Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að í lið 3.7 í skattframtali kærenda árið 2005 var gerð grein fyrir hlutafjáreign í X ehf. að nafnverði 500.000 kr. Þá var tilgreind arðgreiðsla frá einkahlutafélaginu að fjárhæð 8.000.000 kr. og staðgreiðsla af arði að fjárhæð 800.000 kr.

Í kjölfar bréfaskrifta, sbr. bréf skattstjóra til kærenda, dags. 28. febrúar 2007, sbr. ítrekun í bréfi, dags. 26. mars 2007, en bréfum þessum var ekki svarað af hálfu kærenda, boðaði skattstjóri kærendum með bréfi, dags. 13. desember 2007, endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda þeirra gjaldárið 2005 þar sem fyrirhugað væri að lækka tilfærða staðgreiðslu af arði í reit 306 í skattframtali árið 2005 um 800.000 kr. Vísaði skattstjóri til þess að samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum hefði umræddri staðgreiðslu 800.000 kr. vegna arðgreiðslu frá X ehf. að fjárhæð 8.000.000 kr. á árinu 2004 ekki verið skilað og kærendur hefðu ekki orðið við áskorun skattstjóra í framangreindu bréfi frá 28. febrúar 2007 um að gera grein fyrir því hvernig staðin hefðu verið skil á fjármagnstekjuskatti af arðgreiðslunni. Þá vísaði skattstjóri til ákvæða 4. tölul. C-liðar 7. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt og eignarskatt, sbr. 11. gr. sömu laga, varðandi skattskyldu arðstekna og benti á að skylda til að halda eftir staðgreiðslu af arði hvíldi á lögaðilum samkvæmt ákvæði 2. mgr. 3. gr. laga nr. 94/1996, um staðgreiðslu skatts á fjármagnstekjur, með áorðnum breytingum. Hefði staðgreiðslu hins vegar ekki verið haldið eftir við úthlutun arðs bæri hlutaðeigandi aðila að geta þess í framtali viðkomandi árs og standa skil á fjármagnstekjuskatti við álagningu opinberra gjalda einstaklinga hinn 1. ágúst. Þar sem kærendur hefðu ekki sinnt fyrirspurn skattstjóra um staðgreiðsluskil væru ekki önnur úrræði fyrir hendi en að leiðrétta skattframtal kærenda árið 2005 og fella niður tilfærða staðgreiðslu 800.000 kr. í reit 306 í framtalinu. Var kærendum veittur 15 daga frestur frá dagsetningu bréfs skattstjóra að telja til að koma á framfæri athugasemdum vegna hinnar boðuðu endurákvörðunar, sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003. Af hálfu kærenda urðu engin viðbrögð við boðunarbréfi skattstjóra og með úrskurði um endurákvörðun, dags. 12. mars 2008, hratt skattstjóri hinni boðuðu breytingu í framkvæmd og endurákvarðaði áður álögð opinber gjöld kærenda gjaldárið 2005 til samræmis.

Með kæru, dags. 31. mars 2008, hefur umboðsmaður kærenda skotið úrskurði skattstjóra um endurákvörðun, dags. 12. mars 2008, til yfirskattanefndar. Í kærunni er þess krafist að úrskurður skattstjóra verði felldur niður og að kærendum verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði. Í kærunni er rakið að kærandi, A, hafi fengið greiddan arð að fjárhæð 8.000.000 kr. frá eigin einkahlutafélagi, X ehf., á árinu 2004. Þá hafi kærandi gengið út frá því í skattframtali sínu árið 2005 að staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts hefði verið skilað vegna arðgreiðslunnar, en svo hefði ekki reynst vera þar sem félagið hefði lent í greiðsluerfiðleikum og ekki tekist að standa skil á staðgreiðslunni. Af þessum sökum hafi skattstjóri endurákvarðað opinber gjöld kærenda gjaldárið 2005. Kærendur telji þá endurákvörðun ranga þar sem tímafrestur skattstjóra til endurákvörðunar samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 hefði verið liðinn þegar skattstjóri tók ákvörðun sína.

