Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2016, miðvikudaginn 14. desember, er tekið fyrir mál nr. 17/2016; kæra A, dags. 13. janúar 2016, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárin 2011, 2012, 2013 og 2014. Í málinu úrskurða Ólafur Ólafsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Með kæru, dags. 13. janúar 2016, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 13. október 2015, um endurákvörðun opinberra gjalda kæranda gjaldárin 2011, 2012, 2013 og 2014. Kærðar breytingar ríkisskattstjóra á skattframtölum kæranda eru tvíþættar. Annars vegar felldi ríkisskattstjóri niður í skattframtali kæranda árið 2013 tilfært tap af sölu hlutabréfa í X Ltd. að fjárhæð 119.600.000 kr. Leiddi það til hækkunar á hagnaði af sölu hlutabréfa í reit 164 í skattframtalinu úr 44.945.047 kr. í 164.545.047 kr. Nafn umrædds félags var áður Y Ltd. og tilfært þannig í skattskilum kæranda. Í úrskurði þessum verður félagið hér eftir nefnt X. Hins vegar hækkaði ríkisskattstjóri með úrskurði sínum stofn kæranda til viðbótar auðlegðarskatts um 53.235.625 kr. gjaldárið 2011, um 75.129.861 kr. gjaldárið 2012, um 69.263.218 kr. gjaldárið 2013 og um 82.407.422 kr. gjaldárið 2014 vegna meints vantalins raunvirðis eignarhluta kæranda í S hf. Af hálfu kæranda er þess krafist að úrskurður ríkisskattstjóra verði felldur úr gildi. Þá er þess krafist að kæranda verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði.

II.

1. Hin kærða breyting ríkisskattstjóra varðandi tap af sölu hlutabréfa gjaldárið 2013 á sér þann aðdraganda að með bréfi, dags. 11. desember 2014, óskaði ríkisskattstjóri eftir upplýsingum og gögnum frá G ehf. um kaup félagsins á hlutafé að nafnverði 100 EUR í X. Lagt var fyrir félagið að upplýsa um ástæður umræddra hlutabréfakaupa og hvernig komist hefði verið að niðurstöðu um kaupverð bréfanna milli aðila, svo og hvernig hefði verið farið með hlutabréfaeignina í bókhaldi og ársreikningum félagsins.

Í svarbréfi umboðsmanns G ehf., dags. 6. mars 2015, kom fram að félaginu hefði boðist á vormánuðum 2012 að kaupa 100 EUR hluti í félaginu X. Með kaupunum hefði G ehf. séð tækifæri til fjárfestinga í félagi sem hefði verið með stóran hluta af eignum sínum erlendis, en slíkt hefði verið erfitt vegna gjaldeyrishafta. Hér á landi hefði X unnið að uppbyggingu í miðborginni og að þróun verslunar- og þjónustukjarna. Félagið hefði lent í fjárhagslegum þrengingum í kjölfar hrunsins og verðgildi eigna þess lækkað talsvert. Unnið hefði verið að fjárhagslegri endurskipulagningu á félaginu á árunum 2009 til 2012, m.a. með sölu eigna. Fyrirsvarsmönnum G ehf. hefði verið kunnugt um þessa stöðu hins erlenda félags, en að öðru leyti gengið illa að fá upplýsingar um fjárhagslega stöðu félagsins. Þrátt fyrir það hefði verið ákveðið að kaupa hlut kæranda í hinu erlenda félagi þar sem talið hefði verið að fjárfestingin myndi ávaxtast margfalt ef vel tækist til við að koma eignum félagsins í verð og greiða niður skuldir þess. Ekki hefði verið tekist á um verð á hlutabréfunum þar sem kærandi hefði talið að félagið væri ekki mikils virði, en henni hefði einnig gengið illa að fá upplýsingar um eignir og skuldir félagsins. Meðfylgjandi bréfinu var samningur G ehf. og kæranda um umrædd hlutabréfaviðskipti, dags. 20. desember 2012, ásamt fleiri gögnum. Tekið var fram með tölvupósti umboðsmanns kæranda að dregist hefði að svara fyrirspurn ríkisskattstjóra þar sem beðið væri eftir upplýsingum frá starfsmanni Arion banka hf. sem talið væri að hefði með málið að gera.

Með tölvupósti 9. mars 2015 spurðist ríkisskattstjóri fyrir um það hvenær væri að vænta upplýsinga frá starfsmanni Arion banka hf. sem vísað hefði verið til í svarbréfi. Af hálfu G ehf. var því til svarað að starfsmaðurinn væri erlendis, en G ehf. myndi halda áfram fyrirspurnum sínum um stöðu X.

Með bréfi til H hf., dags. 14. apríl 2015, fór ríkisskattstjóri fram á allar þær upplýsingar sem félagið hefði undir höndum um ætlað verðmæti hlutabréfa X á árunum 2011, 2012 og 2013, sbr. tilgreint bókfært verð og raunvirði v/auðlegðarskatts í skattframtölum H hf. árin 2010, 2011, 2012, 2013 og 2014. Í svarbréfi H hf., dags. 12. maí 2015, kom fram að eignir X hefðu í ársbyrjun 2010 samanstaðið af eignum á Íslandi, Danmörku og Finnlandi, sbr. lýsingu í matsskýrslu. Bókfært virði í bókhaldi H hf. hefði verið 1.217.680.707 kr. í árslok 2009. Virði eigna X hefði lækkað verulega í kjölfar fjármálakreppu og félagið ekki getað uppfyllt skilyrði lánasamninga. Það væri mat H hf. að virði hlutabréfa þess í X hefði ekkert verið á árinu 2010, enda hefðu félög í eigu X átt í viðvarandi rekstrarerfiðleikum á umræddum árum, en af tæknilegum ástæðum hefði raunvirði bréfanna verið skráð 11,5 evrur. Fram kom að H hf. hefði hvorki undir höndum ársreikninga né reikningshaldslegt uppgjör vegna X eða undirliggjandi félaga í eigu þess.

