árin 2011, 2012 og 2013 vegna eignarhluta í árslok 2009, 2010 og 2011. Auðlegðarskattsstofn verði þannig endurákvarðaður og auðlegðarskattur endurreiknaður sérstaklega samhliða almennri álagningu skattsins vegna næstliðins árs, að teknu tilliti til raunvirðis eignarhluta í félögum og viðmiðunarmarka. Með þessu móti geti komið til þess að auðlegðarskattur ákvarðist í álagningu 2013 vegna eignar í árslok 2011.

Samkvæmt gögnum málsins var hlutafjáreign kærenda í X hf. 100.000.000 kr. að nafnvirði í árslok 2009. Eins og fram er komið færðu kærendur hlutafjáreign þessa niður um 62,5% í skattskilum sínum gjaldárið 2010 og færðu hana í samræmi við það til eignar í lið 3.5 í skattframtali sínu árið 2010 með 37.500.000 kr., sbr. ennfremur athugasemdir kærenda í lið 1.4 í skattframtalinu þar sem niðurfærsla þessi var sögð vera „til samræmis við markaðsgengi“. Þessi tilgreining er út af fyrir sig ekki í ágreiningi í málinu. Raunar kemur fram í niðurlagi kæruúrskurðar ríkisskattstjóra að óumdeilt sé að „eign yðar í félaginu var færð í skattframtal m.v. nafnverð hlutafjárins“, eins og þar sagði. Verður látið við þetta sitja og miðað við að umrædd tilgreining í skattframtalinu hafi verið talin vera í samræmi við meginreglu 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003. Samkvæmt þessu verður til úrlausnar í máli þessu hvort til frekari lækkunar eigi að koma vegna umræddrar hlutafjáreignar við álagningu auðlegðarskatts, eins og kröfur kærenda lúta að, bæði aðalkrafa og varakrafa. Eins og fram er komið eru þær kröfur reistar á b-lið umrædds bráðabirgðaákvæðis XXXIII í lögum nr. 90/2003, sbr. d-lið 24. gr. laga nr. 128/2009. Er aðalkrafan byggð á beinu orðalagi ákvæðisins, en varakrafan á „anda“ þess.

Þegar litið er til þess, sem að framan er rakið um umrætt bráðabirgðaákvæði og lögtöku þess, og með sérstöku tilliti til tilgangs löggjafans með umræddri lagasetningu um auðlegðarskatt, sem lýst er hér að framan, verður að telja að með b-lið bráðabirgðaákvæðisins hafi einungis verið ætlunin að víkja frá meginreglu 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 í þeim tilvikum er raunvirði hlutabréfa er hærra en sem nemur nafnvirði bréfanna. Verður að skýra umrædda reglu þessa stafliðar bráðabirgðaákvæðisins um hlutdeild í skattalegu bókfærðu eigin fé til samræmis við lokamálslið 2. mgr. stafliðarins varðandi þargreinda leiðréttingu til hækkunar umfram nafnverð eða stofnverð. Er aðalkröfu kærenda um að miða eignarhluta þeirra í X hf. við skattalegt bókfært eigið fé félagsins því hafnað.

Hvað varðar varakröfu kærenda þá verður að ætla að hún sé a.m.k. öðrum þræði byggð á niðurlagsákvæði 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003 sem heimilar að víkja frá þeirri meginreglu að hlutabréf skuli telja til eignar á nafnverði sé sannað að raunvirði eigna félags að frádregnum skuldum sé lægra en hlutafé þess. Ekki verður séð að ríkisskattstjóri hafi í kæruúrskurði sínum, dags. 10. janúar 2011, veitt varakröfu kærenda, sem sett var fram í kæru frá 27. ágúst 2010, úrlausn. Er kærunni, að því er tekur til varakröfunnar, því vísað til ríkisskattstjóra til meðferðar og afgreiðslu.

Kærendur hafa gert kröfu um að þeim verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki til staðar lagaskilyrði til að ákvarða kærendum málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Aðalkröfu og málskostnaðarkröfu kærenda í máli þessu er hafnað. Kærunni er vísað til ríkisskattstjóra til meðferðar og afgreiðslu að því er tekur til varakröfu kærenda.