Úrskurður ríkisskattanefndar

Málavextir eru þeir, að kærandi hafði með höndum vörubifreiðaakstur sem sjálfstæða starfsemi rekstrarárið 1987. Skattframtali hans árið 1988 fylgdi ársreikningur fyrir árið 1987 vegna þessa rekstrar. Hreinar tekjur af starfseminni námu 1.349.571 kr. samkvæmt rekstrarreikningi. Kærandi reiknaði sér ekkert endurgjald vegna vinnu sinnar við þessa starfsemi, en færði nefndar hreinar tekjur til tekna í reit 62 í skattframtali sínu. Fyrir álagningu skipti skattstjóri nefndri fjárhæð á þann veg, að hann taldi 773.333 kr. reiknað endurgjald og færði í reit 24 í skattframtalinu, en 76.258 kr. hreinar tekjur í reit 62. Á skattframtalinu þannig breyttu byggði skattstjóri frumálagningu gjaldárið 1988. Ekki verður séð, að skattstjóri hafi tilkynnt kæranda um þessar breytingar.

Af hálfu kæranda var álagningin kærð með kæru, dags. 11. ágúst 1988, og vísaði hann til þinggjalda- og álagningarseðils gjaldárið 1988. Þess var getið, að þau mistök hefðu orðið við gerð skattframtals árið 1988, að reiknað endurgjald hefði verið fært í reit 62 í stað reits 24. Skattstjóri hefði gert þá leiðréttingu að telja 773.333 kr. reiknuð laun en 576.258 kr. sem B-tekjur. Kvaðst kærandi ekki una þessu og krafðist þess, að öll fjárhæðin yrði talin reiknað endurgjald. Kærandi gat þess, að hann hefði á árinu 1986 starfað sem launamaður hjá X hf. og haft í árslaun 757.011 kr. en hafið rekstur vöruflutningabifreiðar og þjónustu fyrir Y hf. í ársbyrjun 1987. Þá vísaði kærandi til upplýsinga frá Þjóðhagsstofnun um meðalhækkun atvinnutekna milli áranna 1986 og 1987 um 42% og samkvæmt því ættu launatekjur hans tekjuárið 1987 að vera 1.074.956 kr. til þess að vera sambærilegar launatekjum ársins 1986. Þá hefði hann bæði aukið vinnuframlag sitt miðað við 1986 og fengið hærri laun. Kvaðst kærandi því ekki telja fjarri lagi, að fjárhæðin yrði öll talin reiknuð laun. Þá vísaði hann til þess, að reiknað endurgjald starfsbræðra væri verulega hærra.

Með kæruúrskurði, dags. 19. desember 1988, synjaði skattstjóri kröfu kæranda á svohljóðandi forsendum:

„3. mgr. 4. gr. laga nr. 46/1987, um gildistöku laga um staðgreiðslu opinberra gjalda, setur ákveðin hlutlæg mörk varðandi hvað af reiknuðu endurgjaldi samkvæmt 2. mgr. 1. tl. A-liðar 7. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, falli undir niðurfellingu á tekjuskatti og útsvari samkvæmt 2. gr. gildistökulaganna. Annars vegar er miðað við tiltekna hlutfallshækkun milli áranna 1986 og 1987 og hins vegar viðmiðunarreglur ríkisskattstjóra til ákvörðunar reiknuðu endurgjaldi fyrir tekjuárið 1987. Sú fjárhæð sem menn reikna sér í laun umfram þá viðmiðunina sem hærri er telst til yfirfærðra launatekna og á að innheimta þann hluta álagðs tekjuskatts og útsvars sem svarar til hlutfalls þessara tekna í heildarskattstofni til álagningar tekjuskatts.

Aðrar reglur gilda um laun samkvæmt 1. mgr. 1. tl. A-liðar 7. gr. laga nr. 75/1981. Tekjuskattur og útsvar á þau laun á árinu 1987 kemur eigi til innheimtu nema aukning launa verði eigi rakin til aukins vinnuframlags, aukinnar starfsábyrgðar eða stöðuhækkunar. Aukið vinnuframlag þess sem er með sjálfstæða starfsemi kemur hins vegar eigi til góða nema innan viðmiðunarreglna ríkisskattstjóra, sbr. heimild til 50% hækkunar viðmiðunarlauna vegna yfirvinnu, álagsgreiðslu o.þ.h., og sem leiðir af 25% reglunni í 3. mgr. 4. gr. gildistökulaganna.

Á skattframtali 1988 reiknaði kærandi sér engin laun og færði mismun tekna og gjalda í reit 62 á skattframtalinu. Því breytti skattstjóri og ákvarðaði reiknuð laun kr. 773.333 sem er tvöföld viðmiðun samkvæmt flokki E í viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra til ákvörðunar reiknaðs endurgjalds tekjuárið 1987 að teknu tilliti til starfstíma kæranda sem var 10 mánuðir.

