Úrskurður ríkisskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir, að kærandi stundaði sjómennsku við eigin útgerð. Í ársreikningi fyrir árið 1987 tilgreindi hann eigin aflahlut 1.530.633 kr. Þessa fjárhæð færði kærandi í skattframtal sem reiknað endurgjald vegna vinnu við sjómennsku. Með bréfi, dags. 29. nóvember 1989, krafði skattstjóri kæranda skýringa á ákvörðun reiknaðs endurgjalds m.t.t. skattlagningarhluta þess sem yfirfærðra tekna. Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 7. desember 1989, var staðhæft, að fjárhæð reiknaðs endurgjalds gjaldárið 1988 væri innan þeirra marka, er 3. mgr. 4. gr. laga nr. 46/1987, um gildistöku laga um staðgreiðslu opinberra gjalda, setti, þegar tekið hefði verið tillit til yfirvinnu, úthaldsdaga og aflaskipta. Í bréfi, dags. 15. desember 1989, boðaði skattstjóri kæranda skattlagningu á 679.060 kr. af reiknuðu endurgjaldi gjaldárið 1988 sem yfirfærðum tekjum. Tók skattstjóri fram, að þar sem starf kæranda við eigin útgerð væri hlutastarf væri ekki önnur viðmiðun fyrir hendi en reiknað endurgjald gjaldárið 1987 framreiknað og hækkað samkvæmt ákvæðum 3. mgr. 4. gr. laga nr. 46/1987 eða 851.573 kr. Í bréfi, dags. 20. desember 1989, mótmælti umboðsmaður kæranda hinni fyrirhuguðu skattlagningu. Var vísað til aflahlutar, hækkunar aflaverðmætis milli ára og fleiri úthaldsdaga. Skattstjóri byggði á rangri viðmiðun. Viðmiðunartekjur samkvæmt viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra væri rétt viðmiðun enda hærri.

Hinn 23. febrúar 1990 tilkynnti skattstjóri kæranda um að álögð opinber gjöld hans gjaldárið 1988 hefðu verið endurákvörðuð vegna skattlagningar á hluta reiknaðs endurgjalds gjaldárið 1988 sem yfirfærðra tekna. Byggði skattstjóri nú á því að 487.600 kr. af reiknuðu endurgjaldi skyldu skattleggjast sem yfirfærðar tekjur. Tók skattstjóri fram, að með þessu væri komið til móts við sjónarmið kæranda og miðað við sama hlutfall aflaverðmætis og á árinu 1986. Þar með væri á það fallist, að launin skyldu miðuð við hlut úr afla, en þá réði vinnutíminn ekki launum heldur aflabrögð og markaðsaðstæður. Af hálfu kæranda var endurákvörðun skattstjóra mótmælt í kæru, dags. 21. mars 1990, og því haldið fram, að skattstjóri hefði einungis að hluta tekið tillit til sjónarmiða sinna. Samspil væri milli afla, aflahluta og úthaldsdaga. Með kæruúrskurði, dags. 27. apríl 1990, synjaði skattstjóri kröfu kæranda með vísan til rökstuðnings síns í bréfum, dags. 15. desember 1989 og 23. febrúar 1990.

II.

Með kæru, dags. 24. maí 1990, skaut umboðsmaður kæranda kæruúrskurði skattstjóra til ríkisskattanefndar og boðaði, að nánari greinargerð yrði send síðar. Í bréfi, dags. 4. júlí 1990, gerði umboðsmaður kæranda grein fyrir kröfugerð sinni í málinu. Er þess krafist, að skattlagningu skattstjóra á hluta reiknaðs endurgjalds kæranda sem yfirfærðra tekna verði hnekkt. Í fyrsta lagi ber umboðsmaðurinn fyrir sig, að málsmeðferð skattstjóra hafi verið áfátt, m.a. af þeim sökum, að skattstjóri hafi ekki gert fullnægjandi tölulega grein fyrir breytingu sinni í bréfi, dags. 29. nóvember 1989. Þá er vísað til þess, að fjárhæðir yfirfærðra tekna breytist sífellt við meðferð skattstjórans á málinu. Í öðru lagi er vísað til efnislegra atriða varðandi fjárhæð reiknaðs endurgjalds m.a. aukins aflamagns og fjölgun úthaldsdaga.

III.

Með bréfi, dags. 14. mars 1991, hefur ríkisskattstjóri krafist þess í málinu f.h. gjaldkrefjenda, að hinn kærði úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

IV.

Mál þetta varðar það, hvort telja beri hluta af tilfærðu reiknuðu endurgjaldi kæranda gjaldárið 1988 til yfirfærðra launatekna og skattleggja, sbr. 3. mgr. 4. gr. laga nr. 46/1987, um gildistöku laga um staðgreiðslu opinberra gjalda. Í því lagaákvæði er mælt svo fyrir, að fari fjárhæð reiknaðs endurgjalds vegna ársins 1987 fram úr reiknuðu endurgjaldi fyrir árið 1986 framreiknuðu og hækkuðu svo sem nánar greinir eða fram úr viðmiðunartekjum samkvæmt viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra fyrir árið 1987 teljist sú fjárhæð, sem umfram er hærri viðmiðun, til yfirfærðra launatekna. Skattstjóra bar því að gera skýrlega grein fyrir hærri viðmiðun samkvæmt reglum þessum hygðist hann skattleggja hluta reiknaðs endurgjalds kæranda sem yfirfærðar tekjur. Ekki leiddi skattstjóri fram slíka hærri viðmiðun í bréfum sínum, dags. 29. nóvember 1989 og 15. desember 1989, heldur virðist byggja á því, að aðeins önnur viðmiðunarreglan komi til skoðunar í tilviki kæranda. Allt að einu breytir skattstjóri um viðmiðun í endurákvörðun sinni, dags. 23. febrúar 1990, og miðar nú við hlutfall af aflaverðmæti. Ekki leiddi skattstjóri þó fram viðmiðunarlaun samkvæmt viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra, en samkvæmt þeim skal miða árslaun í slíku tilviki, sem hér um ræðir, við kaup og aflahlut skv. kjarasamningum og hliðstæðar greiðslur til annarra skipverja á sama skipi, sbr. flk. F í reglum þessum. Hefur skattstjóri ekki á neinu stigi málsins leitast við að leiða fram slíka viðmiðun, en ákvörðun um skattlagningu hluta reiknaðs endurgjalds varð ekki tekin nema slík viðmiðun væri leidd fram. Að þessu athuguðu og meðferð skattstjóra að öðru leyti á máli þessu ber að ómerkja hina kærðu skattlagningu með öllu.