Úrskurður ríkisskattanefndar

Kærð er álagning opinberra gjalda gjaldárin 1975—1979 að báðum árum meðtöldum.

Málavextir eru þeir, að þann 11. desember 1979 móttók ríkisskattstjóri bréf lögmanns kæranda, þar sem þess var farið á leit að skattframtöl kæranda gjaldárin 1974—1979 yrðu tekin til endurálagningar. Fylgdu ný skattframtöl fyrir umrædd ár með bréfinu.

Þann 18. júní 1980 skrifaði ríkisskattstjóri kæranda svofellt bréf í tilefni af ofangreindri beiðni:

„Með vísan til bréfs umboðsmanns yðar, V, dags. 7. desember 1979, tilkynnist yður að

framtöl vegna gjaldáranna 1975—1979 verða tekin til endurálagningar, sbr. ósk umboðsmanns yðar í áðurgreindu bréfi.

Um er að ræða skattlagningu ráðskonulauna er þér hafi fengið úr dánarbúi X að upphæð 8 091 726 kr. Telja verður að hér sé um að ræða óvissar tekjur skv. 2. mgr. 18. gr. laga nr. 68/1971, sbr. 2. mgr. 60. gr. laga nr. 40/1980, (sic), sem ættu að skattleggjast í einu lagi þegar þær verða til, en eftir atvikum þykir mega dreifa skattlagningu á tekjum þessum á fimm ár, þ. e. gjaldárin 1975—1979.

Yður er hér með tilkynnt að framtöl yðar gjaldárin 1975—1979 verða tekin til endurálagningar og tekjur hækkaðar um 8 091 726 kr., þ. e. 1 618 345 kr. hvert ár.

Frestur til að koma að frekari upplýsingum er til 15. júlí n. k.“

Bréfi lögmannsins til ríkisskattstjóra sýnist hafa fylgt útreikningur tryggingafræðings, dags. 28. nóvember 1979, en gagn þetta liggur fyrir í málinu. Varðar útreikningur þessi ráðskonukaup kæranda, er ætlunin væri að nota „í sambandi við skipti á dánarbúi X“, eins og segir í bréfi þessu. Er bréfið stílað á lögmann kæranda og er útreikningur sá er í því er greindur, gerður samkvæmt beiðni lögmannsins í bréfi hans, dags. 22. nóvember 1979, sem fyrir liggur í málinu. Bréf þetta er svohljóðandi:

„Hér með óska ég eftir því, að þér reiknið út ráðskonukaup A f. 10. 11. 88, X-braut 96.

Útreikning yðar hyggst ég nota í sambandi við skipti á d. b. X f. 12. 08. 1902, X-braut 96, er lést hinn 20. 11. 1978. En hér er væntanlega um endurupptöku skiptanna að ræða.

Þau X og A bjuggu saman barnlaus í óvígðri sambúð í Keflavík í full 40 ár. X var fyrirvinna heimilisins en A vann ávallt heimilisstörfin og gekk ekki til útivinnu, utan þess að um 7—8 ára skeið voru þau með nokkurn kúabúskap hér í bænum einar 5—6 kýr, sem þau hjálpuðust að með að sinna. Þá ólu þau upp fósturson um 10 ára skeið á árunum 1940— 1950.

Þótt A sé fjörgömul orðin þá hefur hún séð um allt heimilishald uns X lést.

Þess er rétt að geta að á sambýlistímanum þá búnaðist þeim A og X allvel eins og meðf. erfðafjárskýrsla ber með sér.“

