Úrskurður yfirskattanefndar

I.

Kæruefnið er sú ákvörðun skattstjóra að færa kærendum til tekna söluhagnað 1.577.625 kr. að viðbættu álagi og hækkun samkvæmt verðbreytingarstuðli eða samtals 2.195.683 kr. en kærendur höfðu hinn 4. desember 1990 farið fram á frestun tekjufærslu hans um tvenn áramót samkvæmt heimild í 13. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt.

Málavextir eru þeir að með skattframtali kærenda 1992 fylgdi rekstrarreikningur þar sem m.a. voru tekjufærðar leigutekjur vegna búra og hreiðurkassa, 25.000 kr. Á fyrningarskýrslu kom fram að kærendur hefðu hinn 15. desember 1991 keypt 1.330 búr og hreiðurkassa fyrir mink og 112 fyrir ref af X hf. á 2.300.000 kr. Auk almennrar fyrningar voru þessar eignir fyrndar aukafyrningu á móti skattskyldum söluhagnaði sem óskað hafði verið frestunar á um tvenn áramót hinn 4. desember 1990. Með bréfi, dags. 9. júní 1992, krafði skattstjóri kærendur um kaupsamning vegna þessara kaupa og leigusamning milli kærenda og X hf. Hér virtist vera um að ræða málamyndagerning vegna tengsla kærenda við X hf. og að því leyti virtist skattframtal þeirra tortryggilegt. Í framhaldi af bréfi umboðsmanns kærenda, dags. 12. júní 1992, en með því bárust umbeðin gögn, tilkynnti skattstjóri kærendum hinn 16. júlí 1992 að hann hefði fært þeim söluhagnaðinn framreiknaðan til tekna ásamt 10% álagi. Kvað hann ekki annað séð en að um málamyndagerning til þess að komast hjá skattlagningu söluhagnaðarins væri að ræða og rökstuddi það með vísan til fyrri aðgerða í málinu af hálfu kærenda. Var álagningu opinberra gjalda kærenda gjaldárið 1992 hagað í samræmi við breytingu skattstjóra.

Af hálfu umboðsmanns kærenda var breytingu skattstjóra mótmælt í svohljóðandi kæru, dags. 18. ágúst 1992:

„Eins og áður hefur komið fram lögðu A [kærandi] og F eignir og skuldir félagsbúsins Loðdýrs inn í hlutafélagið X hf. þann 31. janúar 1989. Að sögn þeirra félaga, A og F, en þeir tóku ákvörðun um verð eignanna, var mjög erfitt að ákveða verðið þar sem ekki var til neitt ákveðið markaðsverð á eignunum. Við ákvörðun sína á mati fasteigna og búra, sem voru aðaleignir félagsbúsins, var aðallega stuðst við stuðla sem Byggingarstofnun landbúnaðarins gefur út um kostnað við byggingu nýrra samskonar fasteigna og búra. Þeim félögum var ljóst við ákvörðun sína að matið var í hærri kantinum þar sem mjög erfitt hefði verið á þessum tíma að selja búr og nánast ómögulegt að selja fasteign undir loðdýrabú. Þeir félagar unnu hörðum höndum og fullir áhuga við byggingu fasteignanna og búranna og við ákvörðun matsins voru þeir tregir til að viðurkenna þá vinnu lítils virði. Það er alveg ljóst að þessar eignir voru erfiðar í mati og að ekki hefði talist óeðlilegt þó þær hefðu verið metnar á verulega lægra verði.

Við gerð skattframtala þeirra A og F árið 1990 upplýstum við þá um að ákvörðun þeirra á mati eignanna inn í hlutafélagið ásamt reiknuðum tekjum vegna verðbreytinga skapaði þeim skattskyldan hagnað. Þeir félagar urðu eðlilega ekki ánægðir með þær fréttir þar sem þeir hefðu þá alveg eins getað metið eignirnar við lægra verði án þess að óeðlilegt þætti. Var þá ákveðið að fara fram á leiðréttingu á yfirfærsluverði eignanna. Það var gert með bréfi til ríkisskattstjóra, dags. 6. september 1991. Þann 15. desember 1991 ákváðu A og F að kaupa búrin af félaginu í því skyni að brenna ekki inni með skattskyldan söluhagnað, ef svo ólíklegar aðstæður kæmu upp að ríkisskattstjóri hafnaði beiðni þeirra. Jafnframt var ákveðið að láta kaupin ganga til baka ef ríkisskattstjóri samþykkti leiðréttinguna. Í bréfi sínu, dags. 10. mars 1992, hafnaði ríkisskattstjóri beiðninni um leiðréttingu. Við teljum að ástæða þess sé aðallega sú að hann hafi ekki verið upplýstur nægilega um tilurð söluhagnaðarins.

Að virtu því sem að framan greinir erum við ekki sammála yður að kaup- og leigusamningarnir um búrin séu málamyndagerningar, gerðir í þeim tilgangi að komast hjá skattlagningu söluhagnaðar. Þessi söluhagnaður varð til vegna mistaka við yfirfærslu eigna eigenda sameignarfélagsins yfir í hlutafélag, sem er í eigu sömu aðila. Því miður hafa aldrei skapast þær aðstæður í loðdýrarekstri á Íslandi að um hagnað í atvinnugreininni hafi verið að ræða, hvorki rekstrarhagnað né söluhagnað. Umbjóðendum okkar þykir ekki hafa verið tekið á sínum málum af sanngirni og vonast til að nánari upplýsingar breyti afstöðu skattyfirvalda.

Við mótmælum því breytingum yðar sem þér greinið frá í bréfi frá 16. júlí s.l. og gerum við þá kröfu að kaup- og leigusamningarnir um búrin, dags. 15. desember 1991, verði látnir standa. 13. grein laga nr. 75/1981 beinlínis hvetur skattaðila til að kaupa fyrnanlegar eignir til að komast hjá skattlagningu söluhagnaðar. Við sjáum ekkert óeðlilegt við það að hluthafar í félaginu kaupi eignir af félaginu svo fremi sem það verð sem ákveðið er í viðskiptunum sé ekki óeðlilega hátt eða lágt. Hvorki ríkisskattstjóri né þér hafið talið neitt óeðlilegt við yfirfærslu eigna loðdýrabúsins yfir í hlutafélagið X hf. Á sama hátt getur sala búra frá hlutafélaginu til þeirra A og F sem einstaklinga varla talist óeðlileg.“

Með kæruúrskurði, dags. 25. nóvember 1992, synjaði skattstjóri kröfu kærenda. Umrætt félag væri einvörðungu í eigu A, F, eiginkvenna þeirra og barna. Seljendur væru X hf. en kaupendur A og F. Seld væru 1990 búr og hreiðurkassar fyrir mink og 160 stk. fyrir ref, fyrir 3.300.000 kr. A og F undirrituðu kaupsamninginn bæði fyrir hönd þeirra sjálfra og fyrir hönd félagsins. Vottar að réttri undirskrift og fjárræði væru H, dóttir A og K, eiginkona F. Leigusamningur væri ódagsettur. Leigusali væri A. Leigutaki væri X hf. Leigð væru 1.330 búr og hreiðurkassar fyrir mink og 112 fyrir ref. Leigugjald væri 70.000 kr. á mánuði. A undirritaði samninginn og F fyrir hönd leigutaka. Ekki væru vottar að þessum undirskriftum. Þá mætti sjá við samanburð á kaupsamningi og leigusamningi að kærandi og F hefðu, eftir gerð kaupsamningsins, skipt búrum og hreiðurkössum á milli sín. Sá yfirfærslugerningur lægi ekki fyrir í málinu, en samkvæmt því hefðu fleiri búr og kassar komið í hlut kæranda en F. Samkvæmt skattframtölum 1990 hefði frestaður söluhagnaður kæranda verið 1.577.625 kr. og frestaður söluhagnaður F verið 698.625 kr., sbr. bréf umboðsmanns kæranda, dags. 4. desember 1990, er varðaði kæranda og F sameiginlega.

Eigi væri til úrlausnar málefni er vörðuðu yfirfærsluverð eigna við stofnun hlutafélagsins og því eigi hvernig umræddur söluhagnaður myndaðist. Óumdeilt væri að söluhagnaður myndaðist hjá kæranda, sbr. bréf umboðsmanns kæranda, dags. 4. desember 1990, enda hefði því ekki verið mótmælt. Í kæru umboðsmanns kæranda fælist beinlínis viðurkenning á því að kaup- og leigusamningarnir væru málamyndagerningur sem ætti að ganga til baka ef ríkisskattstjóri samþykkti leiðréttinguna. Ættu samningarnir því aðeins að gilda að þeir væru kæranda til hagsbóta, það er að ekki kæmi til skattlagningar söluhagnaðarins. Kaup- og leigusamningana yrði að telja óvenjulega þar sem verulegar líkur væru til þess að slíkir samningar hefðu ekki verið gerðir milli óskyldra aðila. Væru hagsmunatengsl aðilanna ótvíræð. Engin breyting virtist hafa orðið á notkun eignanna þrátt fyrir samningana og kærandi hefði fengið í sinn hlut fleiri búr í innbyrðis skiptum sínum við F og væri það í samræmi við það sem kærandi „þurfti“ til að „brenna“ ekki inni með skattskyldan söluhagnað. Væru því kaup- og leigusamningarnir málamyndagerningur, gerður í þeim eina tilgangi að komast hjá skattlagningu söluhagnaðar.

Umboðsmaður kærenda hefur skotið kæruúrskurði skattstjóra til yfirskattanefndar með kæru, dags. 24. desember 1992. Eru fyrri skýringar og röksemdir áréttaðar.

Með bréfi, dags. 9. júlí 1993, hefur ríkisskattstjóri gert þá kröfu í málinu fyrir hönd gjaldkrefjenda að úrskurður skattstjóra verði staðfestur með vísan til forsendna hans.

II.

Fram er komið í málinu að yfirtaka hlutafélagsins X hf. á loðdýrabúrum og hreiðurkössum á árinu 1989 var liður í stofnun hlutafélagsins og innborgun hlutafjár. Kærandi, A, og F áttu umræddar eignir að jöfnu fyrir stofnun nefnds hlutafélags og eignarhlutur þeirra í félaginu er jafn. Ekki kemur annað fram í kaupsamningi, dags. 15. desember 1991, er fyrir liggur í málinu, en að þeir kaupi búr þessi og kassa að jöfnu. Samkvæmt skattframtölum þeirra er eignarhlutur kæranda hins vegar verulega minni en hlutur F. Fram er komið að hinn frestaði söluhagnaður vegna sölu aðila til X hf. á árinu 1989 var lægri í tilviki kæranda en sameiganda, en í tilviki kæranda reyndi á ákvæði um jöfnun yfirfæranlegra rekstrartapa í lokamálslið 1. mgr. 13. gr. laga nr. 75/1981, um tekjuskatt og eignarskatt. Verður ekki annað séð en innbyrðis skipting og verðlagning nefndra eigna sé af hálfu aðila við það eitt miðuð að ekki komi til skattlagningar söluhagnaðar að neinu leyti. Þá er til þess að líta að í kærum kærenda til skattstjóra og yfirskattanefndar kemur fram að hinar umdeildu ráðstafanir hafi verið til varúðar gerðar til að forða því að til skattlagningar kæmi á kærendur vegna hins frestaða söluhagnaðar ef ríkisskattstjóri féllist ekki á erindi um lækkun söluverðs eignanna til X hf. Hafi þeim ekki verið ætlað að standa ef fallist yrði á erindið. Ekki liggur annað fyrir en eignir þessar séu notaðar með sama hætti í rekstri X hf. bæði fyrir og eftir þær ráðstafanir er í málinu greinir.

Þegar það er virt, sem að framan er rakið, og með því að ekkert er fram komið sem skýrt getur hinar umdeildu ráðstafanir frá viðskiptalegu sjónarmiði, þykir bera að staðfesta þá niðurstöðu skattstjóra að hinar umdeildu ráðstafanir hafi verið þess eðlis að ekki verði á þeim byggt í skattalegu tilliti.

Ú r s k u r ð a r o r ð :

Úrskurður skattstjóra er staðfestur.