Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Með bréfi, dags. 14. júlí 2010, hefur skattrannsóknarstjóri ríkisins krafist þess að yfirskattanefnd taki til sektarmeðferðar mál A, B og C fyrir brot á lögum nr. 90/2003, um tekjuskatt, með áorðnum breytingum, að því er varðar A, B og C, og lögum nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum, að því er varðar A og C, framin vegna rekstraráranna 2006, 2007 og 2008.

Í bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins segir:

„A, sem stjórnarformanni og prókúruhafa frá 20. október 2006, B sem meðstjórnanda, framkvæmdastjóra og prókúruhafa frá 20. október 2006 til 9. ágúst 2007 og C, sem meðstjórnanda frá 20. október 2006 hjá X ehf. (nú þrotabú), er gefið að sök eftirfarandi:

1. Vanræksla á skilum skattframtala og fylgigagna þeirra.

A, B og C er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skil á skattframtali ásamt fylgigögnum þess, fyrir hönd skattaðila, til skattstjórans í Reykjavík vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2007, vegna rekstrarársins 2006. Þá er A og C gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skil á skattframtali ásamt fylgigögnum þess, fyrir hönd skattaðila, til skattstjórans í Reykjavík vegna álagningar opinberra gjalda gjaldárið 2008, vegna rekstrarársins 2007.

Sú háttsemi A, B og C sem lýst hefur verið hér að framan brýtur í bága við ákvæði 90. gr., sbr. B. lið 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

Varðar framanlýst háttsemi A, B og C sekt samkvæmt 6. mgr. 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt.

2. Vanræksla á skilum á virðisaukaskattsskýrslum.

A og C er gefið að sök að hafa, að því er best verður séð af ásetningi, en í það minnsta af stórkostlegu hirðuleysi, vanrækt að standa skattstjóranum í Reykjavík skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna virðisaukaskatts­skyldrar starfsemi skattaðila vegna uppgjörstímabilanna júlí–ágúst, september–október og nóvember–desember rekstrarárið 2007 og janúar–febrúar, mars–apríl, maí–júní, júlí–ágúst og september–október rekstrarárið 2008.

Sú háttsemi A og C sem hér hefur verið lýst brýtur í bága við ákvæði 1. mgr. 15. gr. og 1. mgr. 24. gr. sbr. aðalreglur 1. gr., 2. gr., 1. tl. 1. mgr. 3. gr., 1. mgr 11. gr., 1. mgr. 13. gr., 1. mgr. 14. gr. og 19. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, með áorðnum breytingum.

Varðar framanlýst háttsemi A og C sekt samkvæmt 1. mgr. 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Þess er krafist að A, B og C verði með úrskurði yfirskattanefndar gert að sæta sekt í samræmi við framangreint.“

Af hálfu skattrannsóknarstjóra ríkisins er málavöxtum lýst í greinargerð, dags. 14. júlí 2010, sem fylgdi kröfugerðinni.

II.

Með bréfum yfirskattanefndar, dags. 11. ágúst 2010, var gjaldendum veitt færi á að skila vörn í tilefni af framangreindri kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins eða tilkynna sérstaklega ef þeir vildu ekki hlíta því að yfirskattanefnd afgreiddi mál þeirra og yrði málið þá endursent skattrannsóknarstjóra ríkisins sem tæki ákvörðun um hvort því yrði vísað til opinberrar rannsóknar, sbr. 4. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 4. mgr. 41. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt.

Með samhljóða bréfum, dags. 21. september 2010, hafa umboðsmenn gjaldenda, A og C, lagt fram varnir af þeirra hálfu í máli þessu. Í bréfunum er þess aðallega krafist að málið verði fellt niður í heild sinni gagnvart þeim. Til vara er þess krafist að gjaldendum verði heimilað að ljúka málinu með því að greiða þær sektarfjárhæðir sem þeim hafi áður verið boðið að gangast undir hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins. Jafnframt gera gjaldendur kröfu um greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði samkvæmt framlögðum málskostnaðarreikningi, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattnefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