Ljósrit erfðafjárskýrslna vegna búskipta þessara, dags. 21. 12. 1978 og 30. 11. 1979, liggja fyrir í málinu svo og ljósrit tveggja skiptagerða, dags. sömu daga. í útreikningi sínum dró tryggingafræðingurinn saman reiknaðar tekjur miðað við dagvinnutekjur iðnverkakonu skv. Iðjutaxta allt frá ársbyrjun 1939 til ársloka 1977 ásamt 11 mánaða tekjum árið 1978. A grundvelli þeirra talna sem þannig fengust reiknaði tryggingafræðingurinn ráðskonukaupið á tvo vegu. Annarsvegar sem 61.5% af reiknuðum tekjum, þ. e. fullar dagvinnutekjur að frádregnum 38,5% vegna fæðis- og húsnæðis. Hins vegar sem 61,5% af áðurnefndum tekjum fyrstu 20 árin, 1939—1958, en 36,5% árin 1959—1978 og var í þessu tekið tillit til aldurs og minni umsvifa. Þá voru vextir reiknaðir frá lokum hvers starfsárs til ársloka 1978. Samkvæmt fyrra kostinum var verðmæti pr. 31. 12. 1978 8 091 726 kr., þar af verðmæti pr. 31. 12. 1972 2 150 984 kr. og seinna kostinum 5 552 319 kr. pr. 31. 12. 1978 þar af 1 644 199 kr. pr. 31. 12.1972. Þá fylgdu útreikningar á verðmæti inneignar, launum og vöxtum fyrir 1973—1978 eftir báðum kostum. Tilgreining ráðskonukaups, vaxta og verðmætis inneignar í innsendum skattframtölum byggðist á síðastnefndu yfirliti fyrir árin 1973—1978 skv. þeim kosti er hærri fjárhæð gaf.

Umboðsmaður kæranda kom ekki að frekari upplýsingum við bréf ríkisskattstjóra frá 18. júní 1980. Þann 23. september 1980 tók ríkisskattstjóri skattframtöl kæranda gjaldárin

1975—1979 til endurálagningar og hækkaði áður álögð opinber gjöld samkvæmt þeirri tilhögun sem greinir í nefndu bréfi frá 18. júní 1980.

Umboðsmaður kæranda kærði endurákvörðun þessa með kæru til bráðabirgða, dags. 22. október 1980, og óskaði eftir fresti til greinargerðar. Með úrskurði dags. 30. desember 1980 ákvað ríkisskattstjóri að fyrri ákvörðun skyldi óbreytt standa með því að enginn rökstuðningur hefði borist.

Úrskurði ríkisskattstjóra hefur umboðsmaður kæranda skotið til ríkisskattanefndar með kæru dags. 30. janúar 1981 og boðaði að rökstuðningur yrði sendur síðar. í bréfi dags. 2. febrúar 1981 hefur umboðsmaðurinn gert grein fyrir kröfum sínum og fært fram rök fyrir þeim. Með bréfinu fylgdu ljósrit beggja áðurnefndra erfðafjárskýrslna og ljósrit bréfs umboðsmannsins, dags. 22. nóvember 1979, til tryggingafræðings og áður er nefnt.

Kröfugerð umboðsmannsins er svohljóðandi:

„Kröfur mínar eru aðallega þær að álögð gjöld verði felld niður, en til vara að þau verði lækkuð.

Kæruna rökstyð ég þannig að ráðskonulaunin séu einskonar skattfrjáls eignarauki, tilkomin við skipti á d. b. X og séu hlutur umbj. m. af eignum búsins. Þannig að hér væri um að tefla eign en ekki tekjur.

Við lok óvígðrar sambúðar, t. d. vegna andláts sambýlismanns verður það einatt fangráð, ef ekki næst samkomulag um fjármálin svokölluð að reikna sambýliskonu ráðskonulaun. Hér má nefnda Hrd. XXXV: 843.

Ef þér fallist á þessi sjónarmið þá má segja að framtöl mín hefðu verið óþörf þar sem hér væri um að tefla mál, er alfarið félli undir skiptaréttinn. Hinu vil ég ekki leyna, að ég hálf vonaðist til að ríkisskattstjóri legði innsend framtöl til grundvallar og skattlegði aðeins ráðskonulaunin 6 seinustu árin. En varakrafa mín lýtur einmitt að þessu sjónarmiði.“

Af hálfu ríkisskattstjóra eru í málínu gerðar svofelldar kröfur með bréfi dags. 11. mars 1981: „Að kærunni verði vísað frá ríkisskattanefnd þar sem hún virðist of seint fram komin.“

Samkvæmt 1. mgr. 100. gr. laga nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt, skal kærufrestur til ríkisskattanefndar vera 30 dagar frá póstlagningu úrskurðar ríkisskattstjóra, sbr. 3. mgr. 101. gr. laganna, Hinn kærði úrskurður ríkisskattstjóra er dagsettur þann 30. desember 1980. Eigi liggur fyrir svo óyggjandi sé hver póstlagningardagur úrskurðarins var. Kæran er dagsett 30. janúar 1981 og barst ríkisskattanefnd þann dag. Eftir öllum atvikum þykja eigi efni til þess að vísa kærunni frá sem of seint fram kominni. Er kæran því tekin til efnisúrlausnar.

