Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með kæru, mótt. 19. nóvember 2007, hefur kærandi skotið til yfirskattanefndar úrskurði skattstjóra, dags. 17. október 2007, sem hann kvað upp í tilefni af innsendri leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts kæranda árið 2006. Með úrskurðinum féllst skattstjóri á að endurákvarða virðisaukaskatt kæranda árið 2006 í samræmi við innsenda leiðréttingarskýrslu, en með þeirri breytingu að skattskyldri veltu, sem tilgreind var uppgjörstímabilið nóvember-desember 2006, var jafnað á öll uppgjörstímabil ársins. Samkvæmt úrskurðinum lækkaði virðisaukaskattur kæranda árið 2006 um 1.180.900 kr., eða úr 2.940.000 kr. í 1.759.100 kr., og álag lækkaði samsvarandi um 118.090 kr., eða úr 294.000 kr. í 175.910 kr. Skattstjóri vísaði frá beiðni kæranda um lækkun dráttarvaxta.

Af hálfu kæranda er þess krafist að fallið verði frá álagi á virðisaukaskatt félagsins árið 2006, sbr. 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt. Einnig er gerð krafa um lækkun dráttarvaxta. Nánar tiltekið krefst kærandi þess að vextir verði reiknaðir frá áramótum 2006-2007 og ekki lengur en til 14. júní 2007 þegar skattstjóra hafi verið send greinargerð um málið. Til vara krefst kærandi þess að dráttarvextir verði ekki reiknaðir nema til 14. júlí 2007, þ.e. einum mánuði eftir að greinargerð var send skattstjóra.

II.

Málavextir eru þeir að kærandi var skráður frjálsri skráningu í grunnskrá virðisaukaskatts vegna útleigu fasteignar frá og með 25. janúar 2006, sbr. 6. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, og II. kafla reglugerðar nr. 577/1989, um frjálsa og sérstaka skráningu vegna leigu eða sölu á fasteign, með síðari breytingum. Kærandi sætti áætlun virðisaukaskatts samkvæmt 2. mgr. 25. gr. laga nr. 50/1988 uppgjörstímabilið júlí-ágúst 2006 þar sem ekki var gerð skil á virðisaukaskattsskýrslu á tilskildum tíma. Í framhaldi af því að skattstjóra barst virðisaukaskattsskýrsla vegna umrædds uppgjörstímabils, dags. 21. nóvember 2006, fór skattstjóri með bréfi, dags. 12. desember 2006, fram á skýringu á því hvers vegna engin skattskyld velta væri tilgreind í skýrslunni, sbr. ákvæði 1. mgr. 11. gr. og 1. mgr. 13. gr., sbr. 24. gr. laga nr. 50/1988, og tók skattstjóri fram að hið sama ætti við um virðisaukaskattsskýrslur kæranda vegna janúar-febrúar, mars-apríl og maí-júní 2006. Ekkert svar barst við fyrirspurnarbréfi skattstjóra og með bréfi, dags. 11. janúar 2007, tilkynnti skattstjóri kæranda að hann hygðist hafna innsendri virðisaukaskattsskýrslu uppgjörstímabilið júlí-ágúst 2006 og jafnframt áætla kæranda virðisaukaskatt (skattskylda veltu og útskatt) það uppgjörstímabil og uppgjörstímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og september-október 2006 að viðbættu álagi samkvæmt 27. gr. laga nr. 50/1988, enda yrði ekki annað ráðið af gögnum með umsókn kæranda um frjálsa skráningu en að félagið hefði haft húsaleigutekjur allt rekstrarárið 2006. Með bréfi, dags. 24. janúar 2007, óskaði kærandi eftir fresti til 20. febrúar 2007 til að svara fyrirspurnarbréfi skattstjóra frá 12. desember 2006, en ekki urðu frekari viðbrögð af hálfu kæranda.

Með úrskurði, dags. 13. apríl 2007, sem skattstjóri kvað upp með vísan til 26. og 29. gr. laga nr. 50/1988, hratt hann boðuðum breytingum á virðisaukaskatti kæranda uppgjörstímabilin janúar-febrúar til og með september-október 2006 í framkvæmd. Samkvæmt úrskurðinum hafnaði skattstjóri innsendri virðisaukaskattsskýrslu kæranda tímabilið júlí-ágúst 2006 og hækkaði áður áætlaða skattskylda veltu í 2.000.000 kr. svo og áætlaði skattstjóri skattskylda veltu tímabilin janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní og september-október 2006 með 2.000.000 kr. hvert tímabil. Skattstjóri bætti álagi samkvæmt 27. gr. laga nr. 50/1988 við þannig ákvarðaðan virðisaukaskatt.