Með bréfi, dags. 21. maí 2015, upplýsti ríkisskattstjóri kæranda um þá upplýsingaöflun sem fram hefði farið frá G ehf. og H hf. og var kæranda gefinn kostur á að koma fram athugasemdum af þessu tilefni. Væri sérstaklega óskað eftir áliti kæranda á því mati H hf., sem væri stór hluthafi í X, að hlutabréf í félaginu hefðu verið einskis virði á árinu 2010. Jafnframt lagði ríkisskattstjóri fyrir kæranda að upplýsa um ástæður þess að kærandi hefði selt umrædd hlutabréf til G ehf. á árinu 2012 svo og skyldi kærandi leggja fram skýringar, studdum viðeigandi gögnum, um hvernig söluverð hlutabréfanna hefði verið ákveðið milli aðila, hvernig viðskiptunum hefði verið komið á og hvort kærandi hefði boðið öðrum aðilum hlutabréfin til kaups. Þá óskaði ríkisskattstjóri einnig eftir upplýsingum og gögnum um hver tengsl kæranda hefðu verið við félagið G ehf. og eiganda félagsins, B.

Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 18. júní 2015, kom fram að ekki hefði verið tekist á um verð hlutabréfanna í X, enda hefði virði bréfanna verið lítið á þeim tíma í samanburði við upphaflegt kaupverð. Í þessu sambandi vísaði umboðsmaður kæranda til kröfulýsingar kæranda í þrotabú Landsbanka Íslands hf., dags. 30. október 2009, þar sem m.a. var gerð grein fyrir upplýsingum í bréfi X, dags. 10. júlí 2009, að félagið væri ógreiðslufært og að kröfuhafar hefðu í raun yfirtekið það, svo og því mati kæranda að hlutabréfin í X væru verðlaus. Hvað snerti söluverð bréfanna til G ehf. kom fram í svarbréfinu að það hefði verið málamiðlun milli ólíkra hagsmuna kaupanda og seljanda. Kærandi hefði ekki forsendur til að tjá sig um mat H hf. á virði hlutabréfa í X á árinu 2010, en matið virðist ekki fjarri lagi miðað við verð í viðskiptum kæranda og G ehf. Engin tengsl væru milli kæranda og G ehf. Kærandi væri málkunnug B, en þau hefðu tengst mægðaböndum á unga aldri sem hefðu rofnað fyrir 30 árum síðan. Kærandi gæti ekki lagt fram ársreikninga eða reikningslegt uppgjör X þar sem hún hefði slík gögn ekki undir höndum, en kærandi hefði um langt skeið reynt að ná sambandi við forsvarsmenn hins erlenda félags til að fá upplýsingar um stöðu þess.

Ríkisskattstjóri óskaði eftir frekari skýringum með tölvubréfi til umboðsmanns kæranda, dags. 24. júní 2015. Fyrirspurninni var svarað með bréfi, dags. 14. júlí 2015, þar sem vísað var til meðfylgjandi bréfs frá fyrrverandi tengilið kæranda í einkabankaþjónustu Landsbanka varðandi aðdraganda að kaupum kæranda á bréfum í X, samningsumleitanir kæranda við þrotabú Landsbankans vegna láns sem nýtt var til hlutabréfakaupanna og loks aðdraganda að sölu bréfanna til félags í eigu B. Vegna beiðni um að gerð yrði nánari grein fyrir tengslum kæranda við B kom fram að kærandi hefði verið gift bróður B en því hjónabandi hefði lokið fyrir um 30 árum. Ekki væri um frekari tengsl að ræða.

2. Skattframtölum kæranda árin 2011, 2012, 2013 og 2014 fylgdu greinargerðir um viðbót við auðlegðarskattsstofn (RSK 3.23). Þar kom fram að raunvirði hlutafjáreignar kæranda í S hf. að nafnverði 2.337.890 kr. í árslok 2009 væri 5.111.563 kr., en raunvirði hlutafjáreignar í félagi þessu að nafnverði 2.922.363 kr. í árslok 2010, 2011 og 2012 væri neikvætt um tilgreindar fjárhæðir. Mismunur á raunvirði eignarhluta kæranda í félaginu og nafnverði hans hefði því verið 2.773.673 kr. í lok árs 2009, en enginn í lok áranna 2010, 2011 og 2012.

Með bréfi til kæranda, dags. 2. febrúar 2015, greindi ríkisskattstjóri henni frá því að skoðun á skattframtölum S hf. árin 2010, 2011, 2012 og 2013 hefði komið í ljós að hlutdeild félagsins í skattalegu eigin fé félaga í þess eigu vegna auðlegðarskatts hefði ekki verið rétt færð auk þess sem ekki hefði verið farið rétt með færslu fasteigna vegna útleiðslu á skattalegu eigin fé vegna auðlegðarskatts. Hefði skattalegu eigin fé félagsins vegna auðlegðarskatts verið breytt með úrskurði ríkisskattstjóra, dags. 21. janúar 2015. Hefði sá úrskurður í för með sér breytingu á stuðli sem viðbótarauðlegðarskattur hluthafa miðaðist við. Samkvæmt því yrði raunvirði hlutabréfa kæranda í S hf. 56.009.298 kr. í skattframtali árið 2011, 75.129.861 kr. í skattframtali árið 2012, 69.263.218 kr. í skattframtali árið 2013 og 82.407.422 kr. í skattframtali árið 2014. Var kæranda gefinn kostur á að koma athugasemdum á framfæri um framkomið misræmi áður en afstaða yrði tekin af hálfu ríkisskattstjóra til framhalds málsins.

Í svarbréfi umboðsmanns kæranda, dags. 18. júní 2015, kom fram hvað þetta kæruatriði varðar að kærandi hefði ekki forsendur til að leggja mat á réttmæti breytinga á skattframtölum S hf. þar sem kærandi hefði ekki aðgang að skattframtölum þeirra félaga sem S hf. hefði átt hlut í. Ætti kærandi að láta í té álit sitt á réttmæti breytinganna vænti hún þess að ríkisskattstjóri legði skattframtöl félaganna fyrir hana, enda væru framtölin forsenda þess að henni væri unnt að láta álit sitt í té. Þá var tekið fram að ekki væri um misræmi að ræða milli skattframtala kæranda annars vegar og skattframtala S hf. hins vegar þar sem kærandi hefði tilgreint eignarhlut sinn í S hf. í samræmi við skattalegt bókfært eigið fé félagsins samkvæmt innsendum skattframtölum félagsins.

