Úrskurður ríkisskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir, að kærandi, sem ber ótakmarkaða skattskyldu hér á landi, skilaði staðfestu og undirrituðu skattframtali árið 1991. Tekjur kæranda í tekjuhlið skattframtalsins voru launatekjur frá Launaskrifstofu ríkisins. Auk þess höfðu kærandi og eiginkona hans vaxtatekjur af innstæðum í innlendum innlánsstofnunum, er tilgreindar voru í reit 12 í dálki 10.2 í framtalinu. Þá var þess getið í athugasemdadálki skattframtalsins, að kærandi fengi eftirlaun í Bandaríkjunum og teldi þau laun fram til skatts þar í landi. Ennfremur var þess getið, að kærandi og eiginkona hans hefðu yfirfært eignir til Landsbanka Íslands og Búnaðarbanka Íslands að fjárhæð 23.221,58 USD.

Með bréfi, dags. 24. apríl 1991, skoraði skattstjóri á kæranda að láta í té upplýsingar um tekjur sínar erlendis á árinu 1990 ásamt staðfestingu á greiðslu skatta af þeim. Virðist svo sem ljósrit af framtali kæranda í Bandaríkjunum hafi borist skattstjóra í framhaldi af bréfi hans. Að svo búnu ákvarðaði skattstjóri kæranda opinber gjöld gjaldárið 1991 við álagningu það ár. Samkvæmt vinnugögnum skattstjóra um álagninguna, sem liggja fyrir í málinu, hefur hann byggt á því, að tekjur kæranda til skattlagningar hér á landi væru þær, sem tilgreindar eru í framtali sem tekjur í Bandaríkjunum USD 31.274, er skattstjóri reiknaði í íslenskum gjaldmiðli 1.825.962 kr. Af heildartekjum taldi skattstjóri 12% koma til skattlagningar hér á landi og miðaði álagninguna við það.

Af hálfu kæranda var álagningunni mótmælt í kæru til skattstjóra, dags. 12. ágúst 1991. Laut kæran að því, að álagður eignarskattur á kæranda yrði felldur niður, þar sem íbúðarhúsið að X væri séreign eiginkonu kæranda skv. kaupmála, dags. 14. nóvember 1985, en ljósrit þess gernings fylgdi kærunni.

Skattstjóri tók kæruna til úrlausnar með kæruúrskurði, dags. 18. nóvember 1991, og synjaði henni með vísan til þess, að samkvæmt 81. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, skyldu hjón, er samvistum væru, sbr. 5. gr. sömu laga, telja saman allar eignir sínar og skuldir og skipti ekki máli í þeim efnum, þótt um væri að ræða séreign eða skuldir tengdar henni.

II.

Þessum kæruúrskurði skattstjóra hefur af hálfu kæranda verið skotið til ríkisskattanefndar með kæru, dags. 17. desember 1991. Varðar kæruefnið nú tekjuskattsálagningu m.t.t. tekna kæranda í Bandaríkjunum. Segir svo í kærunni:

„Við útreikning á skatti hér á landi voru teknar tekjur sem eiginmaður minn, A, hafði í Bandaríkjunum. Eftirlaunatekjur hans voru 18.381 $. Aðrar tekjur voru vaxtatekjur. Eiginmaður minn var opinber starfsmaður í Kaliforníuríki og tel ég því að 23. gr. samnings milli Lýðveldisins Íslands og Bandaríkja Ameríku eigi hér við“. Þá bárust frekari röksemdir í bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 4. febrúar 1992. Segir svo í bréfi þessu: „Málið virðist fyrst og fremst snúast um hvort umbjóðandi okkar njóti persónuafsláttar á Íslandi eða ekki. Fram hefur komið að hann nýtur eftirlauna í Bandaríkjunum vegna starfs sem hann innti af hendi sem opinbert starf þar. Með tilvísun til 4. tl. 4. gr. svo og 23. gr. og 24. gr. samnings milli Íslands og Bandaríkjanna til að komast hjá tvísköttun teljum við ljóst að skattskylda þeirra tekna skuli vera í Bandaríkjunum. Sem heimilisfastur maður hér á landi teljum við með tilvísun til 67. gr. og 68. gr. laga nr. 75/1981, að honum beri fullur persónuafsláttur hér á landi.“

III.

Með bréfi, dags. 20. mars 1992, hefur ríkisskattstjóri gert svofelldar kröfur í málinu f.h. gjaldkrefjenda:

„Ríkisskattstjóri fellst á að tekjuskattsstofn kæranda hafi verið ákvarðaður of hár þar sem vaxtatekjur einstaklinga teljast ekki til skattskyldra tekna samkvæmt ákvæðum íslenskrar skattalöggjafar.“

IV.