Með bréfi, dags. 13. apríl 2007, boðaði skattstjóri kæranda jafnframt áætlun skattskyldrar veltu uppgjörstímabilin nóvember-desember 2006 og janúar-febrúar 2007 að fjárhæð 2.000.000 kr. hvort tímabil á sömu forsendum og varðandi fyrri tímabil ársins 2006, enda væri engin skattskyld velta tilgreind í virðisaukaskattsskýrslum kæranda. Engar athugasemdir bárust af hálfu kæranda af þessu tilefni og hratt skattstjóri boðuðum breytingum í framkvæmd með tilkynningu, dags. 10. maí 2007.

Með bréfi, dags. 14. júní 2007, sendi kærandi skattstjóra leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts árið 2006 þar sem skattskyld velta var tilgreind 7.180.001 kr. og útskattur 1.759.100 kr. uppgjörstímabilið nóvember-desember 2006 en 0 kr. önnur tímabil ársins. Í bréfi kæranda kom fram að á árinu 1998 hefði Y ehf. og fleiri aðilar hafið byggingu hótels við Z. Ákveðið hefði verið að stofna sérstakt eignarhaldsfélag um bygginguna, þ.e. kæranda, X ehf., en vegna margvíslegra erfiðleika hefði ekki tekist að þinglýsa eigninni á félagið fyrr en í árslok 2005 og í framhaldi af því hefði fengist heimild til frjálsrar skráningar í ársbyrjun 2006. Gerður hefði verið leigusamningur milli kæranda og rekstraraðila hótelsins, Y ehf., og í samráði við endurskoðanda ákveðið að gera leiguna upp í lok hvers árs, en leigugjaldið væri m.a. tengt afkomu leigutakans. Við meðferð máls kæranda hefði komið í ljós að sú aðferð væri ekki rétt, en þar sem engin viðmiðun við eldra ár lægi fyrir hefði allt að einu verið ákveðið að gera leigureikning vegna alls ársins. Uppgjör hefði dregist vegna galla í bókhaldsforriti og ekki tekist að ljúka því fyrr en nýlega. Af þessum ástæðum hefði ekki verið unnt að koma sjónarmiðum kæranda á framfæri áður en úrskurðir skattstjóra féllu. Væri farið fram á að málið yrði tekið til nýrrar meðferðar með hliðsjón af framkomnum gögnum og skýringum. Tekið var fram að Y ehf. hefði ekki nýtt sér innskatt vegna leigureiknings kæranda, enda hefði verið talið eðlilegast að öll leiðrétting færi fram þegar meðfylgjandi leiðréttingarskýrsla væri tilbúin. Þess væri farið á leit að álag yrði mildað og að við ákvörðun vaxta yrði tekið tillit til framlagðra skýringa og þess að virðisaukaskatturinn færi úr öðru félaginu og inn í hitt á móti. Loks var í bréfi kæranda óskað álits skattstjóra á því hvort kæranda væri heimilt að gera virðisaukaskatt félagsins upp í lok árs eða hvort áætla ætti leigu út frá næstliðnu ári og deila henni niður á uppgjörstímabil og skila síðan endanlegri tölu með leiðréttingarskýrslu eftir árið.

Að fenginni heimild ríkisskattstjóra með bréfi, dags. 11. október 2007, tók skattstjóri erindi kæranda samkvæmt bréfi félagsins, dags. 14. júní 2007, til meðferðar á grundvelli 2. mgr. 39. gr. laga nr. 50/1988 með úrskurði, dags. 17. október 2007. Samkvæmt úrskurðinum féllst skattstjóri á að ákvarða virðisaukaskatt kæranda árið 2006 á grundvelli leiðréttingarskýrslu kæranda, dags. 20. júní 2007, en með þeirri breytingu að skattskyldri veltu og útskatti var jafnað á öll sex uppgjörstímabil ársins. Samkvæmt úrskurðinum lækkaði virðisaukaskattur kæranda árið 2006 úr 2.940.000 kr. í 1.759.100 kr. eða um 1.180.900 kr.