3. Með bréfi, dags. 21. ágúst 2015, boðaði ríkisskattstjóri kæranda endurákvörðun opinberra gjalda hennar gjaldárin 2011, 2012, 2013 og 2014. Kom fram að ríkisskattstjóri hefði í hyggju að fella niður sölutap að fjárhæð 119.600.000 kr. vegna sölu á hlutabréfum kæranda í X sem fært hefði verið til frádráttar söluhagnaði kæranda af seldum hlutabréfum í skattframtali kæranda árið 2013, þar sem eigi yrði séð að um hafi verið að ræða réttmætt tap vegna sölu hlutabréfa, sbr. 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Virtist sem verðlagning hlutabréfanna að fjárhæð 100.000 kr. hefði einungis verið ákveðin að nafninu til í þeim tilgangi að nýta sölutap af viðskiptunum á móti söluhagnaði kæranda af öðrum hlutabréfum og því þætti ekki unnt að byggja á verðlagningunni í skattalegu tilliti, sbr. 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Virtist frekar sem um hefði verið að ræða afskrift hlutabréfanna þar sem hlutabréfin virtust töpuð við ráðstöfunina og væru skilyrði til frádráttar umræddrar fjárhæðar sem sölutaps á grundvelli 1. mgr. 24. gr. laganna því ekki uppfyllt. Þá hygðist ríkisskattstjóri hækka þær fjárhæðir sem kæmu til útreiknings viðbótar auðlegðarskatts kæranda gjaldárin 2011, 2012, 2013 og 2014 þar sem eigi yrði annað séð en að stofninn hefði verið vantalinn en ríkisskattstjóri hefði framkvæmt breytingar á skattframtölum S hf. gjaldárin 2010, 2011, 2012 og 2013 með úrskurði dags. 21. janúar 2015. Samkvæmt því yrði samanlagt ætlað raunvirði eignarhluta kæranda miðað við hlutdeild í leiðréttu skattalegu eigin fé S hf. vegna auðlegðarskatts 58.347.188 kr. gjaldárið 2011, 78.347.188 kr. gjaldárið 2012, 72.185.581 kr. gjaldárið 2013 og 85.329.785 kr. gjaldárið 2014.

Með bréfi, dags. 7. september 2015, mótmælti kærandi hinum boðuðu breytingum ríkisskattstjóra. Í bréfinu var því mótmælt að kæranda hefði verið neitað um upplýsingar og gögn, þ.e. skattframtöl félaga í eigu S hf. og gæti kærandi því ekki sannreynt að skattstofn hennar væri rétt leiddur fram en ljóst væri að bókfært eigið fé yrði ekki leitt fram af ársreikningi félags einum saman. Vegna sölu á hlutabréfum í félaginu X mótmælti kærandi afstöðu ríkisskattstjóra sem rangri og órökstuddri og vísaði til gagna málsins sem gæfi greinargóða lýsingu á upphafi og enda hlutabréfaeignar kæranda. Ekkert hefði verið óeðlilegt við það að bjóða B umrædd hlutabréf til kaups. Þá hefði kærandi ekki haft þau gögn sem H hf. hefði byggt mat sitt á og óskaði umboðsmaður kæranda eftir að fá þau gögn afhent.

Með úrskurði, dags. 13. október 2015, hratt ríkisskattstjóri boðuðum breytingum í framkvæmd og endurákvarðaði opinber gjöld kæranda til samræmis.

III.

Í úrskurði ríkisskattstjóra um endurákvörðun, dags. 13. október 2015, var rakið að um væri að ræða tvíþættar breytingar á skattframtölum kæranda árin 2011, 2012, 2013 og 2014. Ríkisskattstjóri gerði í úrskurði sínum grein fyrir upplýsinga- og gagnaöflun í málinu, svo og inntaki í andmælum umboðsmanns kæranda samkvæmt bréfi, dags. 7. september 2015. Þá gerði ríkisskattstjóri grein fyrir helstu réttarheimildum málsins og rakti í því sambandi m.a. ákvæði 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, varðandi óvenjuleg skipti í fjármálum.