II.

Með bréfi, dags. 30. maí 2008, hefur ríkisskattstjóri fyrir hönd gjaldkrefjenda lagt fram svofellda kröfugerð:

„Umboðsmaður kæranda krefst þess að úrskurður skattstjóra verði ómerktur og byggir þá kröfu á því að frestur til endurákvörðunar skattstjóra sé liðinn, sbr. 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt. Í 2. mgr. 97. gr. segir: „Hafi skattaðili látið í té í framtali sínu eða fylgigögnum þess fullnægjandi upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, er þó eigi heimilt að endurákvarða honum skatt nema vegna síðustu tveggja ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram þótt í ljós komi að álagning hafi verið of lág.“

Eins og fram kemur í kæru voru upplýsingar í skattframtali 2005, vegna tekjuársins 2004, rangar. Skattstjóra var því ekki mögulegt án skýringa að byggja rétta álagningu á innsendu framtali viðkomandi ár. Ákvörðun skattstjóra byggir réttilega á 1. mgr., sbr. 4. mgr. 96. gr. laga nr. 90/2003, sbr. og 1. mgr. 97. gr. sömu laga.

Að framangreindu virtu er þess krafist að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans, enda hafa ekki komið fram nein þau gögn eða málsástæður varðandi kæruefnið sem gefa tilefni til breytinga á ákvörðun skattstjóra.“

Með bréfi yfirskattanefndar, dags. 2. júní 2008, var kærendum sent ljósrit af kröfugerð ríkisskattstjóra í málinu og þeim gefinn kostur á að tjá sig um kröfugerðina og leggja fram gögn til skýringar. Gefinn var 20 daga svarfrestur. Engar athugasemdir hafa borist.

III.

Krafa kærenda um að úrskurður skattstjóra um endurákvörðun, dags. 12. mars 2008, verði felldur úr gildi er eingöngu byggð á því að ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, hafi girt fyrir hina kærðu endurákvörðun skattstjóra á opinberum gjöldum kærenda gjaldárið 2005. Ekki eru þannig gerðar efnislegar athugasemdir við breytingu skattstjóra.

Samkvæmt 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003, um tekjuskatt, er eigi heimilt að endurákvarða skattaðila skatt nema vegna síðustu tveggja ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram þótt í ljós komi að álagning hafi verið of lág, enda hafi skattaðili látið í té í framtali sínu eða fylgigögnum þess fullnægjandi upplýsingar sem byggja mátti rétta álagningu á. Í athugasemdum við 2. mgr. 97. gr. frumvarps þess sem varð að lögum nr. 40/1978, um tekjuskatt og eignarskatt, kemur fram að í þessu laganýmæli felist „að frestur til endurupptöku er styttur ef ástæðan fyrir henni er ófullnægjandi skoðun skattstjóra á framtali og fylgigögnum þess en ekki ófullnægjandi upplýsingar skattaðila“. Er og tekið fram að málsgreinin eigi aðeins við „ef upplýsingar, sem byggja mátti rétta álagningu á, koma beinlínis fram í framtali eða fylgigögnum þess, en 1. mgr. gildir ef þessi gögn eru ófullnægjandi enda þótt skattstjóra hefði mátt vera ljóst fyrr að eitthvað var athugavert við framtalið“. Um skýringu á þessu lagaákvæði hafa gengið nokkrir dómar Hæstaréttar Íslands. Samkvæmt þeirri dómaframkvæmd, sbr. m.a. H 1996:470, ber að líta til orðalags 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 og meta hvort fyrir hafi legið nægjanlegar upplýsingar í framtali eða fylgigögnum þess sem rétt álagning varð byggð á. Jafnframt ber samkvæmt þessari dómaframkvæmd að skýra ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 með hliðsjón af leiðréttingarheimildum skattstjóra í 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. sömu laga. Samkvæmt síðastnefndu lagaákvæði getur skattstjóri fyrir álagningu leiðrétt fjárhæðir einstakra liða ef þeir eru í ósamræmi við gildandi lög og fyrirmæli skattyfirvalda, svo og einstaka liði skattframtals ef telja má að óyggjandi upplýsingar séu fyrir hendi, en gera skal skattaðila viðvart um slíkar breytingar. Í 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 er að finna aðalregluna um tímatakmörk endurákvörðunar. Þar segir að heimild til endurákvörðunar skatts samkvæmt 96. gr. laga nr. 90/2003 nái til skatts vegna tekna og eigna síðustu sex ára sem næst eru á undan því ári þegar endurákvörðun fer fram.