Skattstjóri tók fram að ekki yrði annað ráðið af leigusamningi, sem lagður hefði verið fram með umsókn kæranda um frjálsa skráningu, en að leigutaki hefði haft full umráð yfir hinni leigðu fasteign frá upphafi leigutíma sem samkvæmt samningnum hefði verið 1. janúar 2006. Kæranda hefði því borið að standa skil á virðisaukaskatti af leigugjaldi á gjalddaga hvers uppgjörstímabils í samræmi við ákvæði 1. mgr. 13. gr. laga nr. 50/1988, sbr. einnig 2. mgr. 15. gr. sömu laga. Því yrði að hafna beiðni félagsins um að standa skil á virðisaukaskatti af leigugjaldi í lok hvers árs. Í tilefni af því ákvæði í leigusamningi að leigugjald væri að hluta afkomutengt benti skattstjóri á að í 6. gr. reglugerðar nr. 577/1989 kæmi fram að samsvari leigugjald ekki endurgjaldi fyrir venjulega leigu sambærilegs húsnæðis skyldi skattverðið ákvarðað samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 50/1988. Því ætti það ekki að hafa áhrif á leigugjald að leigusali og leigutaki væru í eigu sömu aðila og rekstur þeirra beintengdur. Þvert á móti væri aðilum skylt að haga viðskiptum sínum líkt og um skipti óskyldra aðila væri að ræða, sbr. framangreind ákvæði og 9. gr. laga nr. 50/1988. Þá vísaði skattstjóri í þessum efnum einnig til 57. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, en tók fram að ekki reyni á það ákvæði þar sem ekki hefði farið fram nein athugun af hálfu skattstjóra á forsendum leigugjaldsins. Með vísan til framangreinds þætti hins vegar verða að jafna tilgreindri skattskyldri veltu og útskatti á öll sex uppgjörstímabil ársins 2006.

Fram kom í úrskurði skattstjóra að ekki væri farið fram á það af hálfu kæranda að álag félli niður og reyndi ekki á ákvæði 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Hins vegar væri álag lækkað í samræmi við lækkun álagðs virðisaukaskatts, sbr. 1. og 2. mgr. 27. gr. nefndra laga. Skattstjóri tók fram að embættið hefði ekki lagaheimild til þess að verða við beiðni kæranda um lækkun vaxta samkvæmt 28. gr. laga nr. 50/1988, en það væri í verkahring innheimtumanns ríkissjóðs að ákvarða dráttarvexti.

III.

Í kæru til yfirskattanefndar, dags. 16. október 2007, sem móttekin var 19. nóvember 2007, er vísað um málavexti til bréfs kæranda til skattstjóra, dags. 14. júní 2007. Þess er getið í kærunni að í úrskurði skattstjóra komi fram að ekki hafi verið farið fram á niðurfellingu álags, heldur óskað eftir að það yrði mildað. Þess sé hér með krafist að álag verði fellt niður, enda hafi ekkert neikvætt álag verið sett á Y ehf., eins og segir í kærunni. Um hafi verið að ræða sömu fjárhæðir sem farið hafi inn hjá öðru félaginu og út úr hinu, eins og skýrt hafi verið í greinargerð kæranda, og ekki hafi verið um að ræða fjárhagslegan ávinning af því fyrirkomulagi sem aðilar hafi haft á viðskiptunum. Skattstjóri hafi miðað við gjalddaga á hverju uppgjörstímabili og því hafi dráttarvextir verið reiknaðir hjá sýslumanni frá gjalddaga hverju sinni. Jafnframt hafi verið reiknaðir innvextir hjá Y. Á þessum vaxtaákvörðunum sé talsverður munur eða um 700.000 kr. sem sé ósanngjarnt þar sem um sömu fjárhæðir sé að ræða hjá báðum félögunum. Gerir kærandi þá kröfu að vextir verði reiknaðir frá áramótum 2006/2007, það er að segja frá þeim tíma sem leiðréttingin taki til, enda hafi kærandi talið að rétt væri að farið. Þá verði vextir ekki reiknaðir lengur en fram að því að greinargerð kæranda, dags. 14. júní 2007, hafi verið send skattstjóra og allavega ekki lengur en einn mánuð til viðbótar, sem telja megi eðlilegan afgreiðslufrest, eins og segir í kærunni.

IV.

Með bréfi, dags. 11. janúar 2008, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda krafist þess að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.

V.

Samkvæmt 1. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, er hvert uppgjörstímabil tveir mánuðir, svo sem þar er nánar greint, og skulu skráningarskyldir aðilar eftir lok hvers uppgjörstímabils greiða ótilkvaddir þann virðisaukaskatt sem þeim ber að standa skil á samkvæmt lögunum. Í 1. mgr. 13. gr. laganna kemur fram að til skattskyldrar veltu skráðs aðila á hverju uppgjörstímabili teljist heildarskattverð allra vara sem afhentar hafa verið og heildarskattverð allrar skattskyldrar vinnu og þjónustu sem innt hefur verið af hendi á tímabilinu. Kærandi var skráður frjálsri skráningu í grunnskrá virðisaukaskatts, sbr. 1. mgr. 6. gr. laga nr. 50/1988, og reglugerð nr. 577/1989, um frjálsa og sérstaka skráningu vegna leigu eða sölu á fasteign. Samkvæmt greindum ákvæðum 1. mgr. 24. gr., sbr. 1. mgr. 13. gr., laga nr. 50/1988 bar kæranda því að standa skil á virðisaukaskatti af heildarandvirði afhentrar þjónustu (húsaleigu) á hverju uppgjörstímabili. Er þetta raunar óumdeilt í málinu.