Hvað snerti gjaldfært sölutap af hlutabréfum í X kom fram í úrskurðinum að hlutabréf þessi hefði kærandi keypt árið 2008 fyrir samtals 119.700.000 kr., en söluverð þeirra hefði verið 100.000 kr. Tilfært sölutap í skattframtali kæranda árið 2013 væri 119.600.000 kr. sem dregið hefði verið frá hagnaði af sölu annarra hlutabréfa á árinu 2012. Kvaðst ríkisskattstjóri ekki fá annað séð en að viðskipti kæranda með hlutabréf í hinu erlenda félagi hefðu einungis verið að nafninu til í þeim tilgangi að búa til sölutap af viðskiptunum á móti söluhagnaði kæranda vegna sölu á öðrum hlutabréfum og þætti því ekki unnt að byggja á þessum viðskiptum í skattalegu tilliti, sbr. 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Teldi ríkisskattstjóri að frekar væri um að ræða afskrift hlutabréfanna þar sem allt benti til að hlutabréfin hefðu verið töpuð við ráðstöfunina og væri skilyrði til frádráttar umræddrar fjárhæðar sem sölutaps á grundvelli 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003 því ekki uppfyllt. Vísaði ríkisskattstjóri til þess að í skýringum kæranda og viðsemjanda hennar hefði komið fram að ekki hefði verið tekist á um verðið á hlutabréfunum þar sem kærandi hefði talið að hlutabréfin væru líklega ekki mikils virði. Einnig hefði komið fram að bréfin hefðu ekki verið boðin öðrum formlega til sölu. Engar upplýsingar hefðu fengist frá hinu erlenda félagi til að meta virði þess, en kærandi hefði að sögn ítrekað reynt að fá slíkar upplýsingar, og tengiliður kæranda við félagið upplýst kæranda um að ekki væru til fjármunir til að ljúka uppgjöri á félaginu. Að mati ríkisskattstjóra hefðu ekki komið fram haldbærar skýringar á því hvernig söluverð/kaupverð í viðskiptunum hefði verið ákveðið milli aðila. Hefði söluverðið yfir sér þann blæ að vera til málamynda, en í því sambandi mætti nefna að 100.000 kr. söluverð væri á móti tæpu 120.000.000 kr. kaupverði. Ríkisskattstjóri fengi ekki annað séð en að X hefði lent í verulegum fjárhagsvandræðum í tengslum við fjármálahrun á árinu 2008 sem hefði orðið til þess að hlutabréf í félaginu hefðu orðið verðlaus í kjölfarið. Langsótt þætti að hlutabréfin hefðu haft fjárhagslegt gildi við þá ráðstöfun sem um ræddi í lok árs 2012. Kærandi þætti í öllu falli ekki hafa náð að sýna fram á að svo hefði verið. Þá þætti mat annarra innlendra hluthafa, sbr. upplýsingar frá H hf., um ætlað verðmæti bréfanna styðja við það mat að bréfin hefðu verið verðlaus á árinu 2012. Vegna fram kominna athugasemda í bréfi umboðsmanns kæranda, dags. 7. september 2015, tók ríkisskattstjóri m.a. fram að það bæri undir kæranda að sýna fram á tap sitt til frádráttar skattskyldum söluhagnaði hlutabréfa, sbr. 24. gr. laga nr. 90/2003. Ríkisskattstjóri hefði leitað eftir upplýsingum um stöðu hins erlenda félags, en átt erfitt um vik að afla þeirra þar sem ekki yrði betur séð en að starfsemi þess væri lokið og enginn hefði starfað á vegum þess. Í ljósi upplýsingaskyldu aðila gagnvart ríkisskattstjóra, sbr. 1. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, hefði í framkvæmd verið lagt til grundvallar að stjórnvöldum væri heimilt að skýra aðila í óhag sinnti hann ekki lögbundinni upplýsingaskyldu sinni samkvæmt ákvæðum IX. og X. kafla laga nr. 90/2003, sbr. og álit umboðmanns Alþingis nr. 4617/2005. Þrátt fyrir að ársreikningar eða reikningslegt uppgjör hefði ekki legið til grundvallar viðskiptum aðila þætti málið engu að síður nægilega upplýst í skilningi 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993 að mati ríkisskattstjóra. Ennfremur væru allar vísbendingar um ætlað verðmæti hinna erlendu bréfa á sömu lund, þ.e. að bréfin væru einskis virði þar sem framtíðarhorfur hins erlenda félags virtust engar vera. Þrátt fyrir þennan skort á upplýsingum og framtíðarhorfum hefðu viðskiptin farið fram. Verðlagning bréfanna hefði endurspeglað þetta viðhorf aðila, endurgjald fyrir bréfin hefði numið 100.000 kr. þegar kaupverð þeirra var næstum 120.000.000 kr.

Vegna viðbótarauðlegðarskatts rakti ríkisskattstjóri að þar sem hlutabréf kæranda í S hf. væru ekki skráð í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði bæri kæranda að telja fram til viðbótarauðlegðarskatts hlutdeild sína í skattalegu eigin fé félagsins vegna auðlegðarskatts eins og það væri talið fram í skattframtali félagsins árið á undan. Ríkisskattstjóri hefði gert breytingar á skattframtölum S hf. árin 2010, 2011, 2012 og 2013 og í ljósi þess að fjárhæðir, sem kærandi hefði miðað við sem raunvirði hlutabréfaeignar sinnar í S hf. í skattframtölum árin 2011, 2012, 2013 og 2014, væru ekki réttar bæri að leiðrétta skattframtöl kæranda umrædd ár. Væri raunvirði eignarhluta kæranda, sem tæki mið af hlutdeild í leiðréttu skattalegu eigin fé S hf. vegna auðlegðarskatts, hækkað um 53.235.625 kr. fyrsta árið, 75.129.861 kr. annað árið, 69.236.218 kr. þriðja árið og 82.407.422 kr. síðasta árið. Vegna sjónarmiða kæranda, m.a. í bréfi, dags. 7. september 2015, þess efnis að forsenda þess að kærandi gæti látið álit sitt í ljós á réttmæti breytinga á skattframtölum S hf. væri að ríkisskattstjóri afhenti skattframtöl þeirra félaga sem S hf. ætti hluti í, tók ríkisskattstjóri fram að leiðrétting á skattframtölum S hf. hefði einvörðungu falist í því að leiðréttar hefðu verið fjárhæðir sem hefðu átt að vera færðar af hálfu S hf. inn á skattframtöl félagsins miðað við skattframtöl þeirra félaga sem félagið ætti hlutabréf í. Ekki yrði séð að þó svo að leiðrétta hefði þurft þessar fjárhæðir og þar með leiðrétta skattframtöl kæranda að sú leiðrétting ætti að leiða til þess að embættinu bæri að afhenda kæranda sérstök gögn, svo sem ársreikninga og skattframtöl þeirra félaga sem S hf. ætti hlutabréf í. Hér væri einungis um að ræða að færðar hefðu verið fjárhæðir eins og þær hefðu komið fyrir á skattframtölum þeirra félaga sem í hlut ættu. Kærandi hefði getað kynnt sér ársreikninga þeirra félaga í ársreikningaskrá og ennfremur leitað frekari skýringa og gagna frá S hf. teldi kærandi þær upplýsingar sem um ræddi ekki á rökum reistar. Yrði ekki séð að embættinu væri skylt að afhenda kæranda gögn á borð við skattframtöl þeirra félaga sem S hf. ætti hlutabréf í, enda væri það mat ríkisskattstjóra að heimilt væri að takmarka aðgang aðila máls að gögnum ef hagsmunir hans af því að notfæra sér vitneskju úr þeim ættu að víkja fyrir mun ríkari almanna- eða einkahagsmunum, sbr. 1. mgr. 17. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Í þessu samhengi vísaði ríkisskattstjóri einnig til 117. gr. laga nr. 90/2003. Ríkisskattstjóri tók jafnframt fram að breytingar á skattframtölum S hf. hefðu annars vegar lotið að leiðréttingum varðandi færslu fasteigna við ákvörðun á skattalegu eigin fé vegna auðlegðarskatts, sem félagið hefði fært á bókfærðu verði í stað fasteignamatsverðs, og hins vegar að fært hefði verið í skattframtöl S hf. raunvirði hlutabréfaeignar félagsins í öðrum félögum. Bæri þar hæst leiðréttingu á raunvirði hlutabréfaeignar í M hf., svo sem ríkisskattstjóri rakti nánar.