Af hálfu kæranda var álagningu ekki andmælt í kærunni til skattstjóra á þeim grundvelli, sem hann rekur mál sitt nú á fyrir ríkisskattanefnd, þ.e.a.s. að ekki hafi verið gætt ákvæða samnings milli Íslands og Bandaríkja Ameríku til að komast hjá tvísköttun og koma í veg fyrir undanskot frá skattlagningu á tekjur og eignir. Varðar hinn kærði úrskurður skattstjóra því í engu þau atriði, sem kærandi byggir mál sitt á fyrir ríkisskattanefnd. Þrátt fyrir þetta þykir þó eins og sérstaklega stendur á mega taka kæruna til efnislegrar meðferðar. Eins og fram hefur komið, er kærandi heimilisfastur hér á landi og ber hér ótakmarkaða skattskyldu samkvæmt 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Er hann því skyldur til þess að greiða tekjuskatt hér á landi af öllum tekjum sínum, hvar sem þeirra er aflað og eignarskatt af öllum eignum sínum, hvar sem þær eru. Það er hins vegar fram komið, að kærandi hefði tekjur, sem aðallega upprunnar eru í Bandaríkjunum. Við álagningu á hann ber því að gæta ákvæða samnings milli Íslands og Bandaríkja Ameríku til að komast hjá tvísköttun og koma í veg fyrir undanskot frá skattlagningu á tekjur og eignir, sbr. auglýsingu nr. 22, 27. nóvember 1975, um tvísköttunarsamning milli Íslands og Bandaríkja Ameríku. Hér að framan er getið heildarfjárhæðar tekna kæranda í Bandaríkjunum og hversu háttað var álagningarmeðferð skattstjóra m.t.t. tekna þessara. Ekki skattlagði skattstjóri tekjur þessar en meðferð hans hafði áhrif á skattlagningu tekna hér á landi varðandi skattstiga (persónuafslátt), sbr. a) lið 2. tl. 5. gr. nefnds samnings. Þegar litið er til þess, sem fyrir liggur í málsgögnum um tekjur kæranda upprunnar erlendis, einkum í Bandaríkjunum, sbr. ljósrit af framtali kæranda þar í landi, kemur í ljós, að um fernskonar tekjuliði er að ræða. Í fyrsta lagi er um að ræða vaxtatekjur USD, 12.341 af innstæðum í innlánsstofnunum tveimur bönkum í Bandaríkjunum og einum í Englandi. Í öðru lagi hefur kærandi fengið arð (dividend income) að fjárhæð USD 552 frá Y. Í þriðja lagi var um að ræða eftirlaun USD 17.489. Í fjórða lagi fékk kærandi „social securitie benefits“ USD 892. Þegar þessir tekjuliðir eru skoðaðir m.t.t. ákvæða nefnds samnings er þess að gæta, að samkvæmt 13. gr. hans verða vaxtatekjur kæranda einungis skattlagðar hér á landi. Þá er það að athuga, að hluti vaxtateknanna USD 2.702 er frá banka í Bretlandi. Varð sú fjárhæð ekki dregin inn í tvísköttunarmeðferð við Bandaríkin en ekki var til að dreifa tvísköttunarsamningi við Bretland. Tilhögun skattstjóra var því röng að því er þessa tekjuliði varðar. Á hitt er að líta, að vaxtatekjurnar eru leystar undan skattlagningu hér á landi sbr. 1. tl. B-liðs 1. mgr. 30. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, með síðari breytingum. Á hinn bóginn eru innstæður þær, sem vaxtatekjurnar eru af, ekki frádráttarbærar frá eignum, sbr. 1. mgr. 78. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Í skattframtali kæranda er ekki gerð grein fyrir eignum þessum og verður því ekki annað séð en eignarskattsstofn sé vantalinn, en kæranda bar að telja eignir þessar fram hér á landi að lögum, sbr. og 4. tl. 17. gr. samningsins. Samkvæmt 23. og 25. gr. hans má einungis skattleggja eftirlaun og almannatryggingagreiðslur kæranda í Bandaríkjunum en arðinn má skattleggja í báðum ríkjunum skv. 12. gr. samningsins. Um lausn undan tvísköttun fer síðan eftir a) og b) lið 5. gr. samningsins eftir atvikum. Ekki var framkvæmd skattstjóra fyllilega í samræmi við síðastnefnd ákvæði. Álagningarmeðferð skattstjóra vék því í veigamiklum atriðum frá settum reglum svo sem að framan segir og m.a. er mælt fyrir í samningnum. Hefur þetta leitt til bersýnilega of hárrar álagningar að því er tekjuskattsálagningu varðar. Að þessu leyti er ályktun sú rétt, sem fram kemur í kröfugerð ríkisskattstjóra, þótt ekki sé ástæðan sú, að vaxtatekjur hafi verið skattlagðar svo sem þar kemur fram heldur var ranglega tekið tillit til þeirra sem upprunatekna erlendis við ákvörðun skattstiga (persónuafsláttar). Þá er til þess að líta að ekki lágu fyrir skattstjóra upplýsingar um innstæður kæranda erlendis. Bar skattstjóra að krefja kæranda um þær upplýsingar og ákvarða eignarskattsálagningu að þeim fengnum. Vegna þeirra þverbresta á hinni kærðu álagningu, sem að framan er lýst, þykir réttast að hnekkja henni með öllu. Er skattstjóra rétt og skylt að hlutast til um nýja álagningu að lögum og að gættum ákvæðum nefnds samnings til að komast hjá tvísköttun.