Samkvæmt þeim lagaákvæðum sem hér skipta máli og nefnd hafa verið að framan á kærandi eigi rétt á að hærri reiknuð laun en gengið var út frá í hinni kærðu álagningu falli undir þau laun sem niðurfelling á innheimtu tekjuskatts og útsvars nær til. Þar sem ekkert kemur fram í kærunni sem leitt getur til breytinga á þeirri álagningu stendur hún óhögguð en er kæranleg til ríkisskattanefndar næstu 30 daga frá póstlagningardegi þessa úrskurðar sem fram kemur í dagsetningu hans.“

Með kæru, dags. 17. janúar 1989, skaut umboðsmaður kæranda kæruúrskurði skattstjóra til ríkisskattanefndar og krefst þess, að reiknað endurgjald kæranda verði talið 1.349.571 kr. Kemur fram af hálfu umboðsmannsins, að skattstjóri hafi ákvarðað reiknað endurgjald kæranda sem tvöföld viðmiðunarlaun skv. flokki E í viðmiðunarreglum ríkisskattstjóra til ákvörðunar á reiknuðu endurgjaldi tekjuárið 1987 miðað við 10 mánaða starfstíma, sem í raun hefðu verið 11 mánuðir. Ekki fengi staðist að miða einvörðungu við nefndar viðmiðunarreglur ríkisskattstjóra, enda þótt kærandi hefði ekki haft reiknuð laun á tekjuárinu 1986. Kæranda bæri að meta vinnuframlag sitt á því verði, sem almennt gilti um hliðstæð störf, þótt það væri hærra en viðmiðunarreglur ríkisskattstjóra. Varðandi mat á vinnuframlagi kæranda voru fram færð sömu röksemdir og í kæru til skattstjóra.

Með bréfi, dags. 6. nóvember 1989, krefst ríkisskattstjóri þess í málinu f.h. gjaldkrefjenda, að hinn kærði úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

Skattframtal kæranda árið 1988 lá þannig fyrir skattstjóra, að ekkert reiknað endurgjald vegna vinnu kæranda við eigin atvinnurekstur var þar tilgreint. Var skattframtalið því að þessu leyti bersýnilega rangt, sbr. 2. mgr. 1. tl. A-liðs 7. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Var skattstjóra því rétt og skylt að hefjast handa um breytingar á skattframtalinu að þessu leyti. Í því efni bar honum að krefja kæranda skýringa og gagna varðandi reiknað endurgjald hans, sbr. 59. og 96. gr. laga nr. 75/1981. Þessa gætti skattstjóri eigi og ákvarðaði fjárhæð hins reiknaða endurgjalds að öllu leyti á eigin spýtur án þess að kærandi fengi að tjá sig um þá ákvörðun. Verður reyndar eigi séð, að kæranda hafi verið tilkynnt um hana. Þá verður það ráðið af kæruúrskurði skattstjóra, að hann hafi við ákvörðun sína um fjárhæð reiknaðs endurgjalds kæranda byggt á reglum 4. gr. laga nr. 46/1987, um gildistöku laga um staðgreiðslu opinberra gjalda, er varða skattlagningu hluta reiknaðs endurgjalds gjaldárið 1988 sem yfirfærðra launatekna. Eigi fær þetta staðist, enda var viðfangsefnið efnisleg ákvörðun reiknaðs endurgjalds kæranda, þar sem ekkert endurgjald hafði verið tilfært í framtali. Eins og málavöxtum er háttað og mál þetta liggur fyrir þykir bera að skilja kröfugerð kæranda svo, að hann út af fyrir sig fallist á ákvörðun skattstjóra um að reikna honum og tekjufæra reiknað endurgjald gjaldárið 1988 en gerir hins vegar ágreining um fjárhæð endurgjaldsins, þar sem hann álíti skattstjóra ganga of skammt, og fjárhæðina beri að ákvarða allt að fullri fjárhæð nefndra hreinna tekna. Verður við þetta miðað við úrlausn málsins. Tekjuárið 1987 var fyrsta starfsár kæranda við rekstur þann, sem í málinu greinir. Hefur hann upplýst, að hann hafi starfað að rekstrinum 11 mánuði ársins 1987 og þykir mega við það miða. Krafa kæranda um það, að full fjárhæð hreinna tekna verði færð sem reiknað endurgjald hans þykir ekki eiga við rök að styðjast. Eftir öllum atvikum, þar á meðal upplýsingum kæranda um vinnuframlag, þykir reiknað endurgjald hans hæfilega ákvarðað 1.000.000 kr. Ekki verður tekin nein afstaða til hugsanlegrar skattlagningar hluta reiknaðs endurgjalds sem yfirfærðra tekna í úrskurði þessum, sbr. 4. gr. laga nr. 46/1987.