IV.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 13. janúar 2016, kemur fram að kærandi uni ekki ákvörðun ríkisskattstjóra að því er varðar hækkun á stofni kæranda til fjármagnstekjuskatts um 119.600.000 kr. gjaldárið 2013 og breytingum embættisins á raunvirði eignarhluta kæranda í S hf. gjaldárin 2011, 2012, 2013 og 2014. Er þess krafist að yfirskattanefnd ómerki ákvarðanir ríkisskattstjóra.

Vegna sölu kæranda á hlutabréfum í X á árinu 2012 er tekið fram í kæru að ályktun ríkisskattstjóra um að viðskiptin hafi einungis verið að nafninu til og til þess gerð að búa til sölutap, þannig að ekki sé unnt að byggja á verðlagningunni í skattalegu tilliti, sé byggð á mótsagnakenndum forsendum. Ríkisskattstjóri dragi ekki í efa að kærandi hafi fengið 100.000 kr. greiddar fyrir hlutabréfin. Hins vegar vefengi ríkisskattstjóri réttmæti verðlagningarinnar og telji söluverðið of hátt, en í því sambandi nefni ríkisskattstjóri að X hafi lent í verulegum fjárhagsvandræðum í fjármálahruninu árið 2008, hlutabréf í félaginu orðið verðlaus og langsótt að hlutabréfin hafi haft fjárhagslegt gildi við sölu þeirra árið 2012. Þrátt fyrir að ríkisskattstjóri telji söluverð kæranda of hátt sé úrskurður ríkisskattstjóra ekki byggður á 2. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Rangt sé hjá ríkisskattstjóra að kærandi hafi haldið því fram að embættinu bæri að afla ársreikninga eða reikningslegs uppgjörs X. Kærandi hafi hins vegar bent á að hún hefði ekki átt þess kost á að afla þessara ganga, þrátt fyrir ítrekaðar tilraunir til þess, en ríkisskattstjóri stæði betur að vígi að óska gagnanna, sbr. 24. gr. tvísköttunarsamnings milli Íslands og Kýpur. Ríkisskattstjóri hafi ekki orðið við ósk kæranda um að afla umræddra gagna. Beri að ómerkja ákvörðun ríkisskattstjóra af þeim sökum að embættið hafi ekki gætt þess að upplýsa málið nægjanlega áður en ákvörðun var tekin í því, sbr. 10. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993.

Kærandi mótmælir ályktun ríkisskattstjóra um að umrædd viðskipti beri með sér blæ málamyndagernings. Þessu til stuðnings vísar kærandi til gagna og upplýsinga sem kærandi, B, forsvarsmaður kaupanda hlutabréfanna, og L, fjármálaráðgjafi kæranda, hafi veitt við rekstur málsins. Fram sé komið að B sé fjárfestir sem fjárfesti í áhættusömum verkefnum og því hafi það ekki verið óeðlilegt að bjóða honum umrædd hlutabréf til kaups. Ríkisskattstjóri rökstyðji niðurstöðu sína m.a. með vísan til mats H hf. á verðmæti hlutabréfa í X, en kærandi hafi ekki þau gögn undir höndum sem H hf. hafi byggt mat sitt á. Ríkisskattstjóri telji að hlutabréfin hafi orðið verðlaus í kjölfar atburða á árinu 2008 og að langsótt væri að þau hefðu haft eitthvert fjárhagslegt gildi við sölu í lok árs 2012. Hér beri að geta þess að fjögur ár hafi liðið frá þeim atburðum sem ríkisskattstjóri tilgreini fram að sölu kæranda á hlutabréfunum. Kærandi hafi leitað allra leiða til að nálgast upplýsingar um félagið. Ríkisskattstjóri virðist gefa sér að rekstrarörðugleikar félagsins frá árinu 2008 hafi varað allt til ársins 2012, án þess að styðjast við gögn og upplýsingar máli sínu til stuðnings. Staðreyndir málsins séu þær að kærandi hafi selt umrædd hlutabréf og fengið fyrir þau 100.000 kr. Engin þau tengsl hafi verið á milli kaupanda og seljanda sem gátu haft áhrif á viðskiptaverðið. Þrátt fyrir að verð hlutabréfanna hafi verið lágt, miðað við það verð sem kærandi hafi gefið fyrir þau við kaup, þá hafi kærandi sætt sig við söluverðið. Eðli máls samkvæmt sé það ekki á færi kæranda að sýna ríkisskattstjóra inn í hugarheim forsvarsmanns kaupandans þegar um samdist að hann greiddi 100.000 kr. fyrir hlutabréfin.

Vegna hækkunar ríkisskattstjóra á auðlegðarskattsstofni kæranda er vísað til þess í kæru að breytingar þessar hafi verið gerðar í framhaldi af breytingum á skattframtölum S hf. Í rökstuðningi sínum hefði ríkisskattstjóri vikið að því að hann teldi skattframtöl S hf. ekki til málsgagna í máli kæranda. Þegar af þeirri ástæðu sé gerð krafa um að ákvörðun ríkisskattstjóra sem lúti að viðbótarauðlegðarskatti kæranda verði ómerkt. Um sé að ræða grundvallargögn í málinu sem kærandi hafi ekki kost á að fá í hendur eftir öðrum leiðum en að ríkisskattstjóri leggi þau fram. Kæranda hafi því í raun ekki gefist kostur á að gæta réttar síns í málinu.

V.

Með bréfi, dags. 16. febrúar 2016, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn í málinu og gert þá kröfu að hinn kærði úrskurður verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 19. febrúar 2016, var kæranda sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og henni gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

VI.

