Úrskurður yfirskattanefndar

Ár 2017, miðvikudaginn 8. febrúar, er tekið fyrir mál nr. 126/2016; kæra A og B, dags. 20. júní 2016, vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2014. Í málinu úrskurða Sverrir Örn Björnsson, Þórarinn Egill Þórarinsson og Bjarnveig Eiríksdóttir. Upp er kveðinn svofelldur

ú r s k u r ð u r :

I.

Málavextir eru þeir að í athugasemdadálki í skattframtali kærenda árið 2014 kom fram að kærendur hefðu selt jörðina L ásamt íbúðarhúsi, útihúsum, ræktun og hlunnindum fyrir 30.000.000 kr. á árinu 2013. Þá kom fram að kaupendur, P og R, hefðu afsalað seljendum lóð undir íbúðarhús á landi jarðarinnar og lóðin verið afhent við undirritun afsals þann 12. desember 2013. Í eignaskrá (RSK 4.01) með skattframtalinu var tilgreind sala útihúsa, fjárhúsa, ræktunar og vatnsveitu á bókfærðu verði samtals 1.698.192 kr. þannig að ekki kom til ákvörðunar söluhagnaðar.

Í framhaldi af bréfaskiptum, sbr. fyrirspurnarbréf ríkisskattstjóra til kærenda, dags. 25. febrúar og 16. mars 2015, og svarbréf kærenda, dags. 2., 5. og 23. mars 2015, boðaði ríkisskattstjóri kærendum endurákvörðun opinberra gjalda gjaldárið 2014 með bréfi, dags. 25. júní 2015, þar sem m.a. væri fyrirhugað að gera breytingar á útreikningi söluhagnaðar í skattskilum kærenda vegna sölu jarðarinnar L. Gerði ríkisskattstjóri m.a. grein fyrir því að söluhagnaður eigna sem ekki væri heimilt að fyrna, þ.e. jarðar og hlunninda, væri ákvarðaður í samræmi við ákvæði 15. gr. sömu laga. Kom fram að skattskyldur söluhagnaður yrði ákvarðaður alls 16.673.646 kr., svo sem nánar var rakið, og myndi færast til tekna í landbúnaðarskýrslu kærenda. Í niðurlagi bréfsins vakti ríkisskattstjóri athygli kærenda á heimildum í 14. og 15. gr. laga nr. 90/2003 til frestunar á skattlagningu söluhagnaðar.

Með bréfi, dags. 28. júlí 2015, gerði umboðsmaður kærenda athugasemdir í tilefni af boðuðum breytingum ríkisskattstjóra. Var þess m.a. óskað í bréfinu að söluhagnaður vegna sölu jarðar og hlunninda að fjárhæð 7.616.117 kr. yrði færður til lækkunar á stofnverði íbúðarhúsnæðis í byggingu og að skattlagningu söluhagnaðar vegna sölu útihúsa og ræktunar að fjárhæð 9.057.529 kr. yrði frestað um tvenn áramót þegar búið væri að jafna ónotuð töp.

Með úrskurði um endurákvörðun, dags. 27. ágúst 2015, hratt ríkisskattstjóri hinum boðuðu breytingum á skattframtali kærenda árið 2014 í framkvæmd. Í úrskurðinum rakti ríkisskattstjóri ákvæði 14. og 15. gr. laga nr. 90/2003 varðandi heimildir til frestunar skattlagningar og niðurfærslu söluhagnaðar af þargreindum eignum og vakti sérstaklega athygli á því að niðurfærsla söluhagnaðar af ófyrnanlegum eignum til lækkunar stofnverði íbúðarhúsnæðis samkvæmt 4. mgr. 15. gr. laganna væri því aðeins heimil að seljandi hefði haft búrekstur á hinni seldu eign að aðalstarfi í a.m.k. fimm ár á síðastliðnum átta árum næst á undan söludegi. Tók ríkisskattstjóri fram að samkvæmt skattframtölum fyrri ára hefðu kærendur ekki haft búrekstur að aðalstarfi síðastliðin ár. Því væri ekki heimilt að færa söluhagnað jarðar og hlunninda til lækkunar stofnverði íbúðarhúsnæðis. Yrði frestunarfjárhæð söluhagnaðar því 12.486.003 kr. þegar tekið hefði verið tillit til aukafyrninga og ójafnaðs rekstrartaps frá fyrri árum. Rekstrarhagnaður ársins yrði 1.919.760 kr. sem færðist á móti eldra rekstrartapi og yrðu hreinar tekjur ársins því 0 kr.

