Úrskurður ríkisskattanefndar

Málavextir voru þeir, að við álagningu 1975 hækkaði framtalsnefnd í hreppi einum á Norðurlandi tekjur bónda þar í sveitinni um kr. 396.000,- með heimild í 4. mar. 23. gr. laga nr. 8/1972 um tekjustofna sveitarfélaga. Tilvitnuð lagaheimild er þannig:

„Nú vinnur einstaklingur eða hjón, annað hvort eða bæði, eða ófjárráða börn þessara aðila, við eigin atvinnurekstur eða sjálfstæða starfsemi, og er þá sveitarstjórn heimilt, er sérstaklega stendur á, að ákveða að tekjur slíkra aðila til útsvars verði ákveðnar eftir því, sem ætla má, að laun þessara aðila, miðað við vinnuframlag þeirra, hefðu orðið, ef þeir hefðu unnið starfið í þágu annars aðila.“

Á árinu 1974 rak kærandi eigið bú og voru brúttótekjur af því kr. 1.276.472,-. Einnig var hann þátttakandi að 1/3 í félagsbúi, þar sem heildartekjur voru kr. 702.522,- og hlutur kæranda því kr. 234.174,-. Að frádreginni eigin húsaleigu og sjúkrabótum voru nettótekjur kæranda skv. framtali kr. 216.256,-.

Í bréfi ríkisskattstjóra til einstakra skattstjóra á landinu, dags. 23. maí 1975, voru settar fram reglur um viðmiðunartekjur bænda. Þar er m.a. gert ráð fyrir, að heildartekjur grundvallarbúsins 1974 séu kr. 1.900.000,-, þar af séu laun bónda 47,37% eða kr. 900.000,-. Nái heildartekjur bónda ekki kr. 1.900.000,- verði að ætla að bú hans sé minna en grundvallarbúið og lækki þá viðmiðunarstofn í sama hlutfalli.

Skattstjóri taldi, að framtalsnefnd hefði haldið sé innan leyfilegra marka með hinni umdeildu teknahækkun og staðfesti úrskurð hennar.

Kærandi vísaði máli sínu til ríkisskattanefndar. Gerði hann þá grein fyrir kröfum sínum að hann hafi á árinu 1974 byrjað búskap og staðið í því að kaupa bústofn og byggja upp íbúðarhús á jörðinni. Samkvæmt þeirri lagagrein, sem eigi að réttlæta þessa hækkun, standi ekki það „sérstaklega“ á fyrir sér að þessi hækkun fái staðist þegar litið sé á anda laganna.

Af hálfu ríkisskattstjóra var krafist staðfestingar á úrskurði skattstjóra. Setningin „ef sérstaklega stendur á“ hafi ekki verið í frumvarpinu eins og það var upphaflega. Sé eðlilegast að skýra það svo, að löggjafinn hafi ætlast til þess að heimildarákvæðið bæri fyrst og fremst að nota ef tekjur þess sem sjálfstæða starfsemi stundi verði verulega lægri en þær hefðu orðið hjá honum sem launþega. Einnig sé höfðað til þess að hér sé um heimildarákvæði að ræða og gefi setningin sveitarstjórn svigrúm til þess að falla frá beitingu þess t.d. með hliðsjón af atvikum, sem falli undir 27. gr. laga um tekjustofna sveitarfélaga. Hafi sveitarstjórn haldið sig innan marka laganna þar sem kærandi hafi af búrekstri sínum all miklu lægri tekjur en miðað sé við í verðlagsgrundvelli landbúnaðarafurða.

Eins og áður segir voru orðin „ef sérstaklega stendur á“ ekki í upphaflega frumvarpinu. Við 2. umræðu um frumvarpið í efri deild Alþingis hinn 7. mars 1972 fórust framsögumanni meiri hluta heilbrigðis- og félagsmálanefndar deildarinnar, Birni Jónssyni, orð á þessa leið er hann fylgdi tillögum meiri hluta heilbrigðis- og félagsmálanefndar úr hlaði:

„Á 23. gr. frv. er lagt til að gerðar verði tvær breytingar. Hin fyrri er aðeins orðalagsbreyting, en sú síðari er veruleg efnisbreyting, þar sem niður er fellt það ákvæði, sem mjög hefur verið umdeilt, að skattstofn sem brúttótekjur þeirra, sem vinna við eigin atvinnurekstur, skuli aldrei ákveðinn lægri en ætla mætti, að hann hefði orðið ef þessir aðilar hefðu unnið störf sín í annarra þágu, þ.e.a.s. þetta ákvæði er fellt niður, en þó haldið eftir sem heimild til sveitarstjórnar, ef sérstakar ástæður eru fyrir hendi, eins og segir í breytingartill. til að áætla tekjur slíkra aðila með sama hætti og gert er ráð fyrir í frv. Við nánari athugun hefur ekki þótt rétt eða sanngjarnt eða eðlilegt, að hér væri um almenna reglu að ræða og hefði sá háttur vafalaust komið óréttilega niður á ýmsa einyrkja t.d. bændur og smáútvegsmenn. En á hitt er líka að líta, að sumar greinar einyrkja rekstrar eru þess eðlis, að þeir hafa nánast að mestu í sjálfsvaldi, hvaða tekjur þeir telja fram, og verður óvefengjanlegri rannsókn naumast við komið. Þess vegna hefur þótt rétt að setja hér inn heimildarákvæði til nokkurs aðhalds fyrir slíka framteljendur, sem hér um ræðir .....“

Umrætt ákvæði 4. mgr. 23. gr. laga nr. 8/1972 var og mjög umdeilt eins og fram kom við umræður um frv. á Alþingi, að því leyti að óttast var að réttur einstaklingsins yrði fyrir borð borinn gagnvart skattyfirvöldum, ef ákvæðið yrði gert að lögum, sbr. ræður Ólafs G. Einarssonar við 1. og 2. umræðu í neðri deild 13. mars 1972 og 15. mars 1972 og Friðjóns Þórðarsonar í neðri deild 16. mars 1972.

Í úrskurði ríkisskattanefndar segir:

„Í árslok 1974 er bústofn kæranda samkvæmt landbúnaðarskýrslu 24 kýr, 4 kvígur, 2 geldneyti (og naut), 1 kálfur, 44 ær, 3 hrútar og 2 gemlingar. Er þá búið orðið stærra en grundvallarbúið, sem talið er 400 ærgildi, en 1 kýr er þá talin 20 ærgildi. Í ársbyrjun er bústofninn talinn 1 kvíga, 11 ær og 5 gemlingar, en kærandi er að koma sér upp búi á árinu. Af þessu leiðir að kærandi hefir ekki tekjur af mestum hluta af bústofninum nema hluta úr árinu t.d. voru 18 kýr keyptar í júnímánuði 1974.

Skattyfirvöld hafa ekki vefengt framtal kæranda í einstökum atriðum eða í heild sinni frá efnislegum sjónarmiðum eftir heimild í 37. gr. laga nr. 68/1971, sbr. 2. mgr. 24. gr. laga nr. 8/1972. Í upphafi 37. gr. laganna um tekjuskatt og eignarskatt segir: „Þegar framtalsfrestur er liðinn, skal skattstjóri leggja tekjuskatt og/eða eignarskatt á skattþegn samkvæmt framtali hans.“ Síðar í greininni er svo mælt fyrir um rétt og skyldu skattstjóra til að leiðrétta framtöl og vefengja, að rétt sé fram talið og ákvarða gjaldstofna að því búnu. Þessi ákvæði gilda öll um álagningu útsvara eftir tilvísun 2. mgr. 24. gr. útsvarslaga. Með ákvæðum þessum er þeirri meginreglu slegið fastri, að fullnægjandi og óvefengd framtalsskýrsla bindur hendur skattyfirvalda um ákvörðun gjaldstofna. Þegar litið er til þeirra breytinga, er umrædd 4. mgr. 23. gr. tók á Alþingi og umræðna um hana þar, þykir eigi fært að álykta, að í henni felist efnisbreyting á framangreindri meginreglu um þýðingu framtals við álagningu. Með hliðsjón af þessu, þykir bera að skýra innskotið „er sérstaklega stendur á“ á þá leið, að framtali þurfi að vera áfátt með einhverjum hætti, er réttlæti breytingu á því eftir heimild í áðurgreindri 37. gr. laga um tekjuskatt og eignarskatt.

Með vísun til framanritaðs er krafa kæranda tekin til greina.“