Til stuðnings kröfum gjaldenda er vísað til skýringa þeirra við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins hinn 17. apríl 2009 og í andmælabréfi, dags. 18. júní 2009, til skattrannsóknarstjóra. Gjaldendur mótmæla ásökunum B í bréfi hans til skattyfirvalda, dags. 10. ágúst 2007, sem og því að það bréf hafi ekki legið fyrir við skýrslutökur af gjaldendum. Gjaldendur taka fram að þeir hafi ekki talið það vera á sínu verksviði að færa bókhald, skila inn skattframtölum og virðisaukaskattsskýrslum á þeim tíma sem þeir voru viðloðandi rekstur félagsins. Komið hafi fram við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins að gjaldendur hafi viljað að bókhald yrði fært af endurskoðunarskrifstofu sem sæi jafnframt um skattskil félagsins. Þá benda gjaldendur á að þann 20. nóvember 2009 hafi þeir samþykkt boð um að gangast undir sektargerð skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. bréf hans, dags. 9. nóvember 2009, en B hefði hins vegar ekki gengist undir umrætt sektarboð og hafi gjaldendum þá verið meinað að ljúka málinu á því stigi málsins. Hafi þetta valdið þeim miklu óhagræði og aukið kostnað þeirra til muna vegna áframhaldandi málarekstrar.

Engar athugasemdir hafa borist frá gjaldanda, B.

III.

1. Með bréfi skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 14. júlí 2010, er gerð sú krafa að gjaldendum, A, B og C, verði sem fyrirsvarsmönnum X ehf. gerð sekt samkvæmt þargreindum ákvæðum 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, vegna meintra brota þeirra á skattalögum í rekstri greinds einkahlutafélags. Gjaldendur, A og C, hafa lagt fram vörn í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins. Gjaldanda, B, hefur verið veitt færi á að koma að vörnum fyrir yfirskattanefnd í tilefni af sektarkröfu skattrannsóknarstjóra, en engar athugasemdir hafa borist frá honum. Þar sem gjaldandi hefur ekki gert athugasemdir við meðferð máls þessa fyrir yfirskattanefnd verður að líta svo á að hann mæli því ekki í gegn að það sæti sektarmeðferð fyrir nefndinni.

2. Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins í máli þessu er byggð á niðurstöðum rannsóknar embættisins á bókhaldi og skattskilum X ehf. vegna rekstraráranna 2006, 2007 og 2008, sbr. skýrslu um rannsóknina, dags. 9. júlí 2009. Rannsókn þessi hófst formlega hinn 30. janúar 2009 og beindist bæði að almennum skattskilum og virðisaukaskattsskilum X ehf. Var rannsókn skattrannsóknarstjóra ríkisins einkum byggð á upplýsingum sem fram komu við skýrslutökur af gjaldendum dagana 3., 15. og 17. apríl 2009, bókhaldsgögnum X ehf., gögnum sem B afhenti skattstjóranum í Reykjavík, gögnum frá fyrirtækjaskrá ríkisskattstjóra, gögnum sem C afhenti við skýrslutöku og upplýsingum úr upplýsingakerfum skattyfirvalda. Með bréfum, dags. 4. júní 2009, sendi skattrannsóknarstjóri gjaldendum skýrslu, dags. sama dag, sem þá lá fyrir um rannsóknina, og gaf þeim kost á að tjá sig um efni hennar áður en ákvörðun yrði tekin um framhald málsins. Með bréfum, dags. 18. og 24. júní 2009, bárust andmæli frá tilnefndum verjendum A og C. Í báðum andmælabréfunum var því m.a. mótmælt að byggt væri á bréfi B, dags. 10. ágúst 2007, sem var meðal málsgagna. Í lokaskýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 9. júlí 2009, var fjallað um framkomnar athugasemdir og tekið fram að umrætt bréf B hefði fylgt frumskýrslu embættisins til gjaldenda. Þættu framkomnar athugasemdir ekki gefa tilefni til breytinga á skýrslunni og var lokaskýrsla skattrannsóknarstjóra ríkisins efnislega samhljóða hinni fyrri að viðbættum kafla um lok rannsóknarinnar.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 9. júlí 2009, voru helstu niðurstöður rannsóknarinnar teknar saman með svofelldum hætti:

„Niðurstöður rannsóknar skattrannsóknarstjóra eru eftirfarandi:

Skattframtölum og ársreikningum vegna rekstraráranna 2006 og 2007 hefur ekki verið skilað.

Virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna júlí-ágúst, september-október og nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní, júlí-ágúst og september-október 2008 hefur ekki verið skilað.

Bókhald skattaðila hefur ekki verið fært vegna tímabilsins 1. júlí 2007 til og með 31. október 2008.“

3. Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins, dags. 9. júlí 2009, kemur fram að gjaldandi, A, hafi verið stjórnarformaður og prókúruhafi X ehf. frá 20. október 2006 og að gjaldandi, C, hafi verið meðstjórnandi í stjórn félagsins frá sama tíma. Þá kemur fram að gjaldandi, B, hafi verið framkvæmdastjóri, prókúruhafi og meðstjórnandi í stjórn félagsins frá 20. október 2006 til og með 9. ágúst 2007. Við skýrslutökur hjá skattrannsóknarstjóra staðfestu gjaldendur að framangreindar upplýsingar væru réttar. Samkvæmt samþykktum X ehf. var tilgangur félagsins leigumiðlun, fasteignamiðlun, verðbréfamiðlun, kaup og sala fasteigna og rekstur þeirra, útleigustarfsemi, byggingastarfsemi, kaup og sala bifreiða og rekstur þeirra, útlánastarfsemi og önnur fjármálastarfsemi.

Gerð er grein fyrir því í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins að ekki hafi verið talið fram til skatts vegna X ehf. gjaldárin 2007 og 2008, og að virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna júlí-ágúst, september-október og nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní, júlí-ágúst og september-október 2008 hafi ekki verið skilað. Aðspurður um framtalsskil við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 3. apríl 2009 sagðist gjaldandi, A, ekki geta svarað fyrir árið 2006 þar sem B hefði þá verið framkvæmdastjóri. Hefði gjaldandi sinnt eftirlitsskyldu sinni með þeim hætti að hann hefði ásamt öðrum stjórnarmönnum rekið B. Gögn varðandi árið 2007 hefðu verið í vinnslu en verið afhent skattrannsóknarstjóra vegna rannsóknarinnar. Kvaðst gjaldandi telja að hluti gagnanna vegna ársins 2007 hefði átt að vera hjá KPMG. Aðspurður um hvers vegna virðisaukaskattsskýrslum var ekki skilað sagðist gjaldandi ekki geta svarað fyrir uppgjörstímabilin mars-apríl og júlí-ágúst 2007 þar sem B hefði séð um þær skýrslur. Skýrslur vegna annarra uppgjörstímabila væru ófrágengnar, en hefðu verið í vinnslu þegar bókhald félagsins var afhent skattrannsóknarstjóra. Greindi gjaldandi frá því að enginn rekstur hefði verið í félaginu frá mars 2008. Í skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 15. apríl 2009 kom fram af hálfu gjaldanda, B, að ekki hefði verið hægt að skila skattframtali vegna rekstrarársins 2006 þar sem gjaldandi hefði ekki fengið gögn frá þeim A og C til að ganga frá bókhaldi félagsins. Kvaðst gjaldandi ekki geta sagt til um árið 2007 þar sem hann hefði verið hættur afskiptum af rekstri félagsins þegar átti að skila framtali vegna þess árs. Að því er varðaði skil á virðisaukaskattsskýrslum sagði gjaldandi að inneignarskýrslu vegna tímabilsins mars-apríl 2007 hefði verið skilað, en hann gæti ekkert sagt til um önnur tímabil þar sem hann hafði þá verið hættur afskiptum af rekstri félagsins. Við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 17. apríl 2009 kvaðst gjaldandi, C, líta svo á að ágreiningur, sem verið hefði á milli þeirra feðga og B, hefði orðið til þess að framtölum og ársreikningum var ekki skilað. Kvaðst gjaldandi ekki geta svarað því hvers vegna virðisaukaskattsskýrslum hefði ekki verið skilað, en B hefði borið ábyrgð á því að skila þeim inn fram til ágúst 2007. Sagði gjaldandi virðisaukaskattsskil félagsins hljóta að vera á ábyrgð stjórnar eftir þann tíma, þ.e. þeirra A.

Í skýrslu skattrannsóknarstjóra ríkisins kemur fram að meðal gagna, sem lagt hafi verið hald á við upphaf rannsóknar embættisins við leit á þáverandi starfsstöð X ehf., hafi verið sölureikningar félagsins sem verið hafi í möppum ásamt yfirlitum yfir þá. Önnur gögn hafi verið á víð og dreif um starfsstöðina og einungis hluti þeirra í möppum. Hreyfingalistar bókhalds hafi ekki verið afhentir. Við skýrslutöku af A kom fram að B hefði séð um færslu bókhalds fram til 9. ágúst 2007, en A hefði þá tekið við umsjón bókhaldsins, fært gögn í möppur og skráð gögn í töflureikni. Við skýrslutöku af B kom fram að bókhald hefði ekki verið fært það tímabil sem hann kom að rekstrinum, en hann hefði þó handfært þau gögn sem hann hefði fengið afhent. C kvaðst við skýrslutöku telja að B hefði eitthvað fært bókhaldið en vissi ekki fyrir hvaða tímabil það var. A hefði tekið við bókhaldinu þegar B hætti og hefði hann sett gögn í möppur og komið þeim til KPMG. Vissi gjaldandi þó ekki hvort KPMG hefði fært bókhald eftir þeim gögnum sem A afhenti þeim. Var það niðurstaða rannsóknar skattrannsóknarstjóra að bókhald hefði ekki verið fært vegna tímabilsins 1. júlí 2007 til og með 31. október 2008.

4. Samkvæmt gögnum málsins var gjaldandi, A, skráður stjórnarmaður og prókúruhafi X ehf. á þeim tíma sem mál þetta varðar. Gjaldandi, C, var á sama tíma meðstjórnandi í félaginu. Gjaldandi, B, var skráður meðstjórnandi, framkvæmdastjóri og prókúruhafi frá 20. október 2006 til 9. ágúst 2007, en sektarkrafa skattrannsóknarstjóra á hendur honum nær aðeins til vanrækslu á að standa skil á skattframtali félagsins árið 2007. Að virtum framburði gjaldenda hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins, sem að framan er rakinn, og með hliðsjón af gögnum málsins að öðru leyti, telst sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins réttilega beint að gjaldendum í samræmi við ákvæði 109. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, og 40. gr. laga nr. 50/1988, um virðisaukaskatt, sbr. 3. gr. laga nr. 42/1995.

Sektarkrafa skattrannsóknarstjóra ríkisins samkvæmt 1. lið í kröfugerð embættisins er byggð á því að sem fyrirsvarsmenn X ehf. hafi allir gjaldendur vanrækt að standa skil á skattframtali félagsins árið 2007 og að A og C hafi vanrækt að standa skil á skattframtali félagsins árið 2008. Sektarkrafa samkvæmt lið 2 í kröfugerð skattrannsóknarstjóra ríkisins byggir á því að A og C hafi vanrækt að standa skil á virðisaukaskattsskýrslum vegna uppgjörstímabilanna júlí-ágúst, september-október og nóvember-desember 2007 og janúar-febrúar, mars-apríl, maí-júní, júlí-ágúst og september-október 2008. Eins og rakið er að framan hélt A því fram við skýrslutöku hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins 3. apríl 2009 að B hefði séð um virðisaukaskattsskýrslu vegna uppgjörstímabilsins júlí-ágúst 2007, en skýrslur vegna annarra uppgjörstímabila hefðu verið í vinnslu þegar bókhald félagsins var afhent skattrannsóknarstjóra. Af hálfu C kom fram við skýrslutöku 17. apríl 2009 að B hefði borið ábyrgð á skilum virðisaukaskattsskýrslna fram í ágúst 2007, en eftir þann tíma hlyti gjaldandi að bera ábyrgð á skilum ásamt A. Hvað þetta varðar er rétt að taka fram að eindagi á skilum virðisaukaskattsskýrslu vegna uppgjörstímabilsins júlí-ágúst 2007 var 5. október 2007, sbr. 2. mgr. 24. gr. laga nr. 50/1988. Samkvæmt gögnum málsins lét B af stjórnarstörfum hjá félaginu á stjórnarfundi 9. ágúst 2007, sbr. tilkynningu hans til fyrirtækjaskrár, dags. 10. ágúst 2007, og afturköllun prókúruumboðs hans með tilkynningu til fyrirtækjaskrár, dags. 9. ágúst 2007. Verður því ekki fallist á með A og C að B hafi borið ábyrgð á skilum virðisaukaskattsskýrslu vegna uppgjörstímabilsins júlí-ágúst 2007. B hefur ekki vefengt að það hafi verið á verksviði hans sem framkvæmdastjóra X ehf. að annast um almenn skattskil vegna félagsins á árinu 2007 vegna rekstrarársins 2006, en hins vegar er komið fram af hans hálfu að hann hafi ekki talið sér það fært sökum þess að hann hefði ekki fengið afhent gögn frá þeim A og C . Þetta upplýsti gjaldandi með bréfi til skattstjórans í Reykjavík, dags. 10. ágúst 2007, þar sem jafnframt var greint frá grun gjaldanda um skattalagabrot í rekstri félagsins.

Í bréfum tilnefndra verjenda A og C, dags. 21. september 2010, er greint frá því að gjaldendum í máli þessu hafi boðist að ljúka málinu með því að gangast undir sektargerð, sbr. bréf skattrannsóknarstjóra ríkisins þess efnis, dags. 9. nóvember 2009. Hinn 20. nóvember 2009 hafi þeir A og C samþykkt fyrir sitt leyti að gangast undir sektarboð skattrannsóknarstjóra ríkisins, en B hafi hins vegar ekki samþykkt boð skattrannsóknarstjóra og hafi gjaldendum öllum þá verið meinað að ljúka málinu á því stigi með tilheyrandi kostnaði og óhagræði. Í málinu liggur fyrir ljósrit af sektarboði skattrannsóknarstjóra ríkisins til A vegna brota á skattalögum í rekstri X ehf., svo sem nánar er rakið, og kemur þar fram að honum standi til boða, ásamt öðrum fyrirsvarsmönnum félagsins, að ljúka refsiþætti málsins með greiðslu sektar hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins að fjárhæð samtals 200.000 kr. sem skiptist þannig að A og C greiði hvor um sig 83.000 kr. en B 33.000 kr., allir in solidum með X ehf. Tekið er fram í sektarboðinu að til þess að unnt sé að ljúka refsiþætti málsins með þessum hætti þurfi allir framangreindir aðilar að gangast undir þau málalok.

Hvorki í lagaákvæðum um sektarboð skattrannsóknarstjóra ríkisins, sbr. 2. og 3. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003, sbr. 5. gr. laga nr. 134/2005, né í stjórnvaldsfyrirmælum um þetta úrræði, sbr. 37. gr. A reglugerðar nr. 373/2001, um framkvæmd skatteftirlits og skattrannsókna, sbr. 4. gr. reglugerðar nr. 334/2006, er gert ráð fyrir því að heimilt sé að binda sektarboð því skilyrði að ætlaðir samverkamenn að broti fallist allir á þau lok málsins. Miða verður við það að samþykki skattaðili að gangast undir sektargerð hjá skattrannsóknarstjóra ríkisins teljist viðkomandi máli hafa lokið með ákvörðun stjórnvalds, sbr. 2. mgr. 1. gr. stjórnsýslulaga nr. 37/1993. Með því að setja gjaldendum í máli þessu það skilyrði að þeir yrðu allir að gangast undir sektarboð skattrannsóknarstjóra til þess að ljúka refsiþætti málsins með þeim hætti, er ákvörðunarvald stjórnvaldsins um að ljúka máli tiltekins gjaldanda að ákveðnu leyti framselt öðrum. Verður ekki séð að neitt standi í vegi fyrir því að einn eða fleiri sakborningar í máli ljúki sínum þætti með því að gangast undir sektarboð skattrannsóknarstjóra og að skattrannsóknarstjóri geti þá eftir atvikum vísað máli þess eða þeirra sem ekki fallast á sektarboð hans til opinberrar rannsóknar og venjulegrar sakamálameðferðar eða til sektarmeðferðar hjá yfirskattanefnd. Með því að telja verður samkvæmt framansögðu að skattrannsóknarstjóri ríkisins hafi tekið ákvörðun um að ljúka máli þessu gagnvart A og C með þeim hætti sem að framan greinir, sem þeir hafi jafnframt samþykkt, þykir ekki vera grundvöllur fyrir sektarmeðferð fyrir yfirskattanefnd að þeirra hlut, sbr. 2. mgr. 110. gr. laga nr. 90/2003. Sektarkröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins á hendur gjaldendum, A og C, er samkvæmt framansögðu vísað frá yfirskattanefnd.

Að virtum atvikum málsins þykja ekki efni til ákvörðunar sektar á hendur gjaldanda, B, vegna vanrækslu á skilum skattframtals X ehf. árið 2007.

5. Umboðsmenn gjaldenda, A og C, hafa gert kröfu um að þeim verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði samkvæmt 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum. Samkvæmt úrslitum málsins þykir bera að úrskurða gjaldendum málskostnað á grundvelli framangreinds lagaákvæðis. Með hliðsjón af framlögðum gögnum um kostnað gjaldenda af málinu og með vísan til lagaskilyrða fyrir greiðslu málskostnaðar úr ríkissjóði, þykir málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði hæfilega ákveðinn 40.000 kr. til A og 40.000 kr. til C.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Gjaldanda, B, verður ekki gerð sekt í máli þessu. Kröfu skattrannsóknarstjóra ríkisins um ákvörðun sektar á hendur gjaldendum, A og C, er vísað frá yfirskattanefnd. Málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði ákvarðast 40.000 kr. til gjaldanda, A, og 40.000 kr. til gjaldanda, C.