Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, dags. 20. desember 1995, sbr. greinargerð í bréfi, dags. 3. janúar 1996, hefur umboðsmaður kæranda skotið kæruúrskurði skattstjóra frá 21. nóvember 1995 til yfirskattanefndar.

Í kærunni er þess krafist að virðisaukaskattur kæranda verði lækkaður til samræmis við samanburðarblöð virðisaukaskatts og yfirlit sem fylgt hafi bréfi til skattstjóra, dags. 19. september 1995.

II.

Málavextir eru þeir að í framhaldi af bréfaskiptum og athugun á bókhaldsgögnum kæranda, boðaði skattstjóri kæranda með bréfi, dags. 28. febrúar 1993, lækkun gjaldfærðs rekstrarkostnaðar í rekstrarreikningum kæranda fyrir árin 1990, 1991 og 1992, þar sem hann taldi viðkomandi útgjöld ekki vera frádráttarbær, og endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda samkvæmt því, svo og boðaði skattstjóri kæranda endurákvörðun á virðisaukaskatti fyrir árin 1991 og 1992 þar sem ekki væri um frádráttarbæran virðisaukaskatt að ræða eða frádrátturinn ekki sannaður með fullnægjandi gögnum.

Af hálfu kæranda voru ekki gerðar athugasemdir við boðunarbréf skattstjóra og hinn 28. mars 1995 hratt skattstjóri hinum boðuðu endurákvörðunum í framkvæmd. Í kæru umboðsmanns kæranda, dags. 27. apríl 1995, sbr. bréf, dags. 19. september 1995, kvaðst hann ekki gera athugasemdir við niðurstöðu skattstjóra um offærðan rekstrarkostnað og virðisaukaskatt (innskatt) til frádráttar, en tók fram að vegna endurákvörðunar virðisaukaskatts væri nauðsynlegt að gera breytingar á virðisaukaskattsskilum kæranda með tilliti til útskatts. Hefði kærandi talið til tekna og skilað útskatti af sölu dagblaða og sölu á happaþrennu Happdrættis Háskóla Íslands. Eins og sjá mætti á innsendum virðisaukaskattsskýrslum væri ekki talin fram nein sala sem undanþegin væri virðisaukaskatti og því augljóst að virðisaukaskatti hefði verið skilað af þessari sölu. Í ljósi þessara upplýsinga væri nú lagt fram leiðrétt samanburðarblað virðisaukaskatts (RSK 10.25 og 10.26) vegna áranna 1991 og 1992. Á þessum yfirlitum væri tekið tillit til breytinga skattstjóra á innskatti og leiðréttinga á vörusölu sem undanþegin væri virðisaukaskatti. Var þess krafist að þessi yfirlit yrðu lögð til grundvallar endurálagningu virðisaukaskatts vegna áranna 1991 og 1992.

Skattstjóri tók kæruna til úrlausnar með kæruúrskurði, dags. 21. nóvember 1995, og vísaði kröfu kæranda frá sökum þess að hún væri vanreifuð. Skattstjóri skírskotaði til 1. málsl. 1. mgr. 8. gr. reglugerðar nr. 501/1989, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, og tók fram að væri ekki unnt að skrá sölu happdrættismiða o.s.frv. í sjóðvél eða í sérstakan teljara í sjóðvél væri heimilt að gera slíka sölu upp eftir óbeinni aðferð, svo sem skattstjóri gerði nánari grein fyrir. Vegna sölu dagblaða vísaði skattstjóri jafnframt til leiðbeininga ríkisskattstjóra um virðisaukaskatt af útgáfustarfsemi, dags. 11. júní 1991, þar sem fram kæmi að færa skyldi sölu bóka, tímarita og dagblaða, sem undanþegin væri skattskyldri veltu, á sérstakan teknareikning í bókhaldi. Jafnframt skyldi færa slík vörukaup til endursölu á sérstaka gjaldareikninga í bókhaldi. Engin gögn lægju fyrir hjá skattstjóra er sýndu fram á að fullnægt hefði verið þeim skilyrðum við færslu bókhalds sem þessar reglur kvæðu á um. Ekki yrði því talið að kærandi hefði lagt fram fullnægjandi gögn sem sýndu fram á að innheimta og skil hans á virðisaukaskatti hefðu verið með þeim hætti sem fram kæmi á framlögðum samanburðarblöðum virðisaukaskatts.

III.

Í bréfi til yfirskattanefndar, dags. 3. janúar 1995, þar sem umboðsmaður kæranda gerir grein fyrir kröfum og rökstuðningi kæranda, kemur fram að kærandi hafi fært sem vörukaup greiðslur til Happdrættis Háskóla Íslands vegna „happaþrennu Háskólans" og reikninga frá Frjálsri fjölmiðlun og Pressunni vegna kaupa á dagblöðum. Af þessum „vörukaupum" hafi kærandi reiknað innskatt til frádráttar í virðisaukaskattsskilum sínum. Þessi mistök hafi verið viðurkennd í bréfi til skattstjóra, dags. 19. september 1995, og ekki gerð athugasemd við fyrirhugaða leiðréttingu skattstjóra á þessu atriði. Hins vegar hafi verið bent á það í þessu bréfi til skattstjóra að kærandi hefði skilað útskatti af sölu á „happaþrennu" og dagblöðum. Í úrskurði sínum fallist skattstjóri ekki á þessa staðreynd og beri því við að engin gögn sýni að skilyrðum reglugerðar nr. 50/1993, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, hafi verið fullnægt. Því sé til að svara að kærandi hafi aldrei innheimt virðisaukaskatt af sölu þeirra vara sem hér um ræði, enda sé söluverð þeirra hið sama um allt land og virðisaukaskattur ekki innifalinn í söluverði þeirra. Kærandi hafi hins vegar ranglega skilað virðisaukaskatti af sölu á „happaþrennu" og dagblöðum þar sem hann hafi ekki gert sér ljóst að þessar vörur væru undanþegnar virðisaukaskatti. Salan hafi verið skráð sem skattskyld sala.