Eins og fram er komið varðar mál þetta annars vegar þá ákvörðun ríkisskattstjóra samkvæmt úrskurði um endurákvörðun, dags. 13. október 2015, að hækka stofn kæranda til viðbótarauðlegðarskatts gjaldárin 2011, 2012, 2013 og 2014 frá því sem tilgreint var í greinargerðum um viðbót við auðlegðarskattsstofn (RSK 3.23) sem fylgdu með skattframtölum kæranda umrædd ár. Hins vegar lýtur ágreiningur málsins að ákvörðun ríkisskattstjóra um að fella niður frádrátt sölutaps að fjárhæð 119.600.000 kr. vegna sölu kæranda á hlutabréfum í X á árinu 2012 frá söluhagnaði af öðrum seldum hlutabréfum, sbr. 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Víkur fyrst að síðarnefndu kæruatriði.

Um frádrátt sölutaps:

Í fylgiskjali (RSK 3.19) með skattframtali sínu árið 2013 gerði kærandi grein fyrir sölu hlutabréfa í T hf. fyrir 180.156.963 kr. og hagnaði að fjárhæð 149.848.856 kr. vegna þeirrar sölu, sbr. 1. og 2. mgr. 18. gr. laga nr. 90/2003. Þá var gerð grein fyrir sölu erlendra hlutabréfa í X að stofnverði 119.700.000 kr. fyrir 100.000 kr. og var sölutap því talið nema 119.700.000 kr. Í samræmi við framangreint var söluhagnaður tilgreindur 30.248.856 kr. vegna sölu hlutabréfa á árinu 2012 og var sú fjárhæð færð til tekna í lið 3.8 í skattframtalinu. Hin kærða breyting ríkisskattstjóra á skattframtali kæranda umrætt ár leiddi hins vegar til þess að skattskyldur söluhagnaður vegna sölu hlutabréfa í lið 3.8 í skattframtalinu hækkaði úr 30.248.856 kr. í 149.848.856 kr. Byggði ríkisskattstjóri ákvörðun sína á því að skilyrði frádráttar sölutaps samkvæmt 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003 væru ekki til staðar, enda væri um tapað hlutafé að ræða. Þá vísaði ríkisskattstjóri m.a. til ákvæðis um óvenjuleg skipti í fjármálum í 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003 til stuðnings breytingunni.

Í 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003 er mælt svo fyrir að tap af sölu eigna, sem ekki eru notaðar í atvinnurekstri, sé ekki heimilt að draga frá skattskyldum tekjum. Áður en skattskyldur hagnaður af sölu eigna er ákveðinn má skattaðili þó draga frá heildarhagnaðinum það tap sem hann kann að hafa orðið fyrir vegna sölu sams konar eigna á sama ári. Um frádráttarbærni umrædds meints sölutaps á grundvelli síðastgreinds ákvæðis er tekist á um í málinu, eins og fram er komið.

Þess skal getið að til þess getur komið og talið heimilt að skattyfirvöld leggi á það sjálfstætt mat, hvort atvik hafi verið með þeim hætti að tiltekin lagaregla taki til þeirra, og eru skattyfirvöld þá ekki bundin við mat skattaðila á sömu atvikum. Við mat þetta þurfa skattyfirvöld í vissum tilvikum að sýna fram á að skattaðili hafi hagað einkaréttarlegum ráðstöfunum sínum þannig að komast mætti hjá lögmæltri skattlagningu, t.d. með málamyndagerningi, sem ekki væri ætlað að hafa gildi samkvæmt efni sínu, eða óvenjulegum samningi við annan skattaðila, gerðum með það fyrir augum að sniðganga tiltekna sköttunarreglu, sbr. 1. mgr. 57. gr. laga nr. 90/2003. Í öðrum tilvikum kann að reyna beint á greiningu á efni tiltekins gernings, þannig að grafist er fyrir um hvert efni hans sé í raun, en heiti það, sem gerningnum er gefið, ræður ekki úrslitum ef það er annað en efnið gefur til kynna.

Eins og fyrr segir tilgreindi kærandi í skattskilum sínum gjaldárið 2013 tap af sölu hlutabréfa í X sem hún hafði keypt fyrir 119.700.000 kr. í byrjun árs 2008 (þá Y Ltd.). Nam tap af sölunni 119.600.000 kr. miðað við tilfært söluverð 100.000 kr. til G ehf. Samkvæmt þessu nam söluverð einungis um 0,08% af upphaflegu kaupverði bréfanna í hendi kæranda í byrjun árs 2008.

Við meðferð málsins leitaðist ríkisskattstjóri við að afla upplýsinga frá bæði kæranda og kaupanda bréfanna um tildrög viðskiptanna, ákvörðun söluverðs og stöðu X á umræddum tíma. Um síðastnefnda atriðið leitaði ríkisskattstjóri jafnframt fanga hjá H hf. sem var hluthafi í hinu erlenda félagi. Kom fram það mat H hf. að raunvirði hlutabréfa félagsins í X hefði ekkert verið á árinu 2010, svo sem þar var rökstutt, þrátt fyrir að hluturinn hefði af tæknilegum ástæðum verið bókfærður á 1.806 kr. í lok þess árs. Að öðru leyti liggja ekki fyrir í málinu haldbær gögn um stöðu X á umræddum tíma. Samkvæmt því sem fram kom við eftirgrennslan ríkisskattstjóra bjuggu hvorki kærandi né kaupandi hlutabréfanna í X yfir ársreikningum eða öðrum gögnum um stöðu félagsins eftir árið 2009. Aðilum var á hinn bóginn kunnugt um erfiðleika þess í kjölfar fjármálakreppu á árinu 2008. Í tölvupósti frá 14. júlí 2015 greindi L, fyrrverandi tengiliður kæranda í einkabankaþjónustu Landsbankans, frá því að D, sem væri forsvarsmaður X, hefði upplýst að ekki væru til fjármunir til að ljúka reikningslegu uppgjöri fyrir félagið. Skýringar sem fram hafa komið um tildrög viðskiptanna eru ekki að öllu leyti samhljóða. Í bréfi umboðsmanns G ehf., dags. 6. mars 2015, kom fram að félaginu hefði „á vormánuðum 2012“ boðist að kaupa 100 evru hlut í X og að kaupin hefðu verið ákveðin þá um haustið þrátt fyrir að tilraunir G ehf. til að afla upplýsinga um hið erlenda félag hefðu ekki borið árangur. Á hinn bóginn greindi L frá því í tölvupóstinum frá 14. júlí 2015 að kærandi hefði fyrst í september 2012 orðað við sig óskir um sölu á hlutnum í X og hann þá bent kæranda á B, fyrirsvarsmann G ehf., sem L vissi að kærandi kannaðist við. Skömmu síðar hefði kærandi tjáð L að viðskiptin hefðu verið ákveðin. Hvað sem þessu líður liggur fyrir samkvæmt framkomnum skýringum að greiðlega samdist milli aðila um söluverð bréfanna. Í bréfinu frá 6. mars 2015 greindi umboðsmaður G ehf. frá því að ekki hefði verið tekist á um verðið, enda hefði kærandi talið að félagið væri líklega ekki mikils virði. G ehf. hefði hins vegar séð tækifæri í að fjárfesta í félaginu, sem hefði verið með stóran hluta eigna sinna erlendis, þar sem það samrýmdist vel fjárfestingastefnu G ehf. Í tölvupósti L 14. júlí 2015 hafði hann eftir kæranda að B hefði ekki verið tilbúinn að greiða hærra verð fyrir hlut hennar en 100.000 kr., enda hefði mikil óvissa verið um hag félagsins.

