Úrskurður ríkisskattanefndar

Skattstjóri hækkaði stofn til álagningar eignarskatts um 13 295 000 kr., sem var fasteignarmatsverð lóðar að T, Hafnarfirði. Kærandi, sem hafði lóð þessa á leigu samkvæmt lóðarleigusamningi við Hafnarfjarðarbæ, hafði framleigt lóðina versluninni X og skóla nokkrum. Í athugasemdadálki skattframtals síns árið 1979 tók kærandi eftirfarandi fram: „Leigulóð að T er endurleigð ríkissjóði og X fyrir sömu leigu og greidd er bæjarsjóði. Lóðin telst því til eignar hjá ríkissjóði og X nema hvað afgjaldskvaðarverðmæti telst hjá Bæjarsjóði Hafnarfjarðar.“

Í kæru til skattstjóra, dags. 8. og 14. ágúst 1979, krafðist kærandi þess með vísan til A-liðar 22. gr. laga nr. 68/1971, um tekjuskatt og eignarskatt, að afgjaldskvaðarverðmæti nefndrar lóðar 403 200 kr. yrði fært leigusala, Hafnarfjarðarbæ, til eignar, en mismunur þess verðmætis og fasteignarmatsverðs, þ. e. 12 891 800 kr. yrði færður til eignar hjá endanlegum leigutökum, þ. e. X og skólanum (ríkissjóði), og eignarskattur því lækkaður um 214 847 kr. eða í 1 698 933 kr.

Í úrskurði sínum, dags. 12. nóvember 1979, lækkaði skattstjóri eignfærslu lóðarinnar um fjárhæð afgjaldskvaðarverðmætis, en synjaði að öðru leyti kröfu kæranda á þeim forsendum, að svo væri litið á, að með orðinu leigjandi í A-lið 22. gr. laga nr. 68/1971 væri átt við rétthafa lóðarleigusamnings úr hendi landeiganda.

Í kæru til ríkisskattanefndar, dags. 28. nóvember 1979, gerir kærandi svofellda grein fyrir kröfum sínum:

„Kröfu minni um að lóð hússins að T verði talin til eignar hjá endanlegum leigutökum, þ.e. ríkissjóði f.h. skólans, svarar skattstjóri því til, að með orðinu leigjandi í A-lið 22. gr. laga nr. 68/1971 sé átt við rétthafa lóðarleigusamnings úr hendi landeiganda. Þessi túlkun laganna er í hæsta máta óeðlileg. Hún myndi t.d. leiða til þess, að ef tveir aðilar ættu jafndýr hús á jafndýrum lóðum og báðir leigðu húsin, þá myndi sá er aðeins á húsið greiða eignarskatt af húsi og lóð að frádregnu afgjaldskvaðarverðmæti þar eð hann leigir lóðina af eiganda. Hinn, sem á bæði hús og lóð, myndi hins vegar aðeins greiða skatt af húsi, því leigutaki húss hans er jafnframt „rétthafi lóðarleigusamnings úr hendi landeiganda.“ Því geri ég þá aðalkröfu, að verðmæti lóðar verði að fullu dregið frá eignarskattsstofni umbjóðanda míns.

Í aðalkröfu miða ég við, að leiga bæjarsjóðs á lóðum til húsbyggjenda er eina þekkta leiguupphæðin, hvað snertir lóðarleigu í umræddu hverfi og hefi ég því miðað við, að í framleigu sé lóðarleigan hlutfölluð úr heildarleigu húss og lóðar sem sú fjárhæð. Ef ekki verður fallist á þá kröfu, geri ég þá varakröfu, að heildarleiga húss og lóðar, 5 064 249 kr. verði hlutfölluð samkvæmt fasteignamati, þannig að lóðarleiga teljist 498 425 kr. og afgjaldskvaðarverðmæti til eignar hjá umbjóðanda mínum 7 476 375 kr. að frádregnu afgjaldskvaðarverðmæti hjá bæjarsjóði 403 200 kr. eða 7 073 175 kr.“

Af hálfu ríkisskattstjóra var þess krafist, að úrskurður skattstjóra yrði staðfestur með vísan til A-liðs 22. gr. laga nr. 68/1971 og 1. tl. 51. gr., sbr. A-lið 1. mgr. 57. gr. reglugerðar nr. 245/1963.

Ágreiningur er um, hverjum beri að telja til eignar fasteignamatsverðmæti leigulóðar, sem umfram er svonefnt afgjaldskvaðarverðmæti, sem eiganda lóðarinnar ber að telja sér til eignar samkvæmt ákvæðum A-liðs 22. gr. laga nr. 68/1971, um tekjuskatt og eignarskatt. Varðar ágreiningsefnið það hvort nefnt verðmæti leigulóðar beri að telja til eignar hjá upphaflegum leigutaka, þ.e. kæranda sjálfum eða framleigutaka hans. Með 1. tl. 18. gr. laga nr. 30/1970 var gerð sú breyting á A-lið 22. gr. laga nr. 90/1965, um tekjuskatt og eignarskatt, að eiganda leigulóðar skyldi talið afgjaldskvaðarverðmæti hennar til eignar, en leigjanda mismun fasteignamatsverðs og afgjaldskvaðarverðmætis. Ákvæði þessi um skiptingu fasteignamatsverðs leigulóða til eignarskatts milli eiganda og leigjanda þykja eigi verða skýrð svo, að þau taki til framleigutaka svo sem kærandi telur. Eru þá bæði hafðar í huga forsendur ákvæðis þess, er hér um ræðir, svo og framkvæmd þess frá því það var tekið í lög. Með þessum athugasemdum þykir bera að staðfesta úrskurð skattstjóra að því er þetta kæruatriði snertir.