Kveðst umboðsmaðurinn hafa reiknað sölu kæranda á „happaþrennu" og dagblöðum á árunum 1991 og 1992 og leitt út fjárhæð útskatts sem hann hefði skilað af sölunni, sbr. yfirlit með bréfi til skattstjóra, dags. 19. september 1995. Einnig hafi verið gerð leiðrétt samanburðarblöð virðisaukaskatts og þau send skattstjóra. Sé ekki ljóst hvernig standa beri að leiðréttingu bókhalds sem sé í höndum skattstjóra öðruvísi en með bréfi þar sem tíunduð séu þau atriði sem leiðréttingar þarfnist.

IV.

Með bréfi, dags. 1. mars 1996, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Sala á „Happa-þrennu" Happdrættis Háskóla Íslands er undanþegin virðisaukaskattsskyldu, sbr. 11. tölul. 3. mgr. 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, er tekur til happdrættis og getraunastarfsemi. Í 21. gr. rgl. nr. 501/1989, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskatts, kemur fram að halda beri sölu og innkaupum á vöru eða þjónustu, sem undanþegin er skattskyldu samkvæmt 2. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, aðskilinni frá annarri hefðbundinni sölu.

Dagblöð báru á þeim tíma sem til umfjöllunar er engan virðisaukaskatt eða svokallaðan „núll" skatt, sbr. 9. tölul. 1. mgr. 12. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Í 18. og 21. gr. rgl. nr. 501/1989, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskatts, kemur fram að virðisaukaskattsskyldum aðila ber að halda sölu á vöru eða þjónustu, sem ber engan virðisaukaskatt samkvæmt 12. gr. laga nr. 50/1988, aðgreindri á sölustigi eða gera viðskipti slíkra vara upp sérstaklega með reglulegu millibili. Einnig ber að halda innkaupum slíkra vara aðgreindum í bókhaldi. Í 18. gr. rgl. nr. 501/1989 kemur fram heimild ríkisskattstjóra til að setja ítarlegri reglur um þessar færslur. Slíkar reglur voru settar, sbr. leiðbeiningar ríkisskattstjóra um virðisaukaskatt af útgáfustarfsemi, dags. 11. júní 1991.

Samkvæmt þessu bar rekstraraðila að halda sölu og innkaupum á slíkum varningi sem sérreglur gilda um aðskildum frá annarri hefðbundinni sölu. Ljóst er að kærandi vanrækti þá skyldu sína.

Í kæru umboðsmanns kæranda heldur hann því fram að kærandi hafi útskattað sölu á dagblöðum og Happaþrennu eins og um virðisaukaskattsskylda sölu væri að ræða. Með kæru til skattstjóra fylgdi útfyllt eyðublöð og yfirlitsblað þar sem virðisaukaskattsskyld velta og útskattur var lækkaður um ákveðna fjárhæð. Ekki kom þar fram neinn rökstuðningur eða gögn um hvernig sú fjárhæð var fundinn né gögn til stuðnings þeirri staðhæfingu um að sala á dagblöðum og happdrættismiðum hafi verið talinn til hefðbundinnar sölu. Né heldur var vísað í slík gögn sem skattstjóri hafði undir höndum.

Með vísan til framanritaðs og kærðs úrskurðar er krafist staðfestingar á úrskurði skattstjóra með vísan til forsendna hans."

V.

Að virtum gögnum máls þessa og skýringum kæranda þykja ekki efni til að draga í efa að kærandi hafi talið sölu á happdrættismiðum og dagblöðum til skattskyldrar veltu sinnar á árunum 1991 og 1992. Annmarkar voru á bókhaldi kæranda að því er varðar aðgreiningu viðskipta eftir því hvort um var að ræða viðskipti með vöru sem bar virðisaukaskatt eða sölu sem undanþegin var virðisaukaskatti. Kærandi hefur hins vegar gert tölulega grein fyrir því hvernig skipta beri sölu að þessu leyti, m.a. með vísan til einstakra fylgiskjala í bókhaldi. Ekki hefur sú skipting út af fyrir sig verið vefengd tölulega af hálfu skattstjóra eða ríkisskattstjóra. Samkvæmt því og þar sem ákvæði 18. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. og 18. og 21. gr. reglugerðar nr. 501/1989, um bókhald og tekjuskráningu virðisaukaskattsskyldra aðila, sbr. nú reglugerð nr. 50/1993, verða ekki skilin svo að kæranda sé óheimilt að koma að leiðréttingu á skattskyldri veltu, slíkri sem felst í kröfu kæranda, þykir bera að fallast á kröfuna. Samkvæmt því lækkar skattskyld velta um 268.692 kr. árið 1991 og 315.115 kr. árið 1992.