Með bréfi til ríkisskattstjóra, dags. 11. nóvember 2015, sem ríkisskattstjóri framsendi yfirskattanefnd sem kæru til nefndarinnar, gerðu kærendur athugasemdir vegna þeirrar ákvörðunar ríkisskattstjóra að hafna beiðni kærenda um að söluhagnaður jarðar og hlunninda að fjárhæð 7.616.117 kr. yrði færður til lækkunar stofnverði íbúðarhúsnæðis á jörðinni L. Í bréfi kærenda kom fram að dóttir þeirra, P, og eiginmaður hennar, R, hefðu keypt allar vélar, tæki og stærstan hluta bústofns af kærendum þann 1. september 1997 og þá tekið við búrekstri kærenda þrátt fyrir að kærendur hefðu sjálf haft smávægilegan búrekstur allt til ársins 2000. Hefði verið samkomulag um að P og R myndu kaupa jörðina þegar betur stæði á. Ekki hefði verið endanlega gengið frá kaupum fyrr en á árinu 2013. Teldu kærendur að þrátt fyrir að þessi tími hefði liðið hefði verið um að ræða sölu jarðar í fullum búrekstri þar sem kærendur hefðu komið að þeim rekstri ásamt afkomendum sínum þótt landbúnaðarframtal þeirra hefði ekki borið þetta með sér. Um væri að ræða samfellt ferli þar sem um sömu aðila væri að ræða og því ætti sú takmörkun sem ríkisskattstjóri vísaði til ekki við. Fóru kærendur því fram á að ríkisskattstjóri tæki upp úrskurð sinn, dags. 27. ágúst 2015, að því er varðaði meðferð söluhagnaðar af jörð og hlunnindum og heimilaði að hagnaður af sölu þessara eigna yrði færður til lækkunar á stofnverði íbúðarhúsnæðis.

Með úrkurði yfirskattanefndar nr. 65, 20. apríl 2016 var kæru kærenda vísað frá yfirskattanefnd og málið framsent ríkisskattstjóra til meðferðar að nýju sem beiðni um endurupptöku á úrskurði ríkisskattstjóra um endurákvörðun, dags. 27. ágúst 2015.

II.

Með bréfi, dags. 7. júní 2016, tók ríkisskattstjóri mál kærenda til nýrrar meðferðar í framhaldi af úrskurði yfirskattanefndar nr. 65/2016 og hafnaði kröfu þeirra um meðferð söluhagnaðar vegna sölu jarðar og hlunninda. Rakti ríkisskattstjóri ákvæði 4. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 varðandi frestun skattlagningar söluhagnaðar af landi bújarða og ófyrnanlegum náttúruauðæfum á bújörðum og tók fram að samkvæmt ákvæðinu þyrfti að uppfylla það skilyrði að seljandi hefði haft búrekstur á hinni seldu eign að aðalstarfi í a.m.k. fimm ár á síðastliðnum átta árum. Samkvæmt skattframtölum kærenda tekjuárin 2005 til og með 2013 yrði ekki séð að kærendur hefðu haft búrekstur að aðalstarfi í tilskilinn tíma samkvæmt framansögðu, en kærendur hefðu á umræddu tímabili verið launþegar hjá O. Yrði því ekki séð að kærendur uppfylltu skilyrði 4. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 og yrði því að hafna kröfu þeirra.

III.

Með kæru, dags. 20. júní 2016, hafa kærendur skotið úrskurði ríkisskattstjóra um endurákvörðun, dags. 27. ágúst 2015, til yfirskattanefndar. Í kærunni kemur fram að kæruefni málsins sé sú ákvörðun ríkisskattstjóra að hafna beiðni kærenda að söluhagnaður verði færður til lækkunar á stofnverði íbúðarhúsnæðis á grundvelli þess að kærendur hafi ekki uppfyllt lagaskilyrði um að hafa haft búrekstur á hinni seldu eign að aðalstarfi í a.m.k. fimm ár á síðastliðnum átta árum næst á undan söludegi. Eru ítrekuð áður fram komin sjónarmið kærenda í því sambandi og bent á að þrátt fyrir að langur tími hafi liðið frá því að dóttir kærenda og eiginmaður hennar hafi tekið við búrekstri kærenda á árinu 1997 þá hafi kærendur verið að selja jörð sem hafi verið í fullum búrekstri og kærendur ásamt afkomendum sínum komið að þeim rekstri. Um samfellt ferli hafi verið að ræða þar sem sömu aðilar hafi komið að rekstrinum. Eigi takmörkun sú, sem ríkisskattstjóri hafi vísað til, því ekki við í málinu. Í niðurlagi kærunnar kemur fram að fallist yfirskattanefnd á sjónarmið kærenda sé gerð krafa um að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði að mati yfirskattanefndar.