Í 1. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, er boðið að skattskyldur aðili skuli sæta álagi til viðbótar virðisaukaskatti samkvæmt virðisaukaskattsskýrslu ef skatturinn er ekki greiddur á tilskildum tíma. Samkvæmt 6. mgr. sömu lagagreinar má fella niður álag ef aðili færir gildar ástæður sér til málsbóta og geta skattyfirvöld metið það í hverju tilviki hvað telja skuli gildar ástæður í þessu sambandi. Af hálfu kæranda var engin grein gerð fyrir skattskyldri veltu og innheimtum virðisaukaskatti árið 2006 fyrr en með leiðréttingarskýrslu virðisaukaskatts sem barst skattstjóra 20. júní 2007. Liggur þannig fyrir að virðisaukaskattur kæranda var vangreiddur öll uppgjörstímabil ársins 2006 þannig að lagaskilyrði voru til beitingar álags samkvæmt 1. og 2. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Af hálfu kæranda er komið fram að uppgjör hafi dregist vegna vandkvæða við bókhald en að öðru leyti hefur því verið borið við að fyrirsvarsmenn kæranda hafi verið í góðri trú um heimild til að haga virðisaukaskattsskilum með þeim hætti sem greinir í málinu. Að virtum ákvæðum 1. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988, sem rakin voru að framan, verður ekki talið að fram séu komnar slíkar málsbætur í tilviki kæranda að fella beri á þeim grundvelli niður álag samkvæmt heimildarákvæðum 6. mgr. 27. gr. laga nr. 50/1988. Kröfu kæranda um niðurfellingu álags er því hafnað.

Að því er snertir mótmæli kæranda við dráttarvöxtum skal tekið fram að í 28. gr. laga nr. 50/1988 eru ákvæði um dráttarvexti vegna síðbúinnar greiðslu skattaðila á virðisaukaskatti og vegna síðbúinnar endurgreiðslu af hálfu ríkissjóðs. Ekki er sérstaklega kveðið á um málsmeðferð vegna þessara atriða í lögunum. Sérstök ákvæði eru ekki í lögunum um vexti vegna ofgreiðslu skattaðila á virðisaukaskatti. Fer þá um það atriði eftir ákvæðum laga nr. 90/2003, sbr. lokamálsgrein 49. gr. laga nr. 50/1988. Um vexti af vangreiddu og ofgreiddu skattfé er fjallað í 114. gr. laga nr. 90/2003 í XIII. kafla þeirra laga um innheimtu og ábyrgð. Hefur verið litið svo á að ágreiningsefni varðandi innheimtu álagðra opinberra gjalda, þ.m.t. vexti, eigi ekki undir kærumeðferð þá sem kveðið er á um í 99. gr. laga nr. 90/2003 og lögum nr. 30/1992, um yfirskattanefnd. Af lagasamræmi leiðir að líta verður svo á að kærumeðferð eftir ákvæðum 29. gr. virðisaukaskattslaga, sbr. nú lög nr. 30/1992, eigi ekki við um ákvörðun dráttarvaxta af vangreiddum virðisaukaskatti. Samkvæmt 1. mgr. 111. gr. laga nr. 90/2003 skulu skattar sem álagðir eru samkvæmt lögunum renna í ríkissjóð og þar segir jafnframt að tollstjórinn í Reykjavík hafi á hendi innheimtu þeirra í stjórnsýsluumdæmi Reykjavíkur en sýslumenn í öðrum stjórnsýsluumdæmum. Kröfu um niðurfellingu eða lækkun dráttarvaxta ber því í tilviki kæranda að beina til sýslumannsins á B og eftir atvikum fjármálaráðuneytisins, sbr. 26. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Samkvæmt framansögðu er eigi á valdsviði yfirskattanefndar að taka til efnislegrar úrlausnar kröfu kæranda varðandi dráttarvexti og er þeim hluta kærunnar af þeim sökum vísað frá. Með vísan til 7. gr. laga nr. 37/1993 þykir rétt að framsenda innheimtumanni ríkissjóðs, sýslumanninum á B, til afgreiðslu erindi kæranda að því leyti sem það varðar dráttarvexti.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda um niðurfellingu álags er hafnað. Kærunni er vísað frá yfirskattanefnd að því er varðar dráttarvexti og framsend sýslumanninum á B.