Svo sem fram kemur í málinu á það upphaf sitt til skipta á dánarbúi sambýlismanns kæranda, X, er andaðist 20. nóvember 1978. Var kærandi eini erfingi hins látna samkvæmt erfðaskrá. Fékk kærandi leyfi skiptaráðanda til þess að skipta búinu einkaskiptum. Var skiptum lokið þann 21. desember 1978 og er skiptagerð og erfðafjárskýrsla dagsettar þann dag og vottað á skýrsluna að hún hafi verið yfirfarin af hálfu skiptaráðanda 22. desember 1978. Var nettóeign talin 24 524 342 kr. og erfðafjárskattur reiknaður miðað við I. erfð. Svo sem fram kemur hér að framan voru skiptin endurupptekin. Tilefnið kemur fram í hinni síðari skiptagerð, dags. 30. nóvember 1979. Þar er þess getið, að ríkisendurskoðun hafi gert þá athugasemd, að erfðafjárskattur væri vanreiknaður og bæri að reikna skattinn eftir III. erfð, en ekki I. erfð, svo sem gert hafði verið að því er sýnist athugasemdalaust af hálfu skiptaráðanda. Leiddi þetta til margfalt hærri erfðafjárskatts. Hefði skiptaráðandinn í Keflavík heimilað að skiptin yrðu endurupptekin og erfingjanum, kæranda í máli þessu, leyft að koma kröfu sinni um „ráðskonukaup“ að í skiptunum. Er krafan reiknuð í hinni síðari skiptagerð 8 091 726 kr. og varð nettóeign bús að teknu tilliti til þessarar skuldar, nýs kostnaðar og útsvars- og þinggjaldaskulda 15 347 416 kr. Erfðafjárskýrsla á þessum grundvelli gerð er dagsett 30. nóvember 1979 og kvittuð af hendi skiptaráðanda þann dag.

Í málinu liggur fyrir að kærandi bjó í óvígðri sambúð um 40 ára skeið með X. Voru þau barnlaus, en ólu upp fósturson. Fram kemur að kærandi gekk að heimilisstörfum og að auki um nokkurt árabil einnig að bústörfum við sameiginlegan búrekstur þeirra beggja. Eigi liggur fyrir hvernig hag þeirra var farið í upphafi sambúðartíma né um eignamyndun að öðru leyti. í gildandi íslenskum lögum er ekki að finna nein ákvæði um lok á fjármálaskiptum sambúðarfólks við sambúðarslit hvort sem er við andlát eða í lifandi lífi beggja. Hefur þessi vöntun reglna um þetta efni verið talin leiða til ósanngjarnar niðurstöðu í mörgum tilfellum. í réttarframkvæmd hefur að nokkru verið séð við slíku með því að dæma sambúðaraðila, oftast sambýliskonu, nokkurt tilkall til þóknunar af eigum hins, svonefnt ráðskonu- eða ráðsmannskaup. Um þetta hefur skapast nokkur dómaframkvæmd varðandi lúkningu á fjármálaskiptum sambúðarfólks við slit sambúðar. Verður eigi annað séð en að hér sé um tiltekinn uppgjörshátt að ræða við skipti, enda þótt tilkall sambúðaraðila sé nefnt kaup eða laun. Til endurupptöku skipta með þeim hætti, sem í málinu greinir, og tilkalls kæranda sem kröfuhafa í búið sýnist eingöngu hafa verið gripið til þess að verjast að nokkru innheimtu erfðafjárskatts og sýnilega óskapfelldri niðurstöðu þeirrar viðbótarinnheimtu að mati kæranda og lögmanns hans. Svo sem málum hefur verið háttað og að framan er lýst sýnist ekki nokkurt tilefni hafa verið að telja tilkall kæranda við umrætt erfðafjárskattsuppgjör til skattskyldra tekna og beiðast endurupptöku skattframtala fyrri ára á þeim grundvelli. Því síður var ríkisskattstjóra rétt að hefjast handa um endurálagningu, þótt slík beiðni væri fram komin. Með tilvísan til alls framanritaðs þykir bera að fella hina kærðu endurálagningu opinberra gjalda á kæranda gjaldárin 1975—1979 að báðum árum meðtöldum alfarið niður.