IV.

Með bréfi, dags. 8. ágúst 2016, hefur ríkisskattstjóri lagt fram umsögn um kæruna og krafist þess að úrskurður ríkisskattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafi ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefi tilefni til breytinga á ákvörðun ríkisskattstjóra.

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 16. ágúst 2016, var kærendum sent ljósrit af umsögn ríkisskattstjóra í málinu og þeim gefinn kostur á að tjá sig um hana og leggja fram gögn til skýringar.

Með bréfi, dags. 19. ágúst 2016, hefur umboðsmaður kærenda gert grein fyrir athugasemdum sínum og ítrekað kröfur kærenda.

V.

Eins og fram er komið lýtur ágreiningur í máli þessu að því hvort kærendum sé heimilt að færa söluhagnað vegna sölu jarðarinnar L og hlunninda á árinu 2013 að fjárhæð 7.616.117 kr. til lækkunar stofnverði íbúðarhúsnæðis í byggingu að L, sbr. úrskurð ríkisskattstjóra um endurákvörðun, dags. 27. ágúst 2016. Taldi ríkisskattstjóri að kærendum væri óheimilt að færa söluhagnaðinn til lækkunar stofnverði íbúðarhúsnæðisins að L þar sem skilyrði niðurfærslu samkvæmt 4. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, væru ekki fyrir hendi. Samkvæmt greindum ákvæðum getur skattaðili farið fram á frestun skattlagningar söluhagnaðar af landi bújarða og ófyrnanlegum náttúruauðæfum á bújörðum um tvenn áramót frá söludegi, enda afli hann sér sams konar eignar eða íbúðarhúsnæðis til eigin nota í stað hinnar seldu innan þess tíma og færist þá söluhagnaðurinn til lækkunar stofnverði hinnar nýju eignar. Nemi stofnverð hinnar nýju eignar lægri fjárhæð en söluhagnaðinum telst mismunurinn til skattskyldra tekna. Þessi meðferð söluhagnaðar er því aðeins heimil að seljandi hafi haft búrekstur á hinni seldu eign að aðalstarfi í a.m.k. fimm ár á síðastliðnum átta árum næst á undan söludegi og stundi búrekstur á sama hátt á hinni keyptu bújörð eða noti hið keypta húsnæði fyrir eigin íbúð í a.m.k. tvö ár eftir kaupdag. Ef þessum skilyrðum er ekki fullnægt telst söluhagnaðurinn með skattskyldum tekjum þess árs þegar skilyrðið er rofið, að viðbættu 10% álagi. Ríkisskattstjóri taldi að skilyrði ákvæðisins væru ekki uppfyllt í tilviki kærenda þar sem þau hefðu ekki haft með höndum búrekstur á jörðinni L frá árinu 1997. Af hálfu kærenda er þess krafist að ákvörðun ríkisskattstjóra verði hnekkt. Tekið skal fram að fyrir yfirskattanefnd er ekki deilt um meðferð söluhagnaðar vegna sölu jarðarinnar að öðru leyti eða aðrar breytingar ríkisskattstjóra á skattframtali kærenda árið 2014 sem lutu að tekjufærslu útseldrar vinnu í landbúnaðarskýrslu kærenda.

Í 4. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 er sem fyrr greinir áskilið að seljandi hafi haft búrekstur á hinni seldu eign að aðalstarfi í a.m.k. fimm ár á síðastliðnum átta árum næst á undan söludegi. Samkvæmt skattframtölum kærenda árin 2006-2014 hafa kærendur ekki haft búrekstur að aðalstarfi frá ársbyrjun 2005. Er fram komið af hálfu kærenda að dóttir þeirra og tengdasonur hafi tekið við búrekstri á jörðinni L á árinu 1997 að mestu leyti og kærendur einungis haft með höndum smávægilegan búrekstur á jörðinni til ársins 2012, eins og skattskil þeirra bera með sér. Samkvæmt skattskilunum hefur aðalstarf kærenda á greindum árum verið launað starf hjá O. Samkvæmt framansögðu er ekki uppfyllt skilyrði 4. mgr. 15. gr. laga nr. 90/2003 um búrekstur að aðalstarfi fimm ár af næstliðnum átta árum fyrir sölu. Verður því að hafna kröfu kærenda varðandi meðferð söluhagnaðar. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna málskostnaðarkröfu kærenda, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, með áorðnum breytingum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kærenda í máli þessu er hafnað.