Samkvæmt framansögðu og gögnum málsins að öðru leyti verður að telja hafið yfir allan vafa að hlutabréf kæranda í X hafi verið verðlaus eða því sem næst verðlaus í hendi hennar við umrædda ráðstöfun þeirra til G ehf. í desember 2012. Verður ekki annað séð en að verðlagning hlutabréfanna í hinum umdeildu viðskiptum hafi einvörðungu verið ákveðin að nafninu til, enda hafa ekki komið fram haldbærar skýringar á ákvörðun söluverðs bréfanna. Samkvæmt þessu og eins og málið liggur fyrir að öðru leyti verður að fallast á með ríkisskattstjóra að hin umdeilda ráðstöfun hafi verið þess eðlis að ekki verði byggt á henni í skattalegu tilliti. Verður því að leggja til grundvallar að hinn umkrafði frádráttur feli í raun í sér afskrift hlutabréfanna þar sem hlutafé í X taldist tapað. Voru því ekki uppfyllt skilyrði til frádráttar umræddrar fjárhæðar sem sölutaps á grundvelli 1. mgr. 24. gr. laga nr. 90/2003 í skattskilum kæranda gjaldárið 2013. Að því athuguðu og þar sem frádráttur kemur ekki til álita á öðrum grundvelli verður að hafna kröfu kæranda í máli þessu.

Um viðbótarauðlegðarskatt:

Með hinum kærða úrskurði, dags. 13. október 2015, hækkaði ríkisskattstjóri stofn kæranda til viðbótarauðlegðarskatts um 53.235.625 kr. gjaldárið 2011, um 75.129.861 kr. gjaldárið 2012, um 69.236.218 kr. gjaldárið 2013 og um 82.407.422 kr. gjaldárið 2014. Byggði ríkisskattstjóri á því að kærandi hefði vantalið raunvirði eignarhluta síns í S hf., en skattalegt eigið fé félagsins vegna auðlegðarskatts hefði verið vantalið í skattframtölum þess árin 2010, 2011, 2012 og 2013, sbr. úrskurð ríkisskattstjóra í máli félagsins, dags. 21. janúar 2015.

Hlutabréf eru framtalsskyld eign samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Um mat framtalsskyldrar hlutabréfaeignar segir svo í 1. málsl. 5. tölul. 73. gr. laga nr. 90/2003: „Hlutabréf skal telja til eignar á nafnverði nema sannað sé að raunvirði eigna félags að frádregnum skuldum sé lægra en hlutafé þess.“ Með lögum nr. 128/2009, um tekjuöflun ríkisins, var bráðabirgðaákvæði XXXIII bætt við lög nr. 90/2003, sbr. d-lið 24. gr. laga nr. 128/2009. Kvað það á um álagningu auðlegðarskatts á framtalsskyldar eignir samkvæmt 72. gr. laga nr. 90/2003 í lok áranna 2009, 2010 og 2011 við álagningu árin 2010, 2011, 2012 og 2013. Í 1. mgr. b-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII segir að þrátt fyrir ákvæði 5. tölul. 73. gr. skuli lögaðilar telja fram hlutdeild sína í öðrum félögum á markaðsverði ef um er að ræða félög sem skráð eru í kauphöll eða á skipulögðum tilboðsmarkaði, en annars hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé viðkomandi félags í stað nafnverðs. Þá skuli lögaðilar telja fram eignarhlutdeild sína í félögum samkvæmt 3. tölul. 1. mgr. 2. gr. á sama hátt. Þá er mælt svo fyrir í 2. mgr. þessa stafliðar bráðabirgðaákvæðisins að við ákvörðun auðlegðarskattsstofns skuli telja hlutabréf í félögum, sem skráð eru í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði, fram á markaðsvirði í árslok. Sá sem eigi hlut í félagi, sem ekki sé skráð í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði, skuli telja fram til auðlegðarskattsstofns hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé félagsins eins og það sé talið fram í skattframtali félagsins samkvæmt 1. mgr. þessa stafliðar. Þann hluta virðis eignarhluta í félagi, sem reiknað sé á framangreindan hátt, sem umfram er nafnverð eða stofnverð, skuli telja fram í skattframtali 2011, 2012 og 2013. Í 4. málsl. h-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII kemur fram að auðlegðarskattsstofn vegna áranna 2009, 2010 og 2011 skuli endurreikna við álagningu opinberra gjalda 2011, 2012 og 2013 með tilliti til viðbótareignar samkvæmt b-lið. Sá mismunur sem myndist við þann endurreikning og sé umfram viðmiðunarmörk 1. málsl. skuli skattlagður við álagningu opinberra gjalda 2011, 2012 og 2013. Með lögum nr. 164/2011 var bráðabirgðaákvæði XLVII bætt við lög nr. 90/2003 og álagning auðlegðarskatts framlengd til ársins 2014. Í umræddu ákvæði er mælt fyrir um álagningu auðlegðarskatts við álagningu opinberra gjalda á árunum 2012, 2013 og 2014. Í 2. mgr. b-liðar ákvæðisins kemur fram að sá sem eigi hlut í lögaðila sem ekki sé skráður í kauphöll eða á skipulegum tilboðsmarkaði skuli telja fram til auðlegðarskattsstofns hlutdeild sína í skattalegu bókfærðu eigin fé félagsins eins og það sé talið fram í skattframtali félagsins fyrir rekstrarárin 2011 og 2012. Þann hluta virðis eignarhluta í lögaðila sem reiknað sé á framangreindan hátt sem umfram sé nafnverð eða stofnverð í árslok 2011 og 2012 skuli telja fram í skattframtali 2013 og 2014 vegna þessarar viðbótareignar. Í 2. mgr. h-liðar ákvæðisins kemur fram að auðlegðarskattstofn vegna stöðu eigna í árslok 2011 og 2012 skuli endurreikna við álagningu opinberra gjalda 2013 og 2014 með tilliti til viðbótareignar samkvæmt b-lið bráðabirgðaákvæðisins. Sá mismunur sem myndist við þann endurreikning og sé umfram tilgreind viðmiðunarmörk skuli skattlagður við álagningu opinberra gjalda framangreindra ára. Ákvæði þetta er efnislega hliðstætt 4. málsl. h-liðar bráðabirgðaákvæðis XXXIII.

Í málinu liggur fyrir að ríkisskattstjóri breytti skattframtölum S hf. árin 2010, 2011, 2012 og 2013 með úrskurði þar um, dags. 15. janúar 2015, enda hefði skattalegt eigið fé þess verið mun lægra en það átti að vera. Er gerð grein fyrir þessum breytingum í hinum kærða úrskurði, dags. 13. október 2015, og er þar rakið að skattalegu eigin fé S hf. vegna auðlegðarskatts hafi verið breytt úr –25.558.207 kr. í 291.735.432 kr. gjaldárið 2010, úr -43.922.794 kr. í 312.209.232 kr. gjaldárið 2011, úr -57.728.517 kr. í 288.742.035 kr. gjaldárið 2012 og úr -62.351.596 kr. í 341.318.644 kr. gjaldárið 2013. Við leiðréttingar þessar breyttist sá stuðull sem viðbótarauðlegðarskattur hluthafa þessa félags miðast við.

Krafa kæranda er sem fyrr greinir byggð á því að sá annmarki hafi verið á málsmeðferð ríkisskattstjóra að embættið hafi ekki lagt fyrir kæranda gögn sem sýni hvernig skattalegt eigið fé S hf. og/eða félaga sem S hf. átti hluti í var leitt fram í skattframtölum þeirra. Þannig hafi verið brotið gegn upplýsingarétti og andmælarétti kæranda. Af þessu tilefni skal tekið fram að bæði í bréfi ríkisskattstjóra, dags. 2. febrúar 2015, sem og í boðunarbréfi embættisins, dags. 21. ágúst 2015, var gerð grein fyrir lagagrundvelli málsins. Var tekið sérstaklega fram að svo virtist sem upplýsingar um raunvirði hlutafjár í skattframtölum kæranda hefðu miðast við raunvirði skattalegs eigin fjár S hf.. samkvæmt röngum skattskilum félagsins. Var því lýst að hvaða leyti félagið hefði vantalið skattalegt eigið fé í skattframtölum sínum og fram kom tölulegur samanburður á stofni félagsins til skattalegs eigin fjár fyrir og eftir fyrirhugaðar breytingar. Er ekki tilefni til athugasemda við rökstuðning ríkisskattstjóra hvað þetta varðar. Þá skal tekið fram að ákvörðun á skattalegu bókfærðu eigin fé S hf. réðist alfarið af upplýsingum í skatt- og reikningsskilum félagsins sjálfs, þ.e. upplýsingum um eigið fé að teknu tilliti til skattalegra leiðréttinga af ýmsum toga, m.a. vegna eignarhluta í öðrum félögum, sbr. og umfjöllun um þetta í hinum kærða úrskurði ríkisskattstjóra. Álitaefni um ákvörðun á skattalega bókfærðu eigin fé félagsins umrædd ár bar því að útkljá við lögboðna meðferð á skattframtölum þess og getur kærandi eða aðrir hluthafar í félaginu ekki átt neina aðild að slíku máli. Því síður getur kærandi talist aðili að mögulegum málum sem varða félög sem S hf. á hlutabréf í. Í máli kæranda er þannig eingöngu um að ræða afleiddar breytingar á skattskilum hennar vegna upplýsinga í skattskilum S hf., að teknu tilliti til þeirra breytinga sem gerðar voru á skattskilum félagsins í samræmi við málsmeðferðarreglur laga nr. 90/2003. Ekki er neinn ágreiningur um að heildarhlutafé S hf. á þeim tíma sem málið varðar hafi numið þeim fjárhæðum sem tilgreindar eru í hinum kærða úrskurði ríkisskattstjóra og að hlutafjáreign kæranda í félaginu hafi tekið til hlutabréfa að nafnverði 2.337.890 kr. í árslok 2009 og 2.922.363 kr. í árslok 2010, 2011 og 2012. Þá gerði ríkisskattstjóri í boðunarbréfi sínu grein fyrir skattalegu eigin fé S hf. umrædd ár samkvæmt þeim breytingum sem gerðar voru á skattskilum félagsins með úrskurði ríkisskattstjóra í málum þess. Með hliðsjón af framangreindu verður ekki fallist á með kæranda að slíkir annmarkar hafi verið á málsmeðferð ríkisskattstjóra að taka beri kröfur kæranda um ógildingu hinnar kærðu endurákvörðunar opinberra gjalda til greina.

Um málskostnað:

Af hálfu kæranda er gerð krafa um að henni verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins eru ekki fyrir hendi lagaskilyrði til þess að ákvarða kæranda málskostnað. Kröfu þess efnis er því hafnað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kæranda í máli þessu er hafnað.