Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Málavextir eru þeir að fyrir skattstjóra lágu upplýsingar frá sænskum skattyfirvöldum um tekjur kæranda þar í landi á árinu 1988. Kom þar fram að brúttótekjur kæranda höfðu numið 11.898 sænskum kr. og afdregin staðgreiðsla 2.379 sænskum kr.

Skattstjóri endurreiknaði álagningu opinberra gjalda kæranda 1989 samkvæmt ákvæðum Norðurlandasamnings til að komast hjá tvísköttun að því er varðar skatta á tekjur og eignir, sbr. kæruúrskurð, dags. 30. mars 1992, sbr. einnig tilkynningu, dags. 16. mars 1992, og bréf skattstjóra, dags. 30. október 1991. Skattstjóri byggði breytingu sína á því að kærandi væri skattskyldur á Íslandi skv. 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Samkvæmt c-lið 3. tl. 25. gr. framangreinds Norðurlandasamnings væri Íslandi heimilt við ákvörðun skatta af öðrum tekjum að taka tillit til þeirra tekna sem undanþegnar væru skattlagningu á Íslandi samkvæmt öðrum ákvæðum samningsins. Kom fram hjá skattstjóra að ekki væri heimilt að nýta persónuafslátt í tveimur löndum á sama tíma. Tekjur kæranda á Íslandi hefðu verið 3.293.626 kr., en tekjur í Svíþjóð 11.898 skr., sem samsvöruðu 86.582 íslenskum kr. Tekjur kæranda á Íslandi hefðu verið 97,44% heildartekna og bæri kæranda að greiða á Íslandi þann hluta tekjuskatts af heildartekjum sínum.

Af hálfu kæranda er fram komið að hann dvaldi í Svíþjóð í júlí 1988 og vann um tíma á rannsóknarstofu. „Ég hafði samband við skattyfirvöld í Gautaborg, greiddi staðgreiðsluskatt af tekjunum, taldi fram í jan. 1989 og fékk lokaskattuppgjör í nóv. 1989. Brúttó tekjur voru 11.898 SEK Skattstofn (taxerad inkomst) 8.300 eftir frádrátt á frádráttarbærum kostnaðarliðum. Staðgreiðsluskattur 2.379 og endanlegur skattur 1.345. Ég lauk þannig skattgreiðslu í Svíþjóð að fullu samkvæmt gildandi reglum og í þeirri góðu trú að hafa goldið allt sem mér bæri.“ Kærandi telur að „praxis“ á milli Noregs, Svíþjóðar og Danmerkur a.m.k. hafi orðið sá að skattleggja í því landi einu sem teknanna sé aflað. Vísar hann til a-liðs 3. tl. 25. gr. framangreinds tvísköttunarsamnings. Mótmælir hann harðlega meðferð skattstjóra á framtali sínu og telur að engin lagaheimild sé fyrir skerðingu persónuafsláttar síns með þeim hætti sem gert hafi verið. Hann kveðst ekki hafa notið persónuafsláttar í Svíþjóð og því sé fullyrðing um að hann hafi notið hans í tveimur löndum ósönn. Tekjur sínar í Svíþjóð hafi verið skattlagðar í samræmi við ákvæði 15. gr. tvísköttunarsamnings landanna. Skattstofn sinn samkvæmt sænsku framtali hafi verið 8.300 sænskar krónur sem jafngildi 60.550 kr. Engin skýring hafi verið gefin á upphæðinni 89.459 kr.

Kærandi hefur kært úrskurð skattstjóra til ríkisskattanefndar með kæru, dags 17. apríl 1992. Kemur fram hjá honum að aðalregla tvísköttunarsamningsins sé að Ísland eigi að undanþiggja tekjur skattlagningu sem skattlagðar séu í Svíþjóð. Vísar kærandi til a-liðs 3. tl. 25. gr. Skattstjóri hafi byggt á c-lið 3. tl. 25. gr. og túlki hana svo að hafa megi aðalgreinar samningsins að engu. Greinin heimili ekki að tekjur í Svíþjóð séu gerðar að skattstofni á Íslandi. Þetta sé ennþá ljósar ef sænski textinn sé skoðaður. Það megi taka tillit til tekna og eigna í Svíþjóð, en skattstofninn geti aldrei innifalið annað en tekjur og eignir á Íslandi. Geti þetta komið til álita við ákvörðun skattþreps, skattfrjálsrar eignar, vaxta-, húsnæðis- og barnabóta sem ákvarðist í skattmeðferð. Aðferð skattstjóra að nota tekjurnar sem skattstofn sé ekki heimil og það að gefa síðan afslátt á innheimtuhlutfalli eigi sér ekki stoð í tvísköttunarsamningnum. Einnig hafi skattstjóri tekið brúttótekjur í Svíþjóð og litið fram hjá leyfðum frádrætti kostnaðar við öflun teknanna. Þetta brjóti í bága við jafnréttisákvæði 27. gr. samningsins. Kærandi nefnir einnig að ekki komi fram í úrskurði skattstjóra hvort bókanir sem Ísland lét gera við undirskrift tvísköttunarsamningsins séu í gildi. Síðan segir:

„Ef þessi bókun er í gildi, er ljóst að Ísland má með sérstökum hætti nota tekjur í Svíþjóð sem skattstofn. Þessi undanþágubókun staðfestir túlkun mína á gr. 25 3 c, sem að ofan greinir.

Ef bókun þessi er í gildi má nota sænsku tekjurnar sem skattstofn, en draga síðan frá þann hluta skattsins sem varð vegna sænsku teknanna.

Tekjuskattur af samanlögðum tekjum í Svíþjóð og á Íslandi var 28,5% eða ískr. 963.359. Samkv. bókuninni á að draga frá skattinn vegna sænsku teknanna.

28,5% af Svíþjóðartekjum (samkv. skattstjóra kr. 86.582) eru kr. 24.680. Eftir standa þá af heildarskattinum kr. 938.639. Frá þessu á síðan að draga frá skattafslætti á Íslandi samt. kr. 253.003. Eftir standa þá kr. 685.676 í stað kr. 684.468.“

Með bréfi, dags. 12. ágúst 1992, hefur ríkisskattstjóri lagt fram svofellda kröfugerð fyrir hönd gjaldkrefjenda:

„Samkvæmt 117. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt hefur ríkisstjórnin heimild til að gera samning við stjórnir annarra ríkja um gagnkvæmar ívilnanir á tekju og eignarskatt erlendra og íslenskra aðila sem eftir gildandi skattalöggjöf ríkjanna eiga að greiða skatt af sömu tekjum og eignum bæði á Íslandi og erlendis. Á grundvelli þessa ákvæðis hefur m.a. verið staðfestur samningur á milli Norðurlandanna til að koma í veg fyrir tvísköttun á tekjur og eignir. Samningurinn var birtur í C.deild Stjórnartíðinda nr. 19 frá 30. nóvember 1989.

Kærandi telur að tekjur þær sem hann aflaði í Svíþjóð árið 1988 hafi verið tvískattlagðar vegna beitingar og túlkunar skattstjóra á ákvæðum Norðurlandasamnings til að komast hjá tvísköttun að því er varðar skatta á tekjur og eignir.

Það er óumdeilt í þessu tilviki að kærandi ber fulla og ótakmarkaða skattskyldu hér á landi skv. 1. gr. laga nr. 75/1981 um tekjuskatt og eignarskatt. Þegar svo er ástatt sem í tilviki kæranda þá er Íslandi heimilt skv. c-lið 4. tl. 25. gr. Norðurlandasamnings til að koma í veg fyrir tvísköttun á tekjur og eignir að taka tillit til þeirra tekna sem kærandi hefur aflað erlendis. Hins vegar ber kæranda einungis að greiða á Íslandi þann hluta skattsins sem svarar til tekna á Íslandi. Með hliðsjón af þessu gerir ríkisskattstjóri f.h. gjaldkrefjenda þá kröfu að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.“

II.

Yfirskattanefnd úrskurðar í máli þessu, sbr. 23. gr. laga nr. 30/1992.

Yfirskattanefnd gaf kæranda kost á að tjá sig um kröfugerð ríkisskattstjóra með bréfi, dags. 16. júlí 1993. Með bréfi, dags. 14. ágúst 1993, hefur kærandi lagt fram athugasemdir sínar.

Óumdeilt er í málinu að kærandi var skattskyldur hér á landi samkvæmt 1. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt, gjaldárið 1989 og bar því að greiða tekjuskatt af öllum tekjum sínum, hvar sem þeirra var aflað, sbr. upphafsákvæði greinarinnar, sbr. einnig 21. gr. þágildandi laga nr. 73/1980, um tekjustofna sveitarfélaga, um greiðslu útsvars. Á tekjuárinu 1988 hafði kærandi tekjur í Svíþjóð. Við endurákvörðun áður álagðra opinberra gjalda kæranda tók skattstjóri tillit til tekna hans þar í landi, án frádráttarliða sem heimilaðir voru samkvæmt þarlendum lögum, og skattlagði heildartekjur kæranda í samræmi við ákvæði Norðurlandasamnings til að komast hjá tvísköttun að því er varðar skatta á tekjur og eignir. Samningur sá sem gilti um ákvörðun gjalda vegna tekjuársins 1988 var birtur í C-deild Stjórnartíðinda nr. 8/1987, sbr. einnig auglýsingu nr. 26/1987 varðandi gildistöku samningsins, en samkvæmt henni tók samningur þessi gildi 13. desember 1987. Er ákvörðun opinberra gjalda kæranda í samræmi við ákvæði C-liðs 3. tl. 25. gr. samningsins. Bókun XII við 25. gr. samningsins sem kærandi vísar til hefur ekki tekið gildi. Kærandi hefur gert kröfu um að skattstofn samkvæmt sænsku framtali verði notaður við útreikning á gjöldum sínum. Við ákvörðun gjalda samkvæmt framangreindum samningi bar skattstjóra að taka tillit til tekna kæranda í Svíþjóð ásamt frádráttarliðum sem heimilaðir voru samkvæmt íslenskum lögum. Hefur ekki komið fram að kæranda beri frádráttur frá hinum erlendu tekjum. Að svo vöxnu er kröfu kæranda synjað.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Kröfu kæranda er synjað.