Samkvæmt 1. mgr. 1. gr. laga nr. 94/1996, um staðgreiðslu skatts á fjármagns­tekjur, með áorðnum breytingum, skal innheimta í staðgreiðslu 10% tekjuskatt til ríkisins af vöxtum og arði eins og nánar er kveðið á um í lögunum. Er staðgreiðsla samkvæmt lögunum bráðabirgðagreiðsla tekjuskatts nema annað sé tekið fram. Í 3. mgr. 1. gr. laganna kemur fram að gera skuli grein fyrir vaxtatekjum og arði ásamt öðrum fjármagnstekjum, svo og afdreginni staðgreiðslu á skattframtali eða eftir atvikum greinargerðum, að tekjuári liðnu. Skal skattstjóri annast álagningu og fylgjast með að staðgreiðslu hafi verið skilað.

Eins og fram er komið tilgreindu kærendur arðgreiðslu frá X ehf. að fjárhæð 8.000.000 kr. í lið 3.7 í skattframtali sínu árið 2005 og færðu staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts af arðinum 800.000 kr. í sama lið framtalsins. Í fyrirspurnarbréfi sínu til kærenda, dags. 28. febrúar 2007, vísaði skattstjóri til þess að samkvæmt fyrirliggjandi upplýsingum hefði staðgreiðslu af umræddri arðgreiðslu ekki verið skilað í ríkissjóð og verður að ganga út frá því að þær upplýsingar hafi legið fyrir skattstjóra við álagningu opinberra gjalda gjaldárið 2005, sbr. ákvæði um greiðslutímabil og gjalddaga staðgreiðslu fjármagnstekjuskatts í 7. gr. laga nr. 94/1996. Ekki verður þó talið að skattstjóra hafi verið unnt á grundvelli þeirra upplýsinga einna saman að fella niður tilfærða staðgreiðslu skatts af arðgreiðslu frá X ehf. í skattframtali kærenda árið 2005 og fara með slíka breytingu eftir 3. málsl. 1. mgr. 95. gr. laga nr. 90/2003. Er þá litið til þess að samkvæmt 1. mgr. 12. gr. laga nr. 94/1996 ber skattskyldur aðili ekki ábyrgð á þeim skatti sem hann sannar að skilaskyldur aðili hafi dregið af fjármagnstekjum hans. Samkvæmt þessu verður ekki fallist á það með kærendum að ákvæði 2. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 hafi girt fyrir hina kærðu endurákvörðun skattstjóra. Með vísan til þess og þar sem gætt hefur verið ákvæða 1. mgr. 97. gr. laga nr. 90/2003 við endurákvörðunina verður að hafna kröfu kærenda í máli þessu. Samkvæmt þeim úrslitum málsins verður ennfremur að hafna kröfu kærenda um að þeim verði úrskurðaður málskostnaður til greiðslu úr ríkissjóði, sbr. 2. mgr. 8. gr. laga nr. 30/1992, um yfirskattanefnd, sbr. 4. gr. laga nr. 96/1998, um breyting á þeim lögum.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfum kærenda í máli